融資租賃企業(yè)涉稅風(fēng)險分析

李哲 白海寧

摘要：近年來融資租賃行業(yè)持續(xù)快速發(fā)展，公司數(shù)量和租賃合同余額逐年遞增，隨著營改增試點的全面推行，融資租賃行業(yè)的涉稅政策口徑逐步規(guī)范，但在實務(wù)工作中還有許多融資租賃公司存在各種涉稅風(fēng)險，稅收政策的適用存在著風(fēng)險和不確定性。本文對融資租賃業(yè)務(wù)稅收政策做簡要分析，并提出融資租賃企業(yè)面臨的涉稅風(fēng)險。

關(guān)鍵詞：融資租賃；營改增；涉稅風(fēng)險

一、融資租賃行業(yè)概況及特點

我國融資租賃業(yè)起步于上世紀(jì)八十年代，先后經(jīng)歷了高速成長期、行業(yè)整頓期、法制建設(shè)期、恢復(fù)活力期等一系列曲折的發(fā)展歷程。通過30多年的發(fā)展，我國融資租賃業(yè)已經(jīng)初具規(guī)模，2013年融資租賃公司共有1026家，合同余額為2.1萬億，2016年公司數(shù)量達(dá)到7400家，比2013年增長了6.2倍，合同余額為5.2萬億，比2013年增長1.48倍[1]。

融資租賃行業(yè)的快速發(fā)展與外部環(huán)境日趨完善同樣密不可分。2006年《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號—租賃》、2013年《融資租賃企業(yè)監(jiān)督管理辦法》、2014年《關(guān)于審理融資租賃合同糾紛案件適用法律問題的解釋》、2016年《全面推開營改增試點的通知》（財稅2016年36號）等一系列政策和法律的實施，極大的推動了融資租賃行業(yè)的快速發(fā)展壯大。作為“朝陽產(chǎn)業(yè)”，融資租賃業(yè)有著十分利好的發(fā)展前景和市場機(jī)遇，將在產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整優(yōu)化、制造業(yè)轉(zhuǎn)型升級、發(fā)掘社會閑置資源、釋放有效需求和促進(jìn)金融市場完善等方面發(fā)揮重要作用，是解決中小企業(yè)融資難的有效途徑。隨著“一帶一路”、“中國制造2025”和“互聯(lián)網(wǎng)+”等戰(zhàn)略的不斷深入，融資租賃業(yè)仍將持續(xù)快速發(fā)展。

融資租賃與經(jīng)營租賃不同，融資租賃兼有實物信用和資金信用的雙重特性，并以資金信用為基本核算路徑，因此，融資租賃從其誕生的那天起就打上了金融業(yè)的烙印，其特點主要表現(xiàn)為：

1.集金融、物貿(mào)和租借服務(wù)為一體，出租方提供的不是簡單的貿(mào)易和租借服務(wù)，而是以貿(mào)易和租借為載體，向承租方提供一種類金融服務(wù)。因此，融資租賃具有一定的準(zhǔn)金融屬性，可由金融機(jī)構(gòu)或非金融機(jī)構(gòu)經(jīng)營。

2.融資租賃約定了三方當(dāng)事人，即出租人、承租人和供貨人，由此形成兩個重要的合同，即出租人與承租人之間的租賃合同以及供貨人與出租人之間的購貨合同。前者約定出租人的融資收益，后者約定出租人的融資成本。

3.承租人在租賃期滿，有以留購價購買租賃標(biāo)的物的優(yōu)先權(quán)。也就是說，出租人可以通過融資租賃的方式，把與融資資產(chǎn)相關(guān)的主要風(fēng)險和收益轉(zhuǎn)移給承租人。

4.融資租賃具有雙向調(diào)節(jié)優(yōu)勢。在經(jīng)濟(jì)的繁榮期，作為一種補充性融資手段，融資租賃能與銀行信貸等主要融資方式形成共振，滿足不同企業(yè)的資金需求。在經(jīng)濟(jì)調(diào)整期，融資租賃充當(dāng)經(jīng)濟(jì)的強(qiáng)心劑，通過促進(jìn)貿(mào)易的形成來推動投資和消費，從而避開貨幣政策的影響，對經(jīng)濟(jì)發(fā)展產(chǎn)生助推效應(yīng)。

二、融資租賃業(yè)務(wù)涉稅風(fēng)險分析

融資租賃業(yè)務(wù)根據(jù)不同標(biāo)準(zhǔn)可以劃分為不同類型，為了與稅務(wù)口徑相一致，本文將融資租賃產(chǎn)品分為融資租賃業(yè)務(wù)（直租）和融資性售后回租業(yè)務(wù)（回租）兩大類。

（一）不符合融資租賃的判斷標(biāo)準(zhǔn)或擅自擴(kuò)大差額計稅、即征即退范圍的風(fēng)險

財稅2016年36號文的應(yīng)稅范圍注釋對融資租賃業(yè)務(wù)進(jìn)行了定義，但并沒有給出確定的判斷標(biāo)準(zhǔn)，某一租賃業(yè)務(wù)是否滿足融資租賃的標(biāo)準(zhǔn)往往取決于租賃準(zhǔn)則的5條判斷標(biāo)準(zhǔn)[2]。對于融資租賃公司而言，其提供的租賃服務(wù)是否滿足融資租賃的判斷條件，需要進(jìn)一步判斷，因此，融資租賃公司存在將經(jīng)營租賃作為融資租賃處理從而享受稅收優(yōu)惠的風(fēng)險。

財稅2016年36號文附件2對于融資租賃業(yè)務(wù)享受差額計稅政策給出了限定條件，即需要經(jīng)人民銀行、銀監(jiān)會或者商務(wù)部批準(zhǔn)，對于經(jīng)商務(wù)部授權(quán)的省級商務(wù)主管部門和國家經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)批準(zhǔn)的融資租賃公司，給出了實收資本1.7億元的限制[3]。對于增值稅即征即退政策，財稅2016年36號文附件3不但規(guī)定了上述限制，而且還要求必須是有形動產(chǎn)的直租或回租業(yè)務(wù)。因此，融資租賃公司存在不符合條件但擅自享受差額計稅或即征即退政策的風(fēng)險。

（二）同時有直租和回租業(yè)務(wù)時出租人利息支出差額計稅存在的風(fēng)險

無論是直租或回租，出租人的銷售額都可以扣除利息支出，考慮到直租和回租業(yè)務(wù)的適用稅率不同，因此，對于同時具有直租和回租業(yè)務(wù)的出租人，如何將利息支出在直租和回租業(yè)務(wù)之間合理分配（例如按照租賃資產(chǎn)總額的比例分配）是十分關(guān)鍵的。由于直租的稅率比回租的稅率要高，如果出租人將利息支出盡可能多的在直租業(yè)務(wù)中扣除，將存在少繳納增值稅的風(fēng)險。考慮到融資租賃公司直租或回租合同是定期收到租金（如每季度、半年），因此收取租金和利息支出并不同步，企業(yè)在每月進(jìn)行增值稅申報時，應(yīng)當(dāng)將利息支出差額扣除的情況在附表3中的不同稅率行次進(jìn)行歸集。

（三）融資租賃公司租賃收入確認(rèn)存在的風(fēng)險

從會計核算角度看，融資租賃公司應(yīng)當(dāng)根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制，以未實現(xiàn)融資收益按照實際利率法分配并分期確認(rèn)收入。從稅法角度看，融資租賃業(yè)務(wù)實際上為分期收款方式銷售資產(chǎn)的行為，增值稅和企業(yè)所得稅均應(yīng)當(dāng)按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。在實務(wù)中，可能存在融資租賃公司在合同約定日期未收到租金，也未開具發(fā)票，但同時也未按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)收入從而少繳增值稅、企業(yè)所得稅的風(fēng)險。

（四）融資租賃公司開具發(fā)票存在的風(fēng)險

主要涉及兩方面的風(fēng)險：一是根據(jù)現(xiàn)行政策，融資租賃公司根據(jù)2016年4月30日前簽訂的有形動產(chǎn)融資性售后回租合同，在合同到期前提供的有形動產(chǎn)融資性售后回租服務(wù)，可繼續(xù)按照有形動產(chǎn)融資租賃服務(wù)繳納增值稅。在這種情況下，融資租賃公司收到租金時，本金部分不得開具增值稅專用發(fā)票，因此，融資租賃公司存在違規(guī)開具增值稅專用發(fā)票，承租人違規(guī)抵扣進(jìn)項稅額的風(fēng)險。二是2016年5月1日之后新簽訂的回租合同，屬于貸款服務(wù)，根據(jù)現(xiàn)行政策，貸款服務(wù)的進(jìn)項稅額不得抵扣。在實務(wù)中，部分融資租賃公司提供回租服務(wù)收到租金時，本金部分不開具發(fā)票，只填開收據(jù)，利息部分根據(jù)承租人的要求開具增值稅專用發(fā)票，因此，融資租賃公司存在未按規(guī)定開具發(fā)票，承租人違規(guī)抵扣貸款服務(wù)進(jìn)項稅額的風(fēng)險。

三、結(jié)語

綜上，融資租賃企業(yè)在實務(wù)操作過程中存在著不同程度的涉稅風(fēng)險，本文僅針對幾種涉稅風(fēng)險進(jìn)行了分析，隨著融資租賃市場的不斷擴(kuò)大，融資租賃公司的涉稅風(fēng)險應(yīng)當(dāng)?shù)玫狡髽I(yè)、稅務(wù)機(jī)關(guān)、中介機(jī)構(gòu)的各方關(guān)注和探討。

參考文獻(xiàn)：

[1]吳桐.中國融資租賃業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀及存在問題[J].經(jīng)濟(jì)研究導(dǎo)論，2014（10）.

[2]財政部.《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃》.財政部，2006.

[3]財政部，國家稅務(wù)總局.《全面推開營改增試點的通知》（財稅〔2016〕36號）.