全球化低潮期本土會計師事務所國際化提升策略

蔡文英（博士）

我國會計服務行業(yè)的發(fā)展一直與我國經濟的高速增長和對外投融資需求急劇增加密切相關，隨著經濟發(fā)展從吸引外國直接投資（FDI）逐漸轉變?yōu)楸就疗髽I(yè)到海外上市、并購等投融資行為后，會計服務業(yè)的定位也從開放國內市場、引進國際先進經驗，轉變?yōu)橐钥蛻舾S為主導的“走出去”戰(zhàn)略。2005年以來，為配合我國企業(yè)的內外聯(lián)動，注冊會計師行業(yè)確立了以國際化為導向的行業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略。十余年中風云變幻，進步和成績有目共睹，但問題和潛力仍需挖掘。基于此，本文區(qū)分行業(yè)和會計師事務所兩個維度，按照內向和外向兩個方向，分別考察其國際化中的缺陷，發(fā)現(xiàn)本土會計師事務所的內向國際化不足是影響整個會計服務業(yè)“走出去”的核心問題。

一、相關國際化理論回顧與我國會計師事務所的國際化演進

1.相關國際化理論回顧。對會計師事務所的國際化理論研究主要從國際化動因、國際化條件和國際化路徑三個方面展開，對國際化動因的研究已經形成比較一致的觀點，即“客戶跟隨”驅動和市場競爭驅動[1][2]。在國際化條件的研究中則主要運用了企業(yè)國際化四要素理論、壟斷優(yōu)勢理論、內部化理論、國際生產折中理論等。其中，四要素理論認為：企業(yè)的國際化成長是一個漸進發(fā)展的過程，是由企業(yè)內部資源因素和企業(yè)外部環(huán)境因素共同決定的，企業(yè)對國外市場知識的內部積累決定了國際化擴張進程[3]。并且，企業(yè)的國際擴張程度與其對國際市場知識的積累、所控制的資源同步發(fā)展，同時受到所處行業(yè)競爭程度的影響。

對國際化路徑及擴張方式的研究則借鑒了一般國際化理論中的國際化階段理論、國際網絡理論、內外聯(lián)系理論等。國際化的內、外向聯(lián)系理論認為，企業(yè)的國際化過程是一個內外聯(lián)系的過程，包括內向國際化和外向國際化：內向國際化是企業(yè)學習消化國際經驗，吸收外部優(yōu)勢資源，提升自身實力的過程；外向國際化則是憑借自身優(yōu)勢擴展外部市場，輸出各項優(yōu)勢資源的過程[4]。內向國際化通常在外向國際化之前發(fā)生，并且內向國際化的效果將影響外向國際化的成功。內向與外向國際化的聯(lián)系對處于國際化早期的公司是非常重要的，這種聯(lián)系也是廣泛的，跨越了經營模式并可能在國際化的不同階段得到發(fā)展[5]。對于國際化中的業(yè)務發(fā)展問題，Roberts[5]認為，知識密集型服務業(yè)經歷了“為國內客戶服務、為國內市場外國客戶服務、為國外市場提供隱含服務、在國外市場設立機構輸出服務、在國外市場獨立運營拓展多方面服務”五個階段。在我國會計服務國際化的研究中，秦榮生[6]較早地提出了“國際滲透”的雙向發(fā)展模式。

2.我國會計師事務所的國際化演進。我國會計師事務所的國際化進程在客觀上會受到經濟全球化和我國改革開放外部環(huán)境的影響，在主觀上則是由政府和行業(yè)組織積極推進，按照先內向后外向、先學習后輸出的步驟有序展開。1992年我國全國人大常委會發(fā)布《中外合作經營企業(yè)法》，規(guī)定國外會計師事務所可以與我國會計師事務所設立中外合作會計師事務所，合作期限為20年，這被視為我國會計行業(yè)內向國際化進程的開始。

2001年年底我國正式加入WTO，遵守涉及會計服務的《服務貿易總協(xié)定》（GATS）及其框架下的《會計服務業(yè)相互承認協(xié)定》和《關于會計服務業(yè)國內規(guī)章的守則》，承諾開放會計服務市場，會計服務行業(yè)的內向國際化程度得到大幅提升，本土會計師事務所在國內市場上與國際會計師事務所展開了合作與競爭，這是一個學習和積累經驗的機會。

但是，隨著國內企業(yè)對外投融資規(guī)模的不斷擴大，相應的會計服務需求急劇增加，從國家層面上來看本土會計師事務所肩負著保障國家經濟信息安全的重大歷史責任。2007年5月，中注協(xié)發(fā)布《關于推動事務所做大做強的意見》，全面啟動會計師事務所“做大做強”戰(zhàn)略，開始探索本土會計師事務所的國際化方式，培育能夠提供跨國經營綜合服務的國際化會計師事務所。同年12月，國務院九部委聯(lián)合發(fā)布了《關于支持會計師事務所擴大服務出口的若干意見》，提出要建立國際化服務網絡，樹立國際化品牌。因此，從2007年我國會計服務行業(yè)開始從內向國際化轉向外向國際化，不僅在國內市場上參與競爭，還開始受“客戶跟隨”戰(zhàn)略的影響驅動，逐漸走向國際競爭市場。

此后，會計服務行業(yè)為實現(xiàn)國際化目標，國務院辦公廳于2009年10月轉發(fā)了財政部《關于加快發(fā)展我國注冊會計師行業(yè)的若干意見》（簡稱“國辦56號文件”），從多個角度對會計師事務所的國際化工作提出了指導意見。在2011年9月，中注協(xié)在《中國注冊會計師行業(yè)發(fā)展規(guī)劃（2011-2015年）》中，提出了培養(yǎng)10家左右具有國際化水平的會計師事務所的目標。2015年2月，國務院發(fā)布《關于加快培育外貿競爭新優(yōu)勢的若干意見》（國發(fā)[2015]9號），明確提出要“重點培育和擴大通信、金融、會計等新興服務貿易，提升服務業(yè)國際化水平，提高服務貿易在對外貿易中的比重”，中注協(xié)更將2015年定為行業(yè)“國際化建設年”，著力推進本土會計師事務所的國際化發(fā)展。

二、市場的充分內向國際化與外向國際化擴張

會計服務行業(yè)的國際化從一開始就是英美發(fā)達國家對外輸出會計服務的外向國際化過程，包括我國在內的發(fā)展中國家的會計服務行業(yè)國際化則是以開放市場為基礎的內向國際化過程，自1992年國際“四大”正式進入我國，20多年中我國經歷了從市場結構到行業(yè)規(guī)則再到會計師事務所治理的全方位沖擊和滲透，其中，市場的內向國際化程度最高，外向國際化的擴張需求最為強烈。

1.市場充分內向國際化的表現(xiàn)。首先，會計服務市場的開放程度較高，國際“四大”曾享受超國民待遇。根據1992年的《中外合作經營企業(yè)法》，中外合作會計師事務所被批準設立，當時的國際“六大”（安永、德勤、畢馬威、普華、永道和安達信）成為第一批準入者，在組織形式上沒有采用國際通行的合伙人制，而是采用了有限責任公司制，同時享受外資企業(yè)優(yōu)惠待遇。在2007年前實行的“境內外雙重審計”制度也給予了國際“四大”額外的市場機會，不僅在審計定價上享受高額溢價，獨享部分市場份額，而且還壟斷了市場的高端客戶群體。國內的會計服務市場開放后國際“四大”迅速占領了市場，市場份額從0.05%迅猛上升至25%，曾長期占據每年注冊會計師協(xié)會的中國百強會計師事務所排名前四位。

其次，國際“四大”的本土化已經基本完成，國內市場的競爭格局趨于平衡。隨著國際“四大”20年合作到期，國際會計師事務所的本土化被提上日程。2012年5月，財政部、工商總局等五部門聯(lián)合發(fā)布《中外合作會計師事務所本土化轉制方案》，截至2013年3月，“四大”全部轉制為特殊普通合伙制，加之監(jiān)管部門先后取消了A+B股，A+H股和上市銀行的雙重審計制度，國際“四大”的本土化基本完成。同時，我國本土會計師事務所從2000年開始，在經歷了兩次大規(guī)模、持續(xù)性的合并浪潮后，其規(guī)模、聲譽、市場地位等方面得到快速成長，特別是“做大做強”戰(zhàn)略強調強強聯(lián)合，直接推動了本土大中型會計師事務所的誕生。2012年，瑞華會計師事務所首次突破國際“四大”長期占據百強排名前四位的局面，到2014年國內會計服務市場的市場結構基本形成了國際與本土，大、中、小會計師事務所相互補充的競爭局面。

最后，國內外會計、審計準則已全面向國際準則趨同，會計服務標準日益統(tǒng)一。2006年，我國先后發(fā)布了新的會計準則和審計準則，2007年起開始建立與國際趨同的執(zhí)業(yè)準則體系。2010年財政部發(fā)布了《中國企業(yè)會計準則與國際財務報告準則持續(xù)趨同路線圖》，明確了準則趨同的時間表和主要任務，同年對審計準則進行了全面修訂，修訂后發(fā)布的新審計準則與明晰后的國際審計準則實現(xiàn)了實質性趨同，為我國注冊會計師職業(yè)國際化發(fā)展提供了有力的技術支持。2012年1月1日起，歐盟上市公司合并財務報表層面所采用的國際財務報告準則與我國企業(yè)會計準則等效，同時我國與美國、俄羅斯、日本、韓國也建立了定期交流溝通機制，保持著友好合作的關系。

2.市場外向國際化的擴張需求急劇增加。會計服務行業(yè)作為具有中介性質的知識密集型行業(yè)，其服務價值最終體現(xiàn)在客戶的成功國際化。我國本土企業(yè)以國際并購為代表的對外直接投資是推動會計服務市場外向國際化的主要動力，國內市場競爭加劇和寡占型市場結構的形成是部分會計師事務所尋求突破、發(fā)展外向國際化市場的另一重要因素。

（1）我國對外投資總量的增長推動會計服務市場外向國際化擴張。外部的創(chuàng)新和組織變革是服務業(yè)創(chuàng)新的主要模式[7]。自2005年起我國對外投資總量增長迅速，2005年和2008年增長率高達一倍以上，2014年首次出現(xiàn)對外投資額超過外商投資額的情形，如圖所示。

2005～2015年中國吸引外資、對外投資金額趨勢對比（單位：億美元）

2016年1～10月，我國非金融類對外直接投資1459.6億美元，同比增長53.3%，2015年我國對外投資流量躍居世界第二位，對外投資存量位列世界第八，八成的非金融類對外投資來自地方企業(yè)，新增股權投資首超六成。巨大的對外直接投資激發(fā)了對境外資金使用、管理、監(jiān)督、審計等服務需求，股權投資的大比例增長更催生了對境外企業(yè)戰(zhàn)略、經營、績效、風險管控等方面的服務需求，可以說我國會計服務行業(yè)的外向國際化擴張是由對外投資和境外企業(yè)經營主導的需求拉動的增長結果。

（2）國內會計服務市場競爭加劇和弱寡占市場結構的形成促使部分會計師事務所加快走向海外以尋求突破。國際化的初始階段，“四大”受客戶需求拉動，非“四大”主要受市場競爭壓力推動[8]，國內會計服務市場目前基本形成了以“四大”在內的11家大型會計師事務所、29家中型會計師事務所和其他小型會計師事務所組成的弱寡占型市場結構。截至2014年年底，我國會計師事務所共有7316家，業(yè)務收入589億元，11家從事H股業(yè)務的會計師事務所收入占到總收入的41%，40家具有證券資格的會計師事務所收入占到總收入的59%，但審計收費在3000萬元以上的12家上市公司全部為“四大”的客戶，審計收費在500萬～3000萬元的客戶中，“四大”占據了近80%，本土會計師事務所面臨著很大的競爭壓力。本土會計師事務所要與“四大”競爭，中型會計師事務所要與大型會計師事務所競爭，不僅要深耕國內市場，更要抓住機遇走國際化道路，利用客戶走向海外的市場機會，提供一系列對應的海外會計及相關服務。

（3）維護國家利益的政治需求推動本土事務所不斷加強會計服務市場的外向國際化。瑪沙·費麗莫[9]認為：“國家‘嵌入’在稠密的跨國和國際社會關系網中,它們塑造了國家對世界的認識及其在世界中的地位……利益不是‘放在那兒’等著去發(fā)現(xiàn)，而是通過社會互動構建的。”在會計國際化的進程中，不僅要積極地參與國際制度的制定，還要積極參與國際市場的競爭，積累會計實務經驗，對市場的掌控程度是最好的談判籌碼，也是簡單有效的保護國家利益的手段。本土會計師事務所這一市場主體可以實現(xiàn)對國家利益的保護，因此，本土會計師事務所的外向國際化成為國家利益保護的具體實施渠道。我國會計服務行業(yè)歷次的體制變革、會計師事務所大規(guī)模合并、內部治理規(guī)范、“做大做強”戰(zhàn)略制定等都帶有濃厚的行政推進色彩，體現(xiàn)了政府對國家利益保護的潛在焦慮。

三、本土會計師事務所的內向國際化缺陷

本土會計師事務所的國際化程度決定著整個行業(yè)的國際競爭力水平，目前我國本土會計師事務所的國際化發(fā)展存在著內向國際化與外向國際化失衡，尤其是市場外向國際化與會計師事務所治理和管理內向國際化失衡等問題。市場的外向國際化可以借助經濟影響力加快推進，但會計師事務所治理和管理水平的內向國際化卻不能一蹴而就，需要長時間的消化磨合與探索。

1.內部治理的內向國際化不足最為迫切。加強會計師事務所內部治理機制建設是實施會計行業(yè)國際化發(fā)展戰(zhàn)略的重要基礎工程，會計師事務所的內部治理水平越高，其審計質量也越高[10]，一家優(yōu)秀的會計師事務所通常都有著比其他競爭對手更完善、更優(yōu)化的內部治理制度。陳波[10]通過問卷調查發(fā)現(xiàn)，“四大”的內部治理水平顯著高于非“四大”和本土大會計師事務所，而本土大會計師事務所與本土中小會計師事務所之間的差異并不明顯，這說明本土會計師事務所內部治理的國際化水平急需提升。

本土會計師事務所內部治理的內向國際化不足，核心表現(xiàn)為組織形式和薪酬分配制度沒有與國際接軌。在組織形式上，合伙制已經是國際同行公認的會計師事務所最佳的組織形式，從最初英國的普通合伙制到美國的有限責任合伙制，合伙制的組織形式一直是發(fā)達國家會計師事務所的主流經營模式。尤其是英國于1989年修改的《公司法》允許會計師事務所采用公司制后，8000家會計師事務所中只有100家進行了改制，可見行業(yè)對合伙制組織形式的認可。

但在我國，2009年的行業(yè)數(shù)據統(tǒng)計顯示，在6659家（不含分所）會計師事務所中，僅有2296家采用合伙制，占總數(shù)的34%，前百強會計師事務所中只有3家為非有限責任制；到2015年，在7285家（不含分所）會計師事務所中采用普通合伙制的有3195家，占比為43.86%，在百強會計師事務所中采用合伙制會計師事務所數(shù)量為46家。行業(yè)整體在組織形式上進步緩慢，百強會計師事務所的轉制背后，行政推動力量不可小視，會計師事務所自發(fā)主動轉制的積極性不強。

合伙人薪酬和會計師事務所利潤分享規(guī)則是會計師事務所內部治理中的關鍵因素或機制[11]，國際“四大”和英美等發(fā)達國家會計師事務所的經驗顯示，透明合理的薪酬和利潤分配規(guī)則能有效激勵合伙人和員工，使其不斷提升服務質量，保持業(yè)務開拓能力，并合理控制風險。國際會計師事務所大多以股份和績效作為薪酬分配基礎，同時兼顧履職情況、工作態(tài)度及團隊管理等主觀因素，并在實踐中流行一種股權分配、平均分配和績效分配相融合的權益點數(shù)分配法，被會計師事務所各利益分配者所接受。但本土會計師事務所受組織形式的制約，合伙人利潤分配主要以股份比例為基礎，按收入提成或按部門利潤池進行初次分配[12]，這直接導致了薪酬分配的短視化，加大了會計師事務所風險及員工與合伙人之間的過度競爭。在陳波[10]所做的會計師事務所內部治理調查問卷中，得分最低的10個問題中，有6個都與薪酬和利潤分配有關，說明本土會計師事務所的薪酬和利潤分配體系并不完善，與國際通行做法和慣例還有很大差距。

2.業(yè)務能力和技術工具的內向國際化不足最為核心。國際“四大”之所以讓其他競爭者難望其項背，與其過硬的業(yè)務能力和先進的技術工具密不可分。在業(yè)務能力上，國際“四大”的業(yè)務范疇不僅涵蓋傳統(tǒng)的審計領域，在顧問咨詢領域更是無人能敵。2012年國際“四大”的全球收入構成中，審計收入占45%，稅務服務占23%，咨詢服務占33%；提供的服務產品幾乎囊括了所有的管理咨詢領域，并擁有自己的研發(fā)團隊，定期發(fā)布各行業(yè)前沿問題發(fā)展報告。而國內整個會計服務行業(yè)的收入構成在2015年仍然是審計收入占絕對主體，比例為73%；本土會計師事務所提供的服務有限，國際業(yè)務也都是圍繞傳統(tǒng)的會計和審計業(yè)務展開，咨詢領域的服務能力非常弱。

在技術工具上，國際“四大”依托強大的經濟實力和巨大的內部需求，在重金改進和打造了領先的專業(yè)服務技術。“四大”在美國都設有研發(fā)中心，集合IT人才、業(yè)務精英和專門研究人才，進行審計和咨詢項目的研發(fā)，并建立數(shù)據庫實現(xiàn)會計師事務所內部的全球共享，而且“四大”所使用的審計軟件也都是自主研發(fā)，擁有自主知識產權。德勤在2016年年底投資了新興的區(qū)塊鏈初創(chuàng)公司，目的就是利用區(qū)塊鏈技術為客戶提供優(yōu)質的支付和清算金融服務。而我國本土會計師事務所在此類技術投入還遠不及國際大會計師事務所。

3.業(yè)務規(guī)范標準和風險管控的內向國際化不足最為關鍵。業(yè)務經營的規(guī)范性和標準化是會計師事務所擴大經營規(guī)模的基本前提，對業(yè)務風險和管理風險的管控能力是考驗會計師事務所能否做大做強的重要標尺，這兩者共同構成提供高質量服務產品的重要保障。國際“四大”員工遍布150多個國家，全球累計員工超過60萬人，產品線幾乎覆蓋全球的審計、稅務及咨詢服務，很大程度上依賴于其內部嚴格規(guī)范的業(yè)務操作標準和嚴密的風險控制體系。多數(shù)在“四大”工作過的會計師都有一個共同的感受，即“四大”采用的審計工作程序和方法與教科書上的完全一致，其本身就是標準制定的參與者。“四大”在招聘畢業(yè)生時，并不是十分注重專業(yè)屬性，在末端審計員中有50%以上都是非會計類畢業(yè)生。而本土會計師事務所更重視員工的會計專業(yè)背景，50%以上都畢業(yè)于財會類專業(yè)，以員工的專業(yè)背景來彌補業(yè)務操作缺陷和風險管控體系的不足。

在風險管控上，國際“四大”都有一套嚴密的風險識別、驗證、處理體系，形成了風險導向審計的業(yè)務處理模式，而本土會計師事務所由于經驗欠缺、成本控制、市場競爭激烈等原因，在風險管控上缺乏一整套適用國內外業(yè)務的風險管理系統(tǒng)。2010～2016年的行業(yè)懲戒比例平均為7.3%，懲戒原因主要涉及審計證據不足、程序不當、質量控制未有效運行、風險把控不力等。師騰騰[13]對百強會計師事務所2006～2015年的受懲戒原因進行分析，也得出了類似的結論。若會計師事務所的業(yè)務規(guī)范和風險管控仍有重大缺陷，必然會阻礙其國際化發(fā)展。

4.團隊結構和文化塑造的內向國際化不足最為根本。人力資本是會計師事務所國際化的核心競爭力之一，以人為本的會計師事務所團隊建設和文化塑造是實現(xiàn)會計師事務所“做大做強”、基業(yè)長青的重要保障。目前，我國會計師事務所的發(fā)展現(xiàn)狀是發(fā)展歷史短、市場沖擊大、人才匱乏以及行業(yè)整合頻繁，尤其是經歷了幾次合并浪潮的本土會計師事務所在團隊結構優(yōu)化和組織文化建設上存在巨大短板。

首先，在團隊結構上具有境外執(zhí)業(yè)資格和境外業(yè)務經驗的員工較少，國際化培訓不足。本土會計師事務所在國際化能力上與國際“四大”相比是先天不足的，以國際認可度較高的ACCA成員來說，截止到2016年年底，我國共有ACCA成員6060人，相對23萬以上的注冊會計師隊伍和10萬以上的CPA執(zhí)業(yè)會員來說，差距很大。2005年以來，我國開始了國際化人才培養(yǎng)戰(zhàn)略，會計領軍人才培養(yǎng)累計選拔1587名學員，已經畢業(yè)601人。其中，選拔培養(yǎng)注冊會計師領軍人才440名學員，已經畢業(yè)185人。另外，中注協(xié)選拔派出到境外國際會計公司實習的學生共計981人，但這相對于每年10萬以上的會計本科畢業(yè)生人數(shù)和累計30萬以上的高端會計人才缺口來說，仍是杯水車薪。本土會計師事務所在國際化戰(zhàn)略驅動下，正通過加盟、吸收、建立聯(lián)系等多種途徑加快國際化進程和國際化人才培養(yǎng)，但無論是職業(yè)資格的取得，還是國際經驗的積累，都需要用時間來換取和沉淀，難以短期見效。

其次，具有國際視野的包容性組織文化尚未形成，內部文化沖突明顯。組織文化是一家企業(yè)長期積累形成的具有特質性的行為規(guī)范和價值目標，我國會計行業(yè)提出實施國際化戰(zhàn)略僅12年，其中又經歷了兩次規(guī)模較大的會計師事務所合并浪潮，就一種組織文化形成來說尚不具備條件，本土會計師事務所首先要解決的是合并前后的文化沖突和相互融合，合并后管理混亂、員工情緒不穩(wěn)、各自為政現(xiàn)象較為普遍，其中本土第一大會計師事務所瑞華會計師事務所合并后出現(xiàn)執(zhí)業(yè)質量下降的情況并受到相關處罰，本質上就是文化沖突的具體表現(xiàn)。

總結我國2016年百強會計師事務所排名前十的會計師事務所文化（如表）可知，本土會計師事務所的核心文化比“四大”的還要系統(tǒng)和全面，一方面表明了本土會計師事務所的文化追求更高、更全，另一方面也反證了本土會計師事務所的核心文化仍只是一個目標，還不是一種已形成的認知事實。因此，本土會計師事務所內部團隊建設和組織文化建設是一項需要時間沉淀的長期工作。

四、加快本土事務所內向國際化進程的措施建議

綜上所述，面對飛速發(fā)展的會計師事務所行業(yè)，本土會計師事務所需要加快推進其內向國際化進程，壯大實力。

“四大”及部分本土會計師事務所的核心文化

1.優(yōu)化和完善內部治理結構，提升制度保障水平。本土會計師事務所要在短時間內提升國際化競爭實力，必須從內部提高會計師事務所的內向國際化水平，以國際化標準做好頂層設計，為會計師事務所的持續(xù)快速發(fā)展提供制度保障。國際化的內部治理結構包括國際廣泛采用的組織形式、國際通行的合伙人制度、國際普遍認可的業(yè)務規(guī)范和風險控制程序以及具有國際競爭力的員工薪酬體系和培訓體系等。在組織形式上，目前我國本土會計師事務所已經初步實現(xiàn)了內向國際化，2016年百強會計師事務所中采用合伙制的達到42家，其中前30家全部采用特殊普通合伙制。

國際化的合伙人制度核心要解決的是合伙人進入和退出機制、利益分配機制和決策權配置問題。首先，各本土會計師事務所可結合實際情況借鑒國際“四大”的具體做法，對處于內部治理頂端的合伙人制度進行深入細致的討論，制定具有國際前瞻性的合伙人相機治理制度和綱領，排除會計師事務所的戰(zhàn)略發(fā)展阻礙，激發(fā)會計師事務所活力。其次，引入國際普遍認可的業(yè)務規(guī)范和風險控制程序，需要本土會計師事務所深入研究具體業(yè)務內容，細致匹配國際標準，在符合我國相關準則制度的基礎上形成與國際慣例相一致的執(zhí)業(yè)規(guī)范。最后，在員工薪酬和培訓體系的建設上，努力縮小與國際“四大”的差距，真正將以人為本的理念貫徹始終，把員工薪酬制度和員工培訓體系建設作為會計師事務所核心競爭力的一部分。

2.培養(yǎng)與引進相結合，吸引高層次人才，形成具有凝聚力的會計師事務所文化。知識是企業(yè)核心資源中最有價值的戰(zhàn)略性資源，并且在不同的國際化研究模型中，知識是企業(yè)的共同變量[14]，而人才是知識的價值載體，要提高會計師事務所的內向國際化水平，必須造就高度國際化的人才隊伍。在人才獲得方式上，內部培養(yǎng)應與外部引進相結合：內部培養(yǎng)能提高員工的忠誠度和對會計師事務所文化的認同感，有利于員工與企業(yè)的同步成長；外部引進能快速補充所需人才，特別是從海內外引進高級管理合伙人和業(yè)務骨干，同時引入優(yōu)質的技術、方法和經驗等全方位的資源。無論是培養(yǎng)還是引入都需要加大人才建設投入，將人才建設經費與會計師事務所收入保持合理的比例關系，多參與同行業(yè)間的國際交流，鼓勵員工考取國際認證資格，鼓勵和幫助員工成為國際行業(yè)組織成員，如特許公認會計師ACCA、澳洲注冊會計師CPAA、美國執(zhí)業(yè)會計師AICPA、國際注冊內部審計師CIA等。

要獲得人才，更要留住人才。留住人才的最高要求是文化吸引，與價值觀相同的人一起為同一目標奮斗能夠更和諧、更高效地提升組織績效。因此，塑造會計師事務所“以人為本、誠信為綱”的組織文化是本土會計師事務所需要長期堅持的發(fā)展道路。

3.增加業(yè)務研發(fā)和信息化投入，提升執(zhí)業(yè)服務水平。業(yè)務研發(fā)投入不足是本土會計師事務所存在的普遍現(xiàn)象，要提升執(zhí)業(yè)服務水平和國際競爭能力，本土會計師事務所必須深耕所在業(yè)務領域，研究客戶需求，不斷更新服務項目供給，為企業(yè)、行業(yè)和社會提供有價值、有影響的專業(yè)性信息分析，獲得客戶的信賴，擴大市場影響力。具體措施包括：努力獲得各種相關的從業(yè)資質，尤其是被國際認可的業(yè)務資格，如美國PCAOB資格認證等；同時成立專門的內部研究部門，定期發(fā)布相關熱點問題的研究報告，向客戶或潛在客戶提供所在地區(qū)或行業(yè)的趨勢分析信息等。

本土會計師事務所的信息化建設是提高內部管理水平和執(zhí)業(yè)服務水平的有效手段，是唯一一種可以在短期內有效減少與國際“四大”差距的現(xiàn)實路徑。在大數(shù)據和云計算技術被廣泛運用的今天，國際“四大”陸續(xù)推出智能機器人來取代人工勞動，2017年7月我國財政部印發(fā)了《會計師事務所信息化促進工作方案》，信息化建設已被提到會計師事務所發(fā)展的戰(zhàn)略高度。

會計師事務所的信息化不只是辦公管理信息化，更是實現(xiàn)業(yè)務開發(fā)、管理、執(zhí)行、跟蹤的全面信息化。信息化建設一方面能實現(xiàn)內部的知識和經驗共享，降低企業(yè)成本、提高營運效率，另一方面能夠適應新型互聯(lián)網時代的審計服務需求，彌補傳統(tǒng)業(yè)務漏洞，強化風險控制，快速提升市場競爭的實力。

4.注重培育和積累會計師事務所專長，逐步形成品牌特色。本土會計師事務所在全面追趕比拼國際“四大”的同時，可以先在某些領域做出成績即采用差異化競爭策略。培育會計師事務所專長和樹立品牌特征是本土會計師事務所實現(xiàn)差異化的有效途徑，并且品牌與專長之間相互支撐、共同發(fā)展，品牌為專長代言，專長支撐著品牌聲譽。應注重業(yè)務領域的市場細分，形成市場上的區(qū)域客戶優(yōu)勢，或行業(yè)客戶優(yōu)勢，或客戶網絡優(yōu)勢，或技術工具優(yōu)勢等專門特長，集中大部力量形成差異競爭亮點，再逐步擴大優(yōu)勢領域，最終樹立品牌特征。有研究認為，某一會計師事務所在特定行業(yè)的市場份額達到10%或以上時，便認為該會計師事務所具有行業(yè)專長[15]。因此，本土會計師事務所在綜合服務能力不足的情況下，應深入挖掘和積累在特定領域的服務能力，特別是在國際市場的開拓方面，因面臨的國際市場環(huán)境條件復雜，拓展成本巨大，比較現(xiàn)實的做法是結合在國內市場上積累的客戶和業(yè)務經驗，集中精力在國際市場上拓展某一地區(qū)或某一行業(yè)，盡快積累國際化經驗，發(fā)展特色業(yè)務專長，形成品牌特征，提高服務質量。