中外會計準則在公允價值應用方面應用

吳睿 李思進

【摘 要】 隨著經濟的發展，為保持信息質量的有用性，各國會計準則制定機構都把公允價值作為衍生金融工具唯一計量屬性。因而，研究國內外公允價值會計的應用狀況，不僅具有重要的理論意義，而且具有很強的現實意義。

【關鍵詞】 公允價值 會計準則 中外比較

一、我國會計準則的國際趨同的現狀

2006年2月15日，財政部發布了新會計準則，新準則的發布是“我國會計審計史上新的里程碑”。新的會計準則體系由1項基本準則和38項具體準則還有相關的應用指南構成。此次發布的企業會計準則體系強化了為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的新理念，實現了與國際慣例的趨同。

二、國內外公允價值應用比較

公允價值是相對于歷史成本出現的。長期以來，歷史成本計量模式一直在現代會計中占據主導地位。在衍生金融工具尚未迅猛發展時，建立在歷史成本基礎上的傳統財務會計似乎沒有多大壓力，但是隨著70年代以來衍生金融工具突飛猛進的發展，歷史成本的不充分性逐漸體現出來。為真實地反映企業的經營業績和財務狀況，需要一種全新的、與市場價格緊密相關的計量屬性，這就是公允價值計量屬性。正是由于其所提供會計信息的高度相關勝，因此越來越受到投資者和債權人的青睞。近年FASB對有關公允價值會計準則不斷修訂，對有關公允價值的財務會計概念報告出臺，也可見美國公允價值理論研究的發展在不斷深入。自上世紀80年代以來，公允價值在越來越多國家得到了日益廣泛的應用，有與歷史成本成為兩大主要計量屬性的趨勢，甚至于21世紀的上半葉成為主流計量模式。美國在會計準則研究方面始終走在世界前列，也是最早著手制定金融工具會計準則的國家，到2000年9月份為止，FASS為解決金融工具計量問題共頒布了十余項財務會計準則公告。從上世紀90年代以來，工AsC和FAss的努力方向和財務會計的發展動向看，準則制定機構在其他項目的準則上也體現了歷史成本計量向公允價值計量的變遷。英國及國際會計準則委員會在現行會計準則的制定過程中，都較為普遍地使用公允價值的概念。公允價值的運用呈現出從金融工具向其他領域延伸的趨勢，由金融向非金融領域、由流動資產項目向長期資產項目延伸，一定程度上表現了歷史成本計量模式的衰退。盡管歷史成本計量模式仍然有其難以被代替的優勢，歷史成本信息依然是財務會計系統提供的主要信息，能夠為企業經營的預測、控制、決策以及財務報告提供重要依據。

在我國，公允價值的應用起步較晚。公允價值最早運用是在《企業會計準則—債務重組）中。其后，公允價值又出現在投資和非貨幣性交易準則里。債務重組、非貨幣交易和投資三項準則中剛剛使用這種計量屬性不到兩年，公允價值的使用就發生了很大變動。原因是在我國目前市場不發達的情況下公允價值難以取得，而且容易為關聯方利用從而影響價格的公允性。為避免會計信息質量的進一步惡化，準則制定部門不得不來了一個急剎車。2001年1月，這幾項準則都進行了修訂，對于有關經濟業務事項的處理盡可能的回避了按公允價值計價，而改按賬面價值入賬。在債務重組中，債務人的處理就不涉及公允價值，公允價值僅出現在當債權人收到用于償債的多項非現金資產時，要按各項非現金資產的公允價值占非現金資產公允價值的比例對其重組債權的賬面價值進行分配；在投資中，不再以放棄非現金資產的`.公允價值”作為長期股權投資的投資成本，而按放棄非現金資產賬面價值確認初始投資成本；在非貨幣性交易中，也僅僅用于在收到補價的情況下，要按補價占換出資產公允價值的比例來計算換入資產的入賬價值和應確認的收益。

三、完善我國公允價值計量的建議

（一）積極推動經濟市場發展，構建完善的市場體系。我國作為新興市場經濟國家和發展中國家，市場體系相對不完善、金融市場發育程度相對較低、金融衍生工具市場相對滯后。市場尚未健全和規范，這影響了市場信息和估價參數的質量，進而影響了公允價值會計信息的相關性和可靠性。這就要求我國資本市場和金融市場加快成熟與完善，努力構建一個開放和充分競爭的市場，為公允價值的采用創造良好的外部環境。

（二）制定單獨的公允價值計量準則和計量指南。在我國新會計準則中，關于公允價值計量的相關規定只零星散落于22項具體準則中，公允價值計量在實務操作中的許多細節問題缺少必要的公允價值計量指南，特別是非活躍市場環境下公允價值計量指引。因此應該建立專門的公允價值計量準則與指南，對公允價值的定義、范圍、計量方法、披露進行明確規范，以確保公允價值計量的可靠性。

（三）建立非活躍市場環境下公允價值計量可靠性的保障機制。我國準則雖然就公允價值的定義與計量三層級都給予了說明，筆者認為，在實際運用中公允價值計量的可操作性上仍存在許多尚未解決的問題，比如如何為非活躍市場環境下公允價值計量提供詳細指導。尤其在市場信息短缺，無法取得相關及其類似資產負債的市場價格時，公允價值估計涉及大量專業判斷、面臨較多不確定性、估價過程以及結果存在不少風險。

為確保公允價值估計真實性、可靠性和相關性，應建立公允價值計量可靠性的保障機制。該保障機制應當具備以下主要特征：1.擁有各級要素市場相關的信息數據庫，提供容量大、時效強的行業數據信息，為公允價值的運用提供充分而有效的市場數據支持。 2.擁有獨立的定價部門和相應的檢查程序，可協調內部風險管理與公允價值計量之間的關系，以及加強公允價值估計內部監管。3.使用第三方的專業評估機構提供的報價（比如定價服務或經紀人報價），可獲得多個第三方報價或者其他市場信息相互驗證，使得確定公允價值時運用的市場數據具有可驗證性，更能夠為公允價值的審計提供有效的審計軌跡和足夠的數據支持。

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作者簡介：第一作者：吳睿（1994-），女，蒙古族，內蒙古，江西理工大學，碩士研究生在讀，研究方向：財務績效及企業管理。