“互聯(lián)網(wǎng)+會計”下會計信息質(zhì)量特征的新發(fā)展

一、引言

大數(shù)據(jù)、云計算、物聯(lián)網(wǎng)、區(qū)塊鏈、人工智能等新一代信息技術(shù)構(gòu)成的互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)生態(tài)系統(tǒng)，正以前所未有的速度與會計深度融合。在此背景下，互聯(lián)網(wǎng)已不再是支持會計的工具性角色，而是改造會計的變革性角色，會計逐漸步入“互聯(lián)網(wǎng)+會計”時代。“互聯(lián)網(wǎng)+”的尊重人性、開放生態(tài)、連接一切、跨界融合、重塑結(jié)構(gòu)和創(chuàng)新驅(qū)動等特征，是對傳統(tǒng)會計思維、觀念和模式的一次深刻變革（丁勝紅，2016）。“互聯(lián)網(wǎng)+會計”借助日益豐富的數(shù)據(jù)源和突飛猛進(jìn)的數(shù)據(jù)采集、傳遞、加工、利用和處理技術(shù)，不斷改變著會計信息的生產(chǎn)、傳遞、報告、利用和管理方式，繼而對會計信息質(zhì)量特征帶來影響。

在互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)生態(tài)系統(tǒng)的眾多技術(shù)中，大數(shù)據(jù)（Warrenjr、Moffitt，2015）、云計算（秦榮生，2013）、物聯(lián)網(wǎng)（Dai、Vasarhelyi，2016）和人工智能（Kokina、Davenport，2017）對會計的積極影響已被初步認(rèn)知，但對于財務(wù)會計來說，影響最直接、最大的還是區(qū)塊鏈。區(qū)塊鏈不僅可以從根本上改變會計模式，建立一種實時、透明和可驗證的新一代會計生態(tài)系統(tǒng)（Dai、Vasarhelyi，2017），還具有降低會計信息生產(chǎn)成本的潛力（鐘瑋、賈英姿，2016）。這些技術(shù)的使用將有助于突破會計信息質(zhì)量特征體系中的成本約束條件，為會計信息質(zhì)量的全面提升提供了可能性。

針對“互聯(lián)網(wǎng)+”時代的會計信息質(zhì)量特征可能的新發(fā)展，有研究認(rèn)為，一方面要賦予現(xiàn)有會計信息質(zhì)量特征新的含義，另一方面還要對現(xiàn)行會計質(zhì)量特征要求進(jìn)行調(diào)整（丁淑芹，2015；劉光軍等，2016）。筆者認(rèn)為，國際財務(wù)報告概念框架和我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》是在權(quán)衡現(xiàn)有技術(shù)條件和成本效率的前提下，對高質(zhì)量會計信息應(yīng)有特征所設(shè)定的一個全面、系統(tǒng)的標(biāo)準(zhǔn)體系。新技術(shù)雖具有變革財務(wù)會計的潛能，但財務(wù)會計并非一種純技術(shù)活動，而是充分考慮經(jīng)濟(jì)后果基礎(chǔ)上的博弈產(chǎn)物，在未有充分的實務(wù)案例證明財務(wù)報告概念框架或會計準(zhǔn)則相關(guān)內(nèi)容不得不修改時，不宜對會計信息質(zhì)量特征體系進(jìn)行調(diào)整。因此，本文將主要論述“互聯(lián)網(wǎng)+會計”下會計信息質(zhì)量特征含義的若干新發(fā)展。

二、“互聯(lián)網(wǎng)+會計”下的會計信息質(zhì)量特征

本文直接參考國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）的《財務(wù)報告概念框架》，結(jié)合我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》的相關(guān)要求來設(shè)定會計信息質(zhì)量特征指標(biāo)體系。本文將“互聯(lián)網(wǎng)+會計”下的會計信息質(zhì)量特征分為基本質(zhì)量特征和增強(qiáng)的質(zhì)量特征，然后在其下設(shè)定若干次級質(zhì)量特征。需要說明的是，本文所指的會計信息既包括財務(wù)報告中的財務(wù)信息，也包括通過其他途徑獲取的財務(wù)信息。

（一）基本質(zhì)量特征

要實現(xiàn)會計信息的有用，應(yīng)同時具備相關(guān)性和如實反映（可靠性）的特征。長期以來，學(xué)界就財務(wù)會計“信息觀”下的相關(guān)性和“計量觀”下的如實反映（可靠性）這一矛盾組合孰輕孰重的問題爭論不休。例如，美國學(xué)術(shù)界認(rèn)為，相關(guān)性應(yīng)是會計信息的首要特征，而我國則始終強(qiáng)調(diào)如實反映（可靠性）的前提要求。“信息觀”和“計量觀”形成于20世紀(jì)70年代，當(dāng)時西方國家的會計尚處于財務(wù)會計電算化階段，會計信息生產(chǎn)能力嚴(yán)重受限，隨著新興信息技術(shù)與會計日益深度融合，會計系統(tǒng)的信息生產(chǎn)能力已不可同日而語。特別是基于區(qū)塊鏈的會計信息生態(tài)系統(tǒng)，可實現(xiàn)會計信息的相關(guān)性和如實反映（可靠性）“魚和熊掌兼得”（Dai、Vasarhelyi，2017），也就無需再糾結(jié)兩者孰輕孰重的問題了。但是，為了和我國現(xiàn)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定保持一致，本文將如實反映放到了相關(guān)性之前。

1.如實反映。有用的會計信息應(yīng)該能夠如實反映所要呈報的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象，而且要完整、中立且無差錯地反映該經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的實質(zhì)，而非法律形式。這就引出了如實反映的四個次級質(zhì)量特征：完整性、中立性、實質(zhì)重于形式和無差錯性。會計信息只有同時滿足這四個標(biāo)準(zhǔn)，方能達(dá)到如實反映的要求。

（1）完整性。完整性要求會計信息涵蓋用戶理解經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象所需的必要信息，包括對該經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的描述和解釋。何謂必要？這是一個基于決策情境的價值判斷問題。不同用戶在不同決策情境下，會根據(jù)自身的需求對必要性做出判斷。從決策有用性角度來看，根據(jù)IASB的概念框架，完整的信息應(yīng)是重要且能可靠計量的。但是，在會計信息生產(chǎn)過程中，經(jīng)過重要性判斷和會計計量兩個過程，信息經(jīng)過了兩次過濾，大量反映經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象所必需的信息已經(jīng)被排除在會計系統(tǒng)之外，保留下來的僅是一些關(guān)于經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的碎片化信息，會計信息必然不完整。更為關(guān)鍵的是，完整性是從用戶角度來定義的，而會計信息是由會計人員以企業(yè)會計準(zhǔn)則為依據(jù)生產(chǎn)出來的，在此基礎(chǔ)上，完整性實際上也是由會計人員來決定的。受制于會計準(zhǔn)則的約束和會計人員對重要性的判斷可能存在偏差，用戶難以依據(jù)從財務(wù)報告中獲取信息來理解經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象，信息完整性無法保證。

為解決會計信息的完整性問題，20世紀(jì)60～70年代美國會計學(xué)界曾提出“事項會計”和“數(shù)據(jù)庫會計”等會計模式。這類會計模式試圖讓會計系統(tǒng)只提供經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的原始信息，而將信息加工選擇權(quán)讓渡給用戶。但是，建立在關(guān)系型數(shù)據(jù)庫基礎(chǔ)上的會計系統(tǒng)，僅能存儲關(guān)于經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的結(jié)構(gòu)化信息，更多的能夠描述和解釋經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的非結(jié)構(gòu)化信息（如圖形、視頻和音頻）被排除在系統(tǒng)以外（Vasarhelyi等，2015）。雖然這類非結(jié)構(gòu)化信息不是傳統(tǒng)的會計信息形態(tài)，但其對經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的描述和解釋能力更強(qiáng)，是傳統(tǒng)會計信息的有力補充。例如，在對固定資產(chǎn)相關(guān)信息進(jìn)行記錄時，將視頻、圖片和其他類型的多媒體信息作為補充，用戶就可以獲得每項固定資產(chǎn)的狀況、規(guī)格參數(shù)等屬性更加完整的信息。

“互聯(lián)網(wǎng)+”時代的顯著特點就是萬物皆可用數(shù)字化方式呈現(xiàn)。根據(jù)《Science》雜志的統(tǒng)計，1986～1993年，以數(shù)字化形式存儲的數(shù)據(jù)僅有1～3%，而在上一輪互聯(lián)網(wǎng)發(fā)展高峰期（2000年）該比例達(dá)到25%，到2007年提高到94%。隨著最近幾年社交網(wǎng)絡(luò)、移動互聯(lián)網(wǎng)和工業(yè)互聯(lián)網(wǎng)帶來的大數(shù)據(jù)爆發(fā)式增長，現(xiàn)在以數(shù)字化形式保存的數(shù)據(jù)已達(dá)98%以上，并且這些信息大多是以非結(jié)構(gòu)化形式存在（Warrenjr、Moffitt，2015）。在高度數(shù)字化背景下，會計系統(tǒng)可以采集的與經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象相關(guān)的數(shù)據(jù)有極大拓展，從不同側(cè)面描述和解釋經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象所需的信息無需經(jīng)過會計人員的篩選，即信息可以“原汁原味”地進(jìn)入會計系統(tǒng)（Yermack，2017），通過“互聯(lián)網(wǎng)+會計”平臺提供的“會計頻道”或“會計訂閱”接口，用戶能獲取所需要的真正完整的會計信息，信息完整性得以真正提升。

（2）中立性。中立性要求在選擇和執(zhí)行會計政策、列報會計信息時，要獨立客觀、不偏不倚。在IASB的概念框架中，謹(jǐn)慎性原則已被納入中立性原則，并認(rèn)為中立性是由謹(jǐn)慎性支持的。謹(jǐn)慎性原則要求會計人員在面對不確定性判斷問題時，需要把握分寸，對資產(chǎn)和收入的估計不可過于樂觀，也不能過于保守；對負(fù)債和費用的估計，不能低估，也不應(yīng)過分夸大。

“中立”和“謹(jǐn)慎”表征的是會計人員的精神狀態(tài)。馬克思指出，“人的本質(zhì)是一切社會關(guān)系的總和”。層出不窮的會計造假案例表明，會計人員不是社會中的獨立個體，在日常工作中，受利益驅(qū)使或外部壓力干擾，他們往往難以做到絕對中立。同時，在運用謹(jǐn)慎性原則生產(chǎn)會計信息的過程中，對于需要通過估計來進(jìn)行確認(rèn)和計量的資產(chǎn)、負(fù)債、收入和費用，要求會計人員在保持中立的前提下，進(jìn)行高水平的職業(yè)判斷。在此過程中，如果會計人員不能保持中立或?qū)I(yè)勝任能力不足，會計政策濫用或誤用等人為操縱會計信息的情況將難以避免。

要確保中立性就要克服會計信息生產(chǎn)過程中人的判斷偏差。會計準(zhǔn)則制定無論是采用目標(biāo)導(dǎo)向，還是原則導(dǎo)向，抑或規(guī)則導(dǎo)向，都無法完全細(xì)化到所有的會計職業(yè)判斷空間。因此，不能寄希望于有完備性的會計準(zhǔn)則來消除會計職業(yè)判斷問題。在“互聯(lián)網(wǎng)+會計”平臺中，大數(shù)據(jù)和人工智能相配合，有望在一定程度上校正會計人員因判斷偏差導(dǎo)致的非中立性。一方面，隨著人工智能和機(jī)器學(xué)習(xí)的發(fā)展以及大數(shù)據(jù)分析能力的提高，越來越多的會計分析和判斷工作可交由“互聯(lián)網(wǎng)+會計”平臺來完成（Richins等，2017）。有學(xué)者甚至認(rèn)為，會計人員的工作被新一代信息技術(shù)替代的可能性高達(dá)98%（Frey、Osborne，2017）。另一方面，在“互聯(lián)網(wǎng)+會計”平臺中，借助智能化決策支持工具，通過對系統(tǒng)中的豐富數(shù)據(jù)進(jìn)行多維分析、深度挖掘，可以為資產(chǎn)、負(fù)債、收入和費用的確認(rèn)提供有力的依據(jù)，確保了會計確認(rèn)的客觀性。同時，利用“互聯(lián)網(wǎng)+會計”平臺提供的多種計量方法，用戶可以從不同角度來觀察經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的本質(zhì)，減少了由會計人員主觀判斷帶來的偏誤，提高了謹(jǐn)慎性水平。

（3）實質(zhì)重于形式。實質(zhì)重于形式是指會計信息應(yīng)反映經(jīng)濟(jì)實質(zhì)，而不應(yīng)該受限于法律形式。實質(zhì)重于形式要求貫穿于會計確認(rèn)、計量、記錄和報告的各環(huán)節(jié)，它是確保會計信息能夠如實反映經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的重要保障。然而，經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)如何、法律形式如何，都需要由會計人員追查到經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象源頭，然后進(jìn)行職業(yè)判斷。

“互聯(lián)網(wǎng)+會計”可以更好地貫徹實質(zhì)重于形式原則。“互聯(lián)網(wǎng)+會計”是一個開放的平臺，一項經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象中的所有細(xì)節(jié)都會在該平臺留下運動軌跡，不同系統(tǒng)、不同數(shù)據(jù)之間形成交叉匹配的關(guān)系，會計人員可以方便地根據(jù)平臺數(shù)據(jù)進(jìn)行快速、準(zhǔn)確的判斷。而且，在智能化程度較高的“互聯(lián)網(wǎng)+會計”平臺中，對于需要按經(jīng)濟(jì)實質(zhì)進(jìn)行確認(rèn)、計量、記錄和報告的事項，都可按照智能化的業(yè)務(wù)規(guī)則和計算模型進(jìn)行處理，這縮減了會計人員主觀判斷的空間。

在“互聯(lián)網(wǎng)+”時代，實質(zhì)重于形式的另一個應(yīng)用就是針對那些通過互聯(lián)網(wǎng)建立起來的動態(tài)企業(yè)聯(lián)盟。由于這類企業(yè)聯(lián)盟是根據(jù)項目需求臨時建立起來的分工協(xié)作關(guān)系，它們突破了傳統(tǒng)企業(yè)的邊界，隨著業(yè)務(wù)的發(fā)生而組成，隨著業(yè)務(wù)的結(jié)束而解散，具有虛擬性、臨時性和動態(tài)性。參與聯(lián)盟的每家企業(yè)都是一個獨立的法律主體，但在聯(lián)盟運作中，又是按照單一的企業(yè)進(jìn)行運作和管理，這時就需要根據(jù)項目的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)，聯(lián)盟體在保留各企業(yè)自身會計核算的同時，還需要對與項目相關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行統(tǒng)一核算。在“互聯(lián)網(wǎng)+”時代，聯(lián)盟企業(yè)可以在以低成本租用的商用云會計平臺進(jìn)行臨時核算，而無需專門建立一個聯(lián)盟企業(yè)財務(wù)共享中心或會計核算部門。

（4）無差錯性。無差錯性要求對經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的描述沒有差錯和遺漏，所選擇和使用報告會計信息的程序無差錯。當(dāng)然，這里的無差錯并非要絕對準(zhǔn)確，由于會計準(zhǔn)則自身的不完美和無法避免的主觀判斷空間，只能做到在可容忍差錯范圍內(nèi)的“大致準(zhǔn)確”。不完整、不中立或出現(xiàn)形式重于實質(zhì)等問題的會計處理顯然都是有差錯的。在滿足完整性、中立性和實質(zhì)重于形式的要求下，會計信息仍出現(xiàn)差錯就不可容忍了。這種差錯既可能是無意的疏忽或技術(shù)性錯誤造成的，也可能是蓄意的舞弊行為。

在手工會計條件下，嚴(yán)密的復(fù)式記賬法體系雖然可以在較大程度上減少無意的會計差錯，但會計工作中包含大量需要會計人員進(jìn)行主觀判斷的內(nèi)容，可能因會計人員工作中的人為失誤或?qū)I(yè)勝任能力的不足而導(dǎo)致會計差錯。在“互聯(lián)網(wǎng)+會計”平臺中，傳感器、智能芯片和物聯(lián)網(wǎng)可以從經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的源頭自動采集客觀、真實的數(shù)據(jù)，然后通過區(qū)塊鏈上智能合約中事先定義好的會計和控制規(guī)則，自動對會計信息驗證、處理、存儲和報告進(jìn)行全程監(jiān)督和控制，任何違反規(guī)則的數(shù)據(jù)都無法進(jìn)入會計系統(tǒng)，系統(tǒng)也不允許未經(jīng)授權(quán)篡改數(shù)據(jù)，因為任何舞弊行為都會留下可追蹤的、永恒的和完整的審計軌跡，蓄意的舞弊行為將被杜絕（Dai、Vasarhelyi，2017）。

2.相關(guān)性。相關(guān)性要求會計信息具備影響決策的能力。相關(guān)的會計信息要有預(yù)測價值或確認(rèn)價值，或兩者兼?zhèn)洹嬓畔⒌念A(yù)測價值體現(xiàn)在它能被使用者用于對未來的預(yù)測。會計信息的確認(rèn)價值體現(xiàn)在它能對之前的會計估計提供反饋。預(yù)測價值與確認(rèn)價值是互相關(guān)聯(lián)的，確認(rèn)價值正是對預(yù)期的證實或糾正，同時經(jīng)過確認(rèn)或糾正的價值又作為進(jìn)行新預(yù)期時的輸入變量，進(jìn)而影響預(yù)測價值。

在“互聯(lián)網(wǎng)+”時代，會計工作的重心從反映過去轉(zhuǎn)變?yōu)轭A(yù)測未來。預(yù)測首先要求有描述經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象所需的充分信息。由于“互聯(lián)網(wǎng)+會計”平臺可以幫助用戶獲取完整的會計信息，還可以延伸獲取網(wǎng)絡(luò)上開放、共享的信息，預(yù)測所需的“原料”充分。預(yù)測需要的另一個條件就是決策支持模型。“互聯(lián)網(wǎng)+會計”平臺內(nèi)置靈活多樣、按需獲取的決策支持模型，甚至還允許用戶對決策支持模型進(jìn)行個性化定制，通過人工智能、機(jī)器學(xué)習(xí)支持的預(yù)測性分析，用戶可以獲取大量過去技術(shù)手段下難以發(fā)現(xiàn)的決策線索（Huerta、Jensen，2017），并形成契合決策需求的個性化財務(wù)報告，從而提升會計信息的預(yù)測價值。

預(yù)測本身就是一種估計，需要通過實踐檢驗來獲取反饋，驗證預(yù)測的準(zhǔn)確性，以支持或糾正過去的評估與判斷。預(yù)測的準(zhǔn)確性取決于能否獲得及時的反饋，反饋越及時，預(yù)測就越能得到及時的修正，從而更好地進(jìn)行會計計劃和控制。由于當(dāng)前的會計系統(tǒng)是對業(yè)務(wù)事項的事后反映，只有等到月末結(jié)束才能獲得當(dāng)月的財務(wù)報告，由此獲得的反饋往往是過時的，再將其用于對預(yù)測的證實已無價值。“互聯(lián)網(wǎng)+會計”平臺可以近乎實時地進(jìn)行會計處理和報告，它所提供的信息及時與準(zhǔn)確兼具（Yermack，2017），有利于提升會計信息的確認(rèn)價值的準(zhǔn)確性。

IASB在其概念框架中認(rèn)為，相關(guān)性受重要性和計量不確定性的影響。因此，IASB將過去作為會計信息質(zhì)量特征體系約束條件的重要性調(diào)整為相關(guān)性的次級質(zhì)量特征，同時新引入了計量不確定性，作為另一個次級質(zhì)量特征。

（1）重要性。重要性指的是會計信息如若發(fā)生遺漏或誤報，就會影響主要用戶的決策。與完整性一樣，重要性也是從用戶角度來定義的。某項會計信息是否重要，是用戶根據(jù)決策所處的情境，以其預(yù)測價值或確認(rèn)價值為標(biāo)準(zhǔn)，對信息的性質(zhì)和金額所做出的主觀價值判斷，概念框架或準(zhǔn)則不能給出客觀、確定的標(biāo)準(zhǔn)。之所以需要對會計信息進(jìn)行重要性判斷，客觀原因在于傳統(tǒng)會計系統(tǒng)信息生產(chǎn)技術(shù)能力和成本效益原則的限制，導(dǎo)致會計信息不完整，用戶只能有選擇性地獲取反映經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的“重要”信息。特別是在傳統(tǒng)的會計模式下，會計信息的選擇和生產(chǎn)權(quán)掌握在企業(yè)會計人員手中，會計人員“越俎代庖”替用戶決定信息的重要性，對用戶來說這明顯是一種強(qiáng)加的“被重要”。

“互聯(lián)網(wǎng)+會計”平臺堅持以人為本，以用戶體驗為導(dǎo)向。它不僅突破了過去會計信息生產(chǎn)技術(shù)能力的限制，還極大地降低了信息生產(chǎn)成本，提高了信息生產(chǎn)效率，會計信息的完整性得到全面提升。前文已論述，“互聯(lián)網(wǎng)+會計”平臺生產(chǎn)的信息的中立性、實質(zhì)重于形式和無差錯性問題得到大幅改善，會計信息發(fā)生遺漏或誤報的可能性大幅降低。因此，在會計信息生產(chǎn)環(huán)節(jié)，會計系統(tǒng)已能提供如實反映經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的相關(guān)信息，重要性不再是會計人員需要考慮的問題，重要性得以回歸會計信息的使用環(huán)節(jié)，其決定權(quán)最終交還用戶。用戶可以根據(jù)系統(tǒng)事先定義好的角色，在操作界面的指引下，篩選出自己所認(rèn)為重要的信息（Yermack，2017）。

（2）計量不確定性。在對資產(chǎn)或者負(fù)債的計量過程中，通常會面臨不能直接獲取關(guān)于經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象特征的客觀且有說服力的指標(biāo)，而是需要通過估計來間接推斷，這就帶來了計量不確定性。估計是會計生產(chǎn)過程中不可或缺的組成部分，它并非必然會破壞會計信息的如實反映和相關(guān)性，但它的確是導(dǎo)致人們擔(dān)憂會計信息質(zhì)量的主要源頭，其本質(zhì)在于對會計人員在估計時能否保持超然獨立的態(tài)度、是否具備充分的職業(yè)判斷技能的擔(dān)憂。

過去為了確保會計信息的可靠性（如實反映），會計計量越來越失去其信息價值（Lev、Zarowin，1999）。信息價值的喪失在日益增加的知識密集型企業(yè)中表現(xiàn)得尤為明顯，這些企業(yè)的無形資產(chǎn)占比很高，但由于它們的價值難以客觀決定，致使許多有價值的無形資產(chǎn)未能在資產(chǎn)負(fù)債表中得以如實反映（Srivastava，2014）。IASB認(rèn)為，盡管估計會帶來較高程度的計量不確定性，但估計還是可以提供一定的相關(guān)信息。如果估計能夠提供高相關(guān)性的信息，那么即使面臨高度的計量不確定性，也無法阻止人們使用估計方法。

“互聯(lián)網(wǎng)+會計”將是解決計量不確定性問題的有效途徑。Moffitt、Vasarhelyi（2013）認(rèn)為，大數(shù)據(jù)將從根本上改變會計計量方式，“互聯(lián)網(wǎng)+會計”平臺的自動化數(shù)據(jù)采集可以獲取經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象更加豐富的屬性集，減少通過估計來間接推斷經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象屬性的必要性，會計計量變得更加客觀、準(zhǔn)確。例如，大數(shù)據(jù)可以提供客觀的、可觀察的、最新的市場數(shù)據(jù)，幫助對難以估值的資產(chǎn)進(jìn)行科學(xué)估價（Warrenjr、Moffitt，2015）。在“互聯(lián)網(wǎng)+會計”平臺中，會計分錄可以直接與補充性的指標(biāo)相聯(lián)系（如發(fā)票），這也有助于緩解計量不確定性。

（二）增強(qiáng)的質(zhì)量特征

增強(qiáng)的質(zhì)量特征包括可比性、可驗證性、及時性和可理解性。它們并非有用會計信息的必要條件，但可增強(qiáng)已滿足基本質(zhì)量特征要求的會計信息的有用性。如果會計信息已經(jīng)滿足了如實反映和相關(guān)性的基本要求，在滿足會計信息質(zhì)量特征約束條件的前提下，應(yīng)盡可能挖掘其最優(yōu)化的可能性。

1.可比性。可比性是指能讓用戶識別并理解不同項目之間的相似點和差異點。如果會計信息在報告主體和其他主體之間可比，或是同一報告主體在不同時點或時期的會計信息可比，那么會計信息就是有用的。當(dāng)前的會計系統(tǒng)為了確保會計信息之間的可比性，要求企業(yè)對于同樣的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，按照會計準(zhǔn)則的要求，采用通用的方法和程序進(jìn)行處理。這種要求雖然有利于比較與合規(guī)性監(jiān)控，但必然導(dǎo)致財務(wù)會計所提供信息的單一性，這與“互聯(lián)網(wǎng)+”時代提倡的人性化格格不入。

當(dāng)然，“互聯(lián)網(wǎng)+會計”并不是要摒棄會計信息的可比性，相反它可以對其進(jìn)行強(qiáng)化。只要還存在統(tǒng)一的會計準(zhǔn)則，會計信息的可比性就必然會一直存在，否則投資者與其他利益相關(guān)者如何進(jìn)行比較？銀行機(jī)構(gòu)與稅務(wù)機(jī)關(guān)如何進(jìn)行監(jiān)督？借助“互聯(lián)網(wǎng)+會計”平臺，不同會計主體的會計信息可以通過基于可擴(kuò)展商業(yè)報告語言（XBRL）形成的財務(wù)報告在不同平臺、不同軟件、不同系統(tǒng)之間自由流動，非常方便進(jìn)行比較。并且，比較的范圍更廣，可實現(xiàn)同行業(yè)所有企業(yè)，甚至是可公開獲取財務(wù)報告的所有企業(yè)之間的比較；比較的時間跨度更大，可以將不同企業(yè)進(jìn)行跨期比較，企業(yè)自身不同時期的比較則更加方便快捷。比較之后的結(jié)果通過可視化方式呈現(xiàn)，更容易發(fā)現(xiàn)異常或變動趨勢。

2.可驗證性。可驗證性意味著具有不同知識水平和相互獨立的觀察者也可對于某項特定描述是否如實反映達(dá)成共識。可驗證性是對如實反映的補充，但并非如實反映的必要條件，也有許多如實反映的信息是無法驗證的。同樣，那些面向未來的解釋和前瞻性的會計信息，也是無法驗證的。

由于過去進(jìn)入會計系統(tǒng)中的信息是反映經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的碎片化信息，關(guān)于經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的大量信息分散在企業(yè)內(nèi)部其他系統(tǒng)之中和其他會計主體的系統(tǒng)之中，信息之間的關(guān)系是斷裂的，從而導(dǎo)致驗證困難，這也是審計中非常強(qiáng)調(diào)職業(yè)懷疑和職業(yè)判斷重要性的原因所在。“互聯(lián)網(wǎng)+會計”平臺將建立起企業(yè)內(nèi)部各子公司、各部門、各崗位之間，經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象涉及的不同會計主體（如供應(yīng)鏈上下游企業(yè)和金融機(jī)構(gòu)）之間的信息共享，并運用區(qū)塊鏈技術(shù)來保證共享信息的安全性，有助于打通會計信息生產(chǎn)的完整鏈條，使得會計信息驗證更加便捷。

基于大數(shù)據(jù)、物聯(lián)網(wǎng)、區(qū)塊鏈和人工智能構(gòu)建的下一代會計信息系統(tǒng)，進(jìn)一步提升了會計信息的可驗證性。一方面，區(qū)塊鏈賬簿可以確保它上面的數(shù)據(jù)和文檔的安全性和真實性。例如，如果每項存貨都在區(qū)塊鏈上進(jìn)行注冊，借助物聯(lián)網(wǎng)就可以對它的歷史軌跡進(jìn)行完整地記錄，類似的，電子發(fā)票、運貨單、信用證、收據(jù)等都可以在區(qū)塊鏈上進(jìn)行記錄。這些文檔都可實時追蹤且不可變更，運用智能合同技術(shù)能夠根據(jù)會計準(zhǔn)則或者事先定義好的業(yè)務(wù)規(guī)則，對交易記錄進(jìn)行快速驗證，從而使會計信息的實時驗證（實時鑒證）成為可能（Dai、Vasarhelyi，2017）。另一方面，人工智能和數(shù)據(jù)分析技術(shù)，可以從非結(jié)構(gòu)化的大數(shù)據(jù)中獲取更多有價值的信息，這些信息可以幫助從會計信息以外的其他側(cè)面來驗證會計信息。例如，在社交網(wǎng)站上某個產(chǎn)品的聲譽是負(fù)面的，但該產(chǎn)品的銷售反而增加，說明該筆銷售業(yè)務(wù)是可疑的。

3.及時性。及時性要求能適時向用戶提供信息，以達(dá)到能影響其決策的效果。IASB認(rèn)為，信息越陳舊，其有用性越低。但是，如果某些信息是在報告期結(jié)束之后很長一段時間才能體現(xiàn)其有用性，那也可認(rèn)為是及時的。可見，會計信息的及時性是基于用戶需求角度。但在“互聯(lián)網(wǎng)+”時代，市場環(huán)境變幻莫測，用戶需要根據(jù)市場情況做出快速反應(yīng)，“信息越及時就越相關(guān)”這個基本原則是不變的。

在“互聯(lián)網(wǎng)+”時代，基于區(qū)塊鏈的實時會計系統(tǒng)將成為現(xiàn)實（Dai、Vasarhelyi，2017）。通過“互聯(lián)網(wǎng)+會計”平臺來提供實時的、個性化的、互動式的財務(wù)報告，已經(jīng)不再是天方夜譚（Krahel、Vasarhelyi，2014）。企業(yè)通過區(qū)塊鏈自愿披露其日常業(yè)務(wù)交易，利益相關(guān)方就可以立即獲取準(zhǔn)確的財務(wù)信息。使用區(qū)塊鏈上的數(shù)據(jù)，是以人工智能和數(shù)據(jù)分析為支持，任何信息消費者都可以建立起他們自己的個性化財務(wù)報告，這些信息可以通過智能合約完成自動鑒證，而不需要依賴審計人員的判斷以及管理者的道德誠信，會計信息的如實反映能力并不會受到損害（Yer?mack，2017）。并且，網(wǎng)絡(luò)溝通方法已經(jīng)進(jìn)一步通過社交網(wǎng)站渠道得到了提升，如微博、微信。這些網(wǎng)站建立的虛擬溝通，能夠讓人們在任何時間、任何地點進(jìn)行互動。

4.可理解性。可理解性要求用明晰、簡潔的方式對會計信息進(jìn)行分類、描述和列報。當(dāng)前財務(wù)報告準(zhǔn)則隱含的假設(shè)是，其使用者是理性的，擁有商業(yè)或經(jīng)濟(jì)學(xué)知識，并且會對信息進(jìn)行認(rèn)真分析。由于當(dāng)前標(biāo)準(zhǔn)化財務(wù)報告中的信息高度綜合且難以利用，一些對會計數(shù)據(jù)進(jìn)行解釋的文字淹沒在少則數(shù)十頁、多則上百頁的財務(wù)報表附注中，這就導(dǎo)致即使是擁有完善知識體系且明智的用戶，要利用財務(wù)報告來準(zhǔn)確理解經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象并據(jù)此做出決策，仍是困難重重。

“互聯(lián)網(wǎng)+”時代的會計系統(tǒng)，其后臺設(shè)計雖然非常復(fù)雜，但用戶界面卻做得非常好。由于“互聯(lián)網(wǎng)+會計”理論上可以提供包含結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)和非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)的任意形態(tài)財務(wù)報告，為了提升會計信息的可理解性，避免因信息過多所帶來的信息過載負(fù)面效應(yīng)，可視化成為一種有效的解決方案。大數(shù)據(jù)推動著可視化工具的增長，因為它們具有將復(fù)雜分析的結(jié)果用一種管理者可以快速理解的語言進(jìn)行溝通的功能（Huerta、Jensen，2017）。可視化能夠?qū)⑿枰从车臅嬓畔⒁詧D形、圖像、動畫等方式向用戶呈現(xiàn)，使之更直觀、易懂、易用。可視化可以解釋更多有用的模式和更多有價值的信息，有助于提高信息的可理解性，支持會計人員的判斷和決策。而且，通過圖形、圖像或動畫中的數(shù)據(jù)鏈接，還可追蹤該數(shù)據(jù)的來龍去脈，幫助專業(yè)的用戶更好地理解會計信息。

（三）有用財務(wù)報告的成本約束

IASB認(rèn)為，財務(wù)報告提供的信息普遍受制于成本。會計信息的生產(chǎn)、報告、分析和解釋都需要成本，理性的會計信息生產(chǎn)者需要從報告的收益角度（如企業(yè)資本成本的降低、決策可靠性的提高）來證明成本的合理性。然而，成本和收益的權(quán)衡是會計信息生產(chǎn)者和使用者的一項主觀判斷，通用會計準(zhǔn)則無法兼顧不同主體、不同人員的利益取向，因此，只能將財務(wù)報告相關(guān)的成本和收益進(jìn)行一般性的考慮，這就導(dǎo)致生產(chǎn)的會計信息無法充分滿足各項信息質(zhì)量要求，而是有所取舍。正如IASB在其概念框架中提出的，有時候一項質(zhì)量特征可能要被減弱以最大限度地增強(qiáng)另一項質(zhì)量特征。

“互聯(lián)網(wǎng)+會計”給各會計信息質(zhì)量特征帶來全面提升的可能性中隱含了三個假設(shè)（Vasarhelyi等，2015；Dai、Vasarhelyi，2017）：第一，“互聯(lián)網(wǎng)+會計”全面滿足會計信息質(zhì)量特征要求，具有技術(shù)上的可行性；第二，技術(shù)進(jìn)步帶來了會計信息生產(chǎn)基礎(chǔ)設(shè)施成本的大幅降低；第三，“互聯(lián)網(wǎng)+會計”平臺的信息生產(chǎn)邊際成本趨近于零。從短期來看，“互聯(lián)網(wǎng)+會計”的啟動成本并不低，但放到一個較長的受益時間范圍來看，單位會計信息生產(chǎn)成本是趨近于零的。正是有了這三個假設(shè)，“互聯(lián)網(wǎng)+會計”才有可能突破會計信息生產(chǎn)成本效益原則的約束，減少對會計信息質(zhì)量特征滿足程度進(jìn)行取舍的必要性。

三、總結(jié)與討論

以大數(shù)據(jù)、云計算、物聯(lián)網(wǎng)、區(qū)塊鏈、人工智能等新一代信息技術(shù)為支撐的“互聯(lián)網(wǎng)+會計”在很大程度上突破了現(xiàn)有會計信息質(zhì)量特征體系的約束條件，有望建立起實時、透明、安全和可驗證的新一代會計系統(tǒng)。“互聯(lián)網(wǎng)+會計”使會計信息的如實反映和相關(guān)性兩大基本質(zhì)量特征“魚和熊掌兼得”成為可能。借助“互聯(lián)網(wǎng)+會計”平臺，反映經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象不同屬性的大數(shù)據(jù)可以大量進(jìn)入會計系統(tǒng)，有效提升了會計信息的完整性。自動化信息處理和智能化決策支持，有助于保證會計信息的中立性，更好地貫徹實質(zhì)重于形式原則，確保會計信息無差錯。“互聯(lián)網(wǎng)+會計”還提升了會計信息的預(yù)測價值和確認(rèn)價值的準(zhǔn)確性，將會計信息的重要性判斷權(quán)回歸用戶，弱化了會計計量的不確定性，進(jìn)一步增強(qiáng)了會計信息的可比性、可驗證性、及時性和可理解性，減少了因過去會計質(zhì)量特征之間存在“此消彼長”關(guān)系而不得已的“忍痛割愛”的現(xiàn)象。

本文是基于新一代信息技術(shù)對“互聯(lián)網(wǎng)+會計”下會計信息質(zhì)量特征的樂觀性前瞻。但技術(shù)是一把雙刃劍，如果不能善用技術(shù)，也可能對會計信息質(zhì)量帶來負(fù)面影響。筆者認(rèn)為，在“互聯(lián)網(wǎng)+會計”的發(fā)展過程中，以下三個方面需予以重視并積極應(yīng)對：

1.技術(shù)并不是靈丹妙藥。對企業(yè)來說，對外披露能基本滿足會計準(zhǔn)則要求的會計信息，就完成了一項法定義務(wù)。在具備提供更高質(zhì)量會計信息的技術(shù)條件下，是否進(jìn)一步對外提供這些信息，則取決于企業(yè)管理層的動機(jī)。事實上，對企業(yè)來說，提高會計信息透明度所獲得的收益通常難以補償其在商業(yè)秘密和隱私方面的犧牲，這也阻礙了企業(yè)加入不同會計主體間的信息共享體系。此外，會計系統(tǒng)給用戶提供的更加豐富的信息是否能夠真正正面影響用戶決策，最終取決于用戶的認(rèn)知能力和決策水平。用戶在與會計系統(tǒng)互動的過程中，可能會對系統(tǒng)過度依賴，對會計信息質(zhì)量缺乏必要的職業(yè)判斷，從而導(dǎo)致“誤受風(fēng)險”；也可能對會計系統(tǒng)生成的信息信賴不足，使原本有用的會計信息無用武之地，這就產(chǎn)生了“誤據(jù)風(fēng)險”。

2.技術(shù)方面障礙重重。大數(shù)據(jù)、云計算、物聯(lián)網(wǎng)、區(qū)塊鏈和人工智能都是當(dāng)前新興和快速發(fā)展的技術(shù)，這些技術(shù)的發(fā)展及其對會計信息質(zhì)量的影響潛力難以預(yù)測。但從目前來看，要實現(xiàn)它們對會計信息質(zhì)量的正面效應(yīng)，在技術(shù)方面還存在不少障礙。主要問題在于：①如何采集、整理、轉(zhuǎn)換和利用大容量、高頻率、多樣化的混雜大數(shù)據(jù)；②如何運用可視化工具生成易于理解的報告；③如何克服“互聯(lián)網(wǎng)+會計”可能出現(xiàn)的信息過載、信息相關(guān)性缺失、模式識別困難和模糊性等問題；④如何打開人工智能算法“黑箱”，解決算法中可能存在的偏差所引發(fā)的誤導(dǎo)性決策和判斷的問題；⑤如何保證會計信息及其他敏感商業(yè)信息的安全性和隱私性。這些問題最終歸結(jié)為一個問題，那就是如何高效地利用現(xiàn)代信息技術(shù)來規(guī)劃、設(shè)計和實施“互聯(lián)網(wǎng)+會計”的政策、程序、系統(tǒng)和信息產(chǎn)品，從而最大限度地提升會計信息的有用性。

3.期望差距會不斷擴(kuò)大。在數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代，新一代信息技術(shù)已經(jīng)廣泛滲透到我們的生活、學(xué)習(xí)、工作和實踐中，甚至在一定程度上顛覆了以往的生活、學(xué)習(xí)、工作和實踐的方式。加上專家和媒體對新一代信息技術(shù)前景的預(yù)測過于樂觀，可能會讓人們產(chǎn)生一種技術(shù)幻覺——技術(shù)開始變得無所不能，變革近在眼前了！“互聯(lián)網(wǎng)+會計”對會計信息質(zhì)量的正面影響也會被用戶所認(rèn)知，他們對高質(zhì)量會計信息的期望會變得更高，甚至還會提出一些不切實際的需求。事實上，通過技術(shù)來支持會計模式變革，進(jìn)而全面提高會計信息質(zhì)量，需要一個漫長的漸進(jìn)式推進(jìn)過程。上述兩個問題恰是技術(shù)驅(qū)動會計變革中所要解決的難題。在此背景下，會計信息質(zhì)量需求提高的程度會遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于會計信息生產(chǎn)和披露實際提高的程度，這無疑會使期望差距不斷擴(kuò)大。

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