淺談常見財務造假方式與審計應對

林玉嵐

摘 要 基于對當前每年年底繁忙的年度審計期間的思考，本文旨在對一般常見類型的財務舞弊進行探討研究，著重于企業常見舞弊點即造假風險點，并從審計人員的角度對不同類型的舞弊方式分析提出相關解決對策，希望可以增強大家對財務舞弊實質的進一步了解并加大對其監察力度，從而更有針對性的解決相關問題，提高審計工作的效率與效益。本文主要簡單分為三個部分來探討相關財務舞弊的審計應對。

第一部分：財務舞弊的內涵定義

第二部分：財務舞弊的分類

第三部分：不同類型財務舞弊的審計應對方式

關鍵詞 財務舞弊；單一賬目；全過程式；審計對策

一、舞弊的定義與目的

財務舞弊的本質是財務報表的信息失真，從而影響到會計信息的使用者做決策，這里的信息失真是指編制會計信息的人沒有如實記錄經濟交易，可以是相關公司部門的統治層、管理層或者工作人員還有其他外部審計人員聯合使用的一種故意性質的欺騙性手段來獲取不正當利益的行為。

關于財務舞弊的目的，主要有三點。一是操縱利潤率等來粉飾報表經濟指標以達到上市募股或者銀行貸款的條件要求，公司的管理層與相關審計部門高層聯合捏造報表數據，虛增其經營能力從而吸引更多投資；二是在一些上市公司的激勵機制是以會計數據為衡量基準，或者是以股票期權為基礎的薪酬制度情況下，管理層員工產生操縱會計數據的動機以獲取自身的超額利益；三是通過少計收入增列費用支出來達到少交稅金的目的，一般小型私有企業居多，在審查賬目的時候可以多關注這些風險點。

二、舞弊的方式

（一）單一賬目造假

單一賬目造假主要指僅對報表其中的某幾個科目進行虛構造假，表現形式多為虛增資產和所有者權益，虛減成本費用以及負債從而達到虛增報表利潤的目的。

1.虛增資產

這里的資產造假多為固定資產，無形資產，在建工程，應收賬款，存貨等。這一類資產可以通過虛構或改變計價方式達到虛增報表數額的目的。

（1）固定資產、無形資產和在建工程，一般是利用少提折舊（或攤銷）或采用不合理的折舊方法使固定資產或者無形資產虛增，或是將未回收的投資資金虛構為固定資產或在建工程，將投資收益和公允價值變動損益計入固定資產或在建工程。

（2）應收賬款，造假形式一般為構造虛假的應收賬款或是虛增入賬價值，特別是利用年底的時間節點，人為的虛列不存在的銷售收入掛往來賬列入應收賬款，在下一年再將此筆往來賬沖銷；或是應收賬款的金額不實，在存在現金折扣的情況下，應收賬款的入賬金額核算有總價法和凈價法兩種形式，根據我國會計制度的規定，只允許采用總價法核算。但在實際工作中可能出現按凈價法入賬的情況，造成應收賬款入賬價值不實。

（3）存貨是指企業在生產經營過程中為銷售或者耗用而儲存的各種資產，包括庫存，在途和委托加工中的各種原材料，包裝物，低值易耗品，外購商品，在產品，半成品和分期收款發出商品等等，存貨在企業活動資金中占有較大比重，種類繁多，一些在企業滯留時間長變現能力差的存貨在管理和核算上存在一定難度，因此造假手段豐富多樣，可以通過一些特殊的計價方式來高估存貨價值。

2.虛減費用

（1）利用截止期

這里的造假形式一般為利用截止期，把本年的費用劃列到下一年，從而減少本年的費用賬目數，違背了權責發生制，不符合當期費用當期計提的原則。

（2）模糊資本性支出與費用性支出的界限

將本屬于費用性的支出劃分到資產性支出，制造虛擬資產，減少費用性支出，開發費用和利息費用比較常見。這一類費用的性質更為復雜，較難分辨。需要審計從業人員有較高的職業素養和敏銳的洞察能力并熟悉相關判斷標準。

3.虛減負債

這里的負債主要是應付賬款、銀行貸款以及或有負債，企業傾向于低估負債減少賬面價值。

（1）蓄意隱瞞部分負債，交易在賬外進行，比如通過隱瞞原材料購進金額使存貨價值人為減少從而減少應付賬款數額。

（2）少計提或有負債，由于或有負債無法準確計量，性質難辨，因此一些企業會鉆準則的空來少計提或有負債，或者選擇不予披露在附注里。比如有時監管部門的公函表明公司可能存在重大違法違規行為，但公司既未確認或有負債，也未有附注披露，就是典型的虛減負債舞弊行為。

（二）全過程造假

所謂全過程，是指企業的物流賬套現金流統統都匹配，從進存產銷四個方面入手。偽造從原材料購買入庫到銷售等一系列流程單據，從購銷合同到入庫單，檢驗單，生產單，銷售通知單以及采購銷售發票全過程虛假編制從而虛增報表上的銷售收入。

企業生產活動產業鏈上整個完整的過程均有相對應的憑證單據造假，屬于相對完善的造假方式，所以一般比較簡單的審計核查程序很難發現問題，但是企業造假過程中仍然會存在一定的疏漏，審計人員需要著重去檢查整個生產過程中單據的一致性與發生業務人的存在性去發現這些紕漏。

這里可以引用經典的萬福生科造假案例來進行解釋，萬福生科農業開發股份有限公司是一家集糧食收儲、大米和油脂加工、大米淀粉糖和蛋白粉系列產品生產銷售及科研開發為一體的省級農業產業化龍頭企業，上游供應商為農戶居多，下游客戶為各中小型糧食批發企業。萬福生科采用的造假方式是借用一些農戶的身份去開立銀行賬戶，并由其控制使用，運用資金體外循環模式，向偽裝成農戶供應商的個人賬戶虛假購入完成原材料入賬，再利用其他農戶個人賬戶以不同客戶回款的名義分筆轉回公司賬戶，財務上對應做客戶銷售回款沖減應收賬款，并且在這個過程中，財務人員根據虛增后的各產品銷售收入，毛利率以及生產消耗率來倒算相關生產財務成本，從而達到產銷平衡。從購買原材料入庫到儲存加工銷售整個流程精心制造虛假票據單據，就是典型的全過程造假案例。

三、審計應對方式

（一）總體應對策略

財務舞弊的審查需要審計從業人員有必要的職業素養和職業的懷疑態度，一般的審計程序主要為審計范圍的界定（包括對于重要性水平的界定），風險的識別與評估（內控測試），設計審計程序，獲取審計證據最后發表審計意見。其中對舞弊風險性評估的程序尤為重要，風險性較大的科目如上述提到的資產類費用類需多加檢查核算，根據財務報表層次重大錯報風險的評估確定體系選擇審計程序的性質時間安排以及應對措施，但審計最基本的原則的是具備獨立性，也就是與所審計的公司保持相對獨立的關系，來保證審計程序的可靠性。

（二）針對單一賬目造假

對于資產造假，審計從業人員需執行嚴格并且獨立的審計程序，采取實地盤點實質性程序來確保資產的存在性并仔細核對其歸屬性、完整性；對折舊進行測算并判斷其折舊方式是否符合要求以確保賬面價值的準確性；對應收賬款進行嚴格的函證測試，對未回函的應收賬款進行替代測試，確保其存在性和入賬價值的準確性。

對于費用造假，需仔細核對憑證發票，執行截止性測試，重點核查會計截期前后即十二月底和一月初的費用發生時間節點。對于費用的性質也需要仔細核查辨別，增加對相關分類準則的理解與應用。

（三）針對全過程造假

完善的全過程舞弊會加大審計從業人員的監察難度，僅憑簡單的單據票據核查方式很難發現問題。需要審計從業人員具有豐富的經驗來進行判斷，對于萬福生科造假案例，其實審計人員只要多了解一些當時市場上該類產品的價格走勢波動并對應賬目上的收入的波動走勢，與同行業對比即可發現問題。所以經驗的判斷在審計從業中起著較為主導的作用。

其次，對該企業執行穿行測試即了解內控實際情況也是較為關鍵的，這有助于審計人員發現企業內部控制中較為薄弱的地方并對其多加關注。

由于全過程造假的簡單發票單據核查很難發現問題，審計人員需仔細核對單據發票的詳細信息找出漏洞。尤其對于采購起點的供應商和銷售終端的客戶，一定要采取必要的函證程序詢問其業務的真實發生性。每個環節都需要執行嚴格的鑒證程序并注重檢查不同環節連接項目數量、金額、發生人的一致性，因為企業全流程造假總會存在一定程度的疏漏性導致前后數量，金額以及對應業務發生人的不一致，這些疏漏就可以成為審計鑒證的突破點，關注這些風險點便于幫助提高審計的有效性以及效率。也給有意造假的公司一些風險警告，提高他們造假的難度，減少造假案例的發生，維護市場的信息真實性與有效性同時也保護投資者的利益。

四、結語

綜上所述，在市場經濟持續發展的現階段，企業財務舞弊行為不斷出現，不但影響著市場秩序，還降低著企業的經濟效益。因此，為從根本上消除舞弊行為給企業帶來的不良影響，需加大財務舞弊識別力度，審計人員需時刻保持職業的懷疑態度，對不同會計科目的風險點進行有效評估并根據財務舞弊情況制定恰當、行之有效的措施，根據風險大小合理分配不同能力與素質的審計人員以及審計項目時間，提高審計工作效率與效益，促進市場經濟的可持續發展。

參考文獻：

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