房地產稅開征的法治困境及其對策

徐偉紅　杜鋼建

摘 要：當前房地產稅開征在法理層面存在爭議，相關法律法規、程序規范已經不能適應社會經濟發展的需要，房地產稅開征偏離了法治軌道。針對這些情況，對房地產稅開征的稅權配置、法律體系、立法主體、程序以及監督等維度所處的困境進行了分析，且從法治的角度依據稅收法定原則提出了要構筑房地產稅開征法治屏障的策略，以確保房地產稅開征適應社會經濟發展。

關鍵詞： 房地產稅；稅權；程序；稅收法定

中圖分類號： 文獻標識碼： A 文章編號：1003.7217（2018）01.0154.07

“要想征稅，先要立法，新稅種的設立、稅法的制定等都必須經過法律程序”[1]，房地產稅開征亦不例外。房地產稅主要是指“國家或地區對房地產課稅的總稱，它是由各種不同的房地產賦稅配合而組成的一個系統的稅收體系，用以完成該國或地區的房地產政策，特別是土地政策目標”[2]。開征房地產稅就必須先立法且要依照一定的程序，房地產稅法是2015年8月全國人大常委會公布的立法任務之一，到目前為止，我國尚未制定專門的房地產稅法。當前學術界主要對房地產稅開征出現的弊端如稅率制度不合理、計稅依據不統一、征收范圍不大及房地產稅的地位和功能等進行了研究，如劉洪玉指出我國房地產稅制稅基過于狹窄，征收范圍不大[3]；張學誕等對房地產稅存在的問題進行了研究，指出保有環節的稅負增加有利于抑制投機，用房地產稅調節房地產價格，需要進行差異化調節措施，靈活選擇和合理運用有關稅收手段[2]；陳志勇等對土地出讓金制度進行了研究，指出不應將其納入房地產稅中[4]。但是學術界對房地產稅開征是否適宜還存在很多爭議，房地產稅開征在法治領域存在很多弊端，筆者擬就這些爭議、弊端及其解決方式進行研究。

一、房地產稅開征具多重效應

是否開征房地產稅，這個問題的解決關系到是否能凝聚民心以及解決一系列現階段我國面臨的深層次的問題，因此這個問題必須弄清楚。臺灣謝哲勝指出，“顧及課征房地產稅必將導致資金外移，甚至造成房地產市場硬著陸，可能引發金融風暴，因此，大陸地區現階段似乎仍不適宜課征房地產稅”[5]。但是美國侯一麟、中央財經大學任強指出現階段房地產稅開征是合適的，且可起到“一石多鳥”的作用，“有助于解決前期改革中積累的一系列深層次問題”[6]。雖然開征房地產稅會使得資金外移或者可能引發金融風暴，但是這可依據稅收法定原則通過法律和政策來進行控制，“征稅權是代議機構絕對保留的權力，征稅必須征得公民的同意并制定法律”[7]，我國《憲法》第十三條規定“公民的合法的私有財產不受侵犯”、“國家為了公共利益的需要，可以依照法律規定對公民的私有財產實行征收或者征用并給予補償”[8]，因此，從中央到地方各級人大要對作為納稅人的公民負責，既要保障公民權利，又要能起到制約政府權力的作用。筆者以為，依據受益論，房地產稅是受益稅，不會出現扭曲當地的資源配置情形，若在法律和政府的嚴格管控之下，開征房地產稅是完全可行的，其理由如下：

第一，對政府的激勵效應。房地產稅開征可發揮穩定的籌集財政收入的功能，為政府帶來可靠而穩定的財源。很多地方政府負債嚴重，為了填補財政空缺而征收土地出讓金和其它非稅收入以致形成了嚴重的“土地財政”現象。有的學者指出，“我國目前急需刺激消費，改善民生，實現國民收入的公平分配。因此，當前的問題不應該是加稅，而應該是減稅”[9]，故不贊同開征房地產稅或者主張應等條件成熟后再開征，或者主張要使得稅負不致于過重，地方政府財政能力不足應通過調整政府間分配關系來解決。但是筆者認為，從政府的角度看，房地產稅開征確實能增強地方政府的財政能力，因為“財產稅是一項相當重要的收入，尤其對于地方政府的重要性與日增加，對于財政困窘的地方政府而言，財產稅可成為重要的稅收來源，以從事地方建設”[10]。房地產稅雖然征收成本高、難度大，但是如果把它劃分給地方政府就會降低征收成本以及提高效率。同時，由于征稅對象固定且地域性強，不會出現征稅難現象，加之稅源易于控制，收入持續、穩定，從而能夠對政府產生激勵效應，提高政府增強當地的公共服務和保障房建設的積極性。根據國外的經驗，房地產稅可以作為地方政府的主要財源，如美國、德國等。雖然我國房地產稅不能成為地方政府主要收入來源，但也是收入來源之一，當前房地產市場在不斷發展和完善，黨的十八大也明確要求加快房地產稅立法并適時推進改革，因此，開征房地產稅已勢在必行，這將激勵各級政府積極提高自身地方治理能力，為老百姓服務。

第二，對稅制的協同效應。黨的十八大報告指出，要“構建地方稅收體系，形成有利于結構優化、社會公平的稅收制度”[11]，把完善地方稅收制度提上日程。房地產稅屬于地方稅，當前我國雖然有一部分城市征收了房產稅，但在征稅對象、納稅人、稅率、納稅環節以及納稅期限等稅制方面弊端重重，主要表現在：稅種設置不科學、稅率確定太復雜，征免對象難確定，財產登記制度和評估制度尚未建立等等。解決房地產稅制存在的這些問題，對我國的稅制形成協同效應，如在房地產稅計稅依據方面，可以把土地和房屋等的市場價值作為計稅依據，這樣既包括了土地的級差收益，也包括了土地和房屋的時間價值，這為進一步確定稅率、征稅對象等提供了重要方便，將使稅制結構更趨于合理。房地產稅開征把房產稅和地產的相關征稅相統一，將土地增值稅及房地產相關的營業稅與附加稅取消，可避免重復征稅，促進土地出讓的可持續性，建立一套房地產投資、交易、占有和所得等環節進行征稅的房地產稅體系。

第三，對居民的公平效應。房地產稅收可用于公共服務和居民保障房建設，縮小居民收入分配差距，這在深化房地產稅開征過程中有利于增強對居民的公平效應。改革開放以來，社會貧富差距逐漸擴大，富者資本雄厚，而貧者收入微薄，巨大的貧富差距需要政府采取有效措施對社會財富進行調節，社會財富的二次分配就顯得非常重要，開征房地產稅便是其中一種有效方式。根據受益論，地方政府將房地產稅收用于公共服務如公共衛生、交通設施以及教育設施等，可使得納稅人能更好地享受這些公共服務，也能給生活較困難的人提供保障房來解決他們的住房問題。房地產擁有者納稅能力可根據其擁有的房地產體現，通過設置不同的稅率對擁有房地產量不同的所有者征收，可以彌補個人所得稅在調節收入分配差距方面的局限性，能有效地調節本地區貧富差距，改善分配領域中的不公平狀況，最終讓房地產稅和房價形成一個良性循環。endprint

第四，對市場的調節效應。房地產稅開征可緩和購房壓力，促進房地產市場的健康發展，增強對房地產市場的調節效應。有的學者認為“當前房地產市場的熱度未降的原因，主要是因為保障性住房供應不足，加上地方政府對土地出讓收入的饑渴，有意識地控制土地供應的規模，造成整個市場供應不足，而不是因為沒有征收房地產稅”[12]。這只是從市場經濟的角度來進行分析，但是中央明確指出，“房子是用來住的，不是用來炒的”[13]，這意味著要讓住房回歸其居住功能，使房地產業變成有利于民生的產業。房地產稅的開征能使房地產的持有成本增加，從而打擊依靠房地產投機達到抑制房價過快增長的目的，且對囤積土地行為進行打擊，進而增進土地和房屋資源的使用率，有效緩和購房壓力。當前很多購房者的資金是自身甚至是幾代人的儲蓄，為還房貸很多人成了“房奴”。不但購房者壓力非常大，而且房地產市場發展遭遇瓶頸，勢必會給整個國家經濟帶來很多問題，因為房地產市場的發展影響到建筑業、木材加工業、家具制造業、機械業、金融業以及保險業等行業的發展。當前各種問題也日益顯現：“一是住房市場供需結構不合理，剛性需求得不到滿足，保障性住房供給不足；二是房地產資源未得到有效利用，空置房產較多，造成資源浪費；三是投機投資需求旺盛，導致部分中等城市房價增幅過快”[14]。要解決這些問題的方法之一就是開征房地產稅，從而緩和購房壓力，促進房地產市場的健康發展。

二、房地產稅開征的法治困境

房地產稅開征有很多優點，具多重效應，但房地產稅開征在當前法學界還存在很多爭議：一方面，是關于房地產稅開征的立法目的爭議。有的學者主張房地產稅開征是為了“服務于地方政府籌集當地公眾普遍受益的公共支出項目”[15]。但有的學者不贊同，他們主張“受當前地方政府支出行為不規范、土地財政和房產稅征收阻力等影響，將其設計為地方主體稅在短期內還難以實現”[16]。對此爭議，筆者認為雖然房地產稅作為地方主體稅短期難實現，但是除了前面所述的優點外，當前土地資源日益變得稀缺，使得近年來一些地方政府“對房地產相關稅收依賴度正慢慢超過土地出讓金依賴度”[17]，在長期內能提高土地的利用率。另一方面，是關于房地產稅開征的法理基礎的爭議。這個爭議主要集中在兩個層面：土地出讓金問題和土地終極所有權問題。有的學者主張“我國土地所有權歸國家所有，土地使用者不具有土地所有權。土地使用者繳納的土地出讓金是使用權轉移產生的租金。因此，本應針對房產所有者征收的房產稅，如果向不擁有土地所有權，只有土地使用權加房產所有權的房產所有者征收，確實存在一定的合法性障礙”[18]，更有學者指出：“其他開征住房保有環節稅收額國家是土地私有制，而中國是公有制，一切城鎮建成區的地皮都是國有的，在國有土地上對使用者征稅在法理上有硬障礙”[19]。對此爭議，筆者認為：首先，雖然已經繳納土地出讓金，再征收房地產稅有重復征稅之疑，但土地出讓金只是租金，并不能劃為稅的范疇。開征房地產稅是要為公眾提供公共服務，各級政府是為公共管理籌措資金的管理者，居民可以在規定期限內對國有土地占有及使用，這種土地使用權能成為征稅標的物。其次，當國有產權和使用權代兩步“利改稅”時就已經在財稅理論和實踐上解決了，今天卻仍被反對者們拿來作為法理不通的盾牌。最后，國外的土地也并不都是私有的，同樣存在對公有土地征收房地產稅的情況。如新加坡的土地主要有國有和私人所有兩種形式，新加坡在對國有土地使用權出售后，對所有房地產都要征收房地產稅。[20]

由于我國還處在社會主義初級階段，我國房地產稅的征收在法治上還存在著許多問題。

第一，稅權維度。房地產稅稅權配置失衡致使制約性不強。房地產稅屬于地方稅，地方稅稅權劃分到底是集中還是分散，到底采用哪一種模式，由本國的國情和政治制度決定。國際上很多國家主要通過分稅制規范中央和地方之間的稅收分配關系以及地方各級政府職能，“在分稅制設計中，雖然對于稅種的具體選擇還存在不同看法，但基本上對于將房地產稅列為地方稅體系并無異議”[21]。《憲法》和《立法法》規定我國房地產稅稅收立法權由全國人大及其常委會行使，國務院及地方各級職能部門可制定除了企業所得稅、個人所得稅等稅種法律法規外的其它稅的行政法規，但在1993年《國務院關于實行分稅制財政管理體制的決定》文件頒布實施后，地方稅收立法權被極度壓縮，只擁有了一些對稅率的調整權、細則的制定權和稅收減免權等，這同樣也造成了我國房地產稅權配置失衡。房地產稅權集中于中央，中央可根據自身的財政狀況調整稅收制度，使得稅收體制不穩定，中央和地方都為了各自的利益不斷地博弈，卻沒有制定一套規則。地方需根據中央統一制定的稅收制度開展工作，他們在實踐中往往從自身利益出發來調整、修改稅法，容易產生腐敗行為。地方政府通過房地產稅開征獲得的收益并不能跟在“土地財政”獲得的收益相稱，導致他們積極性并不高，受利益的驅動，為增加財政收入，以權代法、以言代法進行收費現象較為嚴重。房地產稅現行相關法律是通過授權立法進行的，立法機關的房地產稅立法權跟其他很多稅種一樣處于弱化和虛置地位。從中央到地方各級人大及其常委會與各地方各級行政機關的立法權不能進行有效監督和制約，最終使得行政權力過度，削弱了立法機關的立法權。

第二，法律體系維度。房地產稅立法層次低致使嚴謹性不夠。當前我國經濟下行壓力增大，國家頒布的調控房地產的政策已經滯后于經濟發展需要，一些地級市和省會城市房產過剩，再加上全國不動產等級制度和房地產評估制度不完善，社會難以形成共識。這些都在一定程度上導致房地產稅立法難度增加。當前我國房產稅開征主要是依據1986年制定的《中華人民共和國房產稅暫行條例》，但是房地產保有環節征稅的相關法律缺位，現在涉及房地產業的十一個相關稅種中只有企業所得稅和個人所得稅是全國人民代表大會制定的法律，其它九個稅種的相關條例都只是暫行條例。房地產稅屬于地方稅，而各地房地產市場差異大，但是地方立法權卻有限，立法層次低。關于規范征稅對象的法律法規并沒有包括農村地區，而在已征稅的城鎮地區只對經營性房屋征稅，沒有將個人非經營用房和農村地區的非農業用房地產作為征稅對象，針對不同的征稅對象最基本的免征額如何避免被人不當利用，造成稅負不公，也缺乏法律法規來明確；由于計稅依據不充分，存在重復征稅的現象，房地產數據庫和評估體系尚未完善，我國還沒有制定相關法律如何依據市場價格對房地產進行核定或評估稅率，到底采用比例稅率還是累進稅率，稅率應如何根據各地情況確定，并沒有法律明確的規定；房地產稅的征繳管理是程序性規定，不能全依據稅收征收管理法，但我國還缺乏專門法規進行規范開征程序。當前我國房地產稅除了一部行政條例外其它都屬于政策，雖然地方各級政府制定了一些相關規章，但也帶有很強的政策性，政策相比法律缺少程序性和嚴謹性，不能夠有效規制房地產市場。由于房地產稅開征的范圍和免稅的范圍沒有明確法律規定，房地產登記制度以及評估制度不健全，導致房地產稅開征很難達成社會共識，也為房地產稅法律的制定增加了難度。國務院在獲得稅收立法授權后又將其轉授予財政部門和稅務部門等，使得法律規范缺乏嚴謹性。endprint

第三，立法主體維度。現有房地產稅立法機關行政化趨向嚴重致使自主性不夠。稅收立法被授權主體既有各級行政機關，強調集權和效率，又有各級權力機關，所產生的法律效力不一樣，產生的社會效果必然不同，但是各級地方人大及其常委會更熟悉該地情況，所制定的法律法規更能代表民意。在實踐中稅收立法權主要集中在中央政府，中央政府為房地產稅開征立法主體，房地產稅的開征權、解釋權、稅目稅率調整權、減免權以及停征權等都集中于中央政府，省級及以下地方政府沒有立法權，對房地產稅稅收立法自主性不夠。但房地產稅屬于地方稅，地方政府沒有相應稅權，財政收入來源不足，造成事權和財力不相匹配，為了供應地方服務需要，采取亂收費等方式嚴重扭曲了財政分配關系。我國稅收立法主體從橫向的角度講，稅收立法權被行政機關掌握，國務院及其各部門通過授權立法在權限范圍內制定了許多相關法規和規章，出現了很多法規沖突以及沒有權威性的法律作為依據，違背了稅收法定原則。從縱向方面來講，我國稅收法律立法權應該由中央掌握，但在實踐中地方各級政府卻制定了很多稅收法律文件，導致稅收法律法規的內容與現實實踐不相適應。當前我國還沒有相關法律法規對立法權[22]的劃分進行規范，有關稅收立法權的一些法律條文也因太抽象不具備實踐性，更沒有房地產稅稅收立法權，導致不同的立法主體制定的法律法規也常常出現沖突的現象，這都是因為地方立法機關缺乏對房地產稅稅收立法的自主性而造成的。

第四，程序維度。房地產稅開征程序復雜致使效率性不高。“稅收國家憲政的全部內容， 最終都應當歸結于怎樣征收租稅， 以及這樣的租稅將如何被利用。政治在其中的最終作用表現為： 按照法定標準和程序征收和使用稅收”[23]，在我國房地產稅開征程序還不完善，不能充分保障納稅人的權利。房產稅、契稅等和房地產有關的稅種有十個，數量多，太繁雜，房地產開征的程序非常復雜，征稅對象多樣。如住房從產權性質來分就有“原有私房、房改房、商品房、經適房、安居房、限價房、自住商品房和共有產權房等”[24]，這些住房各自因地段、樓層、朝向、套型和采光等成本不一樣，繳納的土地出讓金也千差萬別，對其價值進行準確的評估需要經過繁雜的程序才能對納稅人負責，但現在對房地產稅收開征的程序并沒有相關規定。在立法過程中，有的地方只公布立法的結果，納稅人對立法會議的過程和議題的討論等沒有公開，這使得他們難以理解稅收立法的意義。我國房地產稅收體系還包括流轉稅、所得稅、財產稅、特定目的稅等很多稅種，如對房屋租金收入，不僅要征收營業稅，還要征收房地產稅，等等。這使得納稅人的地下交易行為增多，偷稅漏稅現象嚴重。要實現實體公正，就要先讓程序公正，但是地方制定稅收政策缺乏統一的程序進行約束，將極大地影響房地產稅開征的效率。

第五，權力監督維度。房地產稅監督不到位致使有效性不夠。我國稅收征管過于重形式，輕本質，不重視對房地產稅的監督情況較為普遍，一些地方監督人員對國家財政監督政策實施不到位，忽略財政監督對于地區經濟發展的重要作用。有很多地方違反《稅收征管法》的有關規定征稅，存在違規減免稅或少征稅的情況。從地方政府角度來講，有些地方政府財政困難，存在重復征稅問題。有些地方房地產業是該地的支柱產業，地方政府為了經濟發展不按《土地增值稅清算管理規程》和《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》規定對其長期不進行稅收清算，使得在要求清算時反而無法征收到稅款。從房地產企業和個人房產的角度來看，對于個人房產的稅制也存在存量稅缺失。一些房地產企業財務管理混亂，財政預算不夠透明，人為延遲清算或者隱瞞實際收入，或者虛增開發成本和經營成本，再加上投資額大，建設周期長，使得房地產稅要清算非常困難，要被監督更困難，使得監督的有效性大打折扣。

三、構筑房地產稅開征法治屏障的策略

要擺脫房地產稅開征面臨的困境，根據稅收法定原則，我國開征房地產稅必須先制定專門的房地產稅法，否則政府不能征稅，公民也不用納稅。房地產稅開征的要素、程序和監督都必須由法律規定。黨的十八大以來，“法治中國”建設在逐步推進，房地產稅開征亦不能脫離法治軌道。公眾把公平當作對房地產稅法律法規的評價標準，納稅能力相同者承擔相同的稅負，納稅能力不同者承擔的稅負不同，納稅能力強者比納稅能力弱者承擔更多稅收。反過來，要實現房地產稅開征的公平性，必須以法律作為依據，不能隨意征稅或減稅、免稅，有法必依、執法必嚴、違法必究。

第一，規范房地產稅稅權配置以構筑有效的權力制約屏障。雖然在20世紀80年代全國人大把稅收立法權授權給國務院有積極的意義，但隨著我國法治建設的不斷發展，全國人大及地方各級人大掌握稅收立法權是大勢所趨。全國各地房地產市場千差萬別，在房地產稅方面不能采取“一刀切”，因為房地產稅立法權如果完全由中央掌握，不利于地方社會經濟發展，“地方政府往往從利弊得失衡量，必然會制定出與國家稅收法律相悖的規定，誘發越權行政行為，最終破壞整個稅制的統一”[25]，中央與地方的稅權運行模式應采取適應中國國情的適度分權的模式，根據稅收法定的原則，賦予地方一定的稅收立法權，擯棄傳統的稅權過度集中的模式，使稅權能被有效的制約。地方政府只有有一定的稅權才能有穩定、充分的財政支持來支持公共基礎設施的建設以及地方經濟社會發展建設，更有利于解決全國稅收統一立法難適應地方實際情況的矛盾。一方面，我國要制定專門的《房地產稅法》明確規定從中央到地方各級人大及其常委會各自對房地產稅立法權的權限，行政機關不得干預。地方各級人大可經全國人大授權立法，通過立法程序制定房地產稅法以對房地產稅的開征進行規制。房地產稅對地方財政作用較大，可在中央制定房地產稅收基本法后，房地產稅收的稅目、稅率微調以及稅收減免等立法權限授予地方立法機關。另外，還必須規范地方的收費權，將各項收費納入法治化軌道，對不合法的收費要取消，收費要有嚴格的制度規定。從稅收征稅權來說，地方政府掌握房地產稅稅收征稅權，可根據本地實際情況對稅率、稅基以及減免稅等進行具體規定。從稅收評估權來講，對房地產稅進行評估可確保房地產稅開征的公平和效率，中國地域遼闊，各地房地產有著很大的差異性，要進行普遍性、具體化的評估，適當引入市場評估機制。endprint

第二，建立完善的房地產稅法律體系以構筑嚴謹的法制屏障。“在改革進程中，立法應當具有一定的前瞻性，引領改革，要變“政策引領”為“立法引領”，而不只是事后確認改革的成果。[26]當前世界上許多國家都已經制定了稅收法律法規，如日本、俄羅斯等通過稅收法律法規對稅收立法權的范圍、征稅問題都進行了規定。全國人大及其常委會要制定《房地產稅法》，地方各級人大及其常委會依據《房地產稅法》根據本地實際情況制定好適應本地的房地產稅法規，但不能跟《房地產稅法》相沖突。《憲法》規定“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務”[27]，房地產稅也是公民納的稅種之一，房地產稅開征有憲法依據，但是建立房地產稅稅制按照稅收法定主義原則要有相應的法律環境。《憲法》規定“全國人民代表大會和全國人民代表大會常務委員會行使國家立法權”[27]，如要開征房地產稅，全國人大及其常委會就要先制定全國性的不動產登記制度，建立一個不動產信息網絡系統，從而對居民的房地產信息有一個基本掌握。不動產登記是房地產稅征收的基礎，不動產登記條例是對不動產的產權進行登記，這為房地產稅開征提供了保障。房地產稅開征制定法律應符合國家政策方針，對資源進行最佳配置，用最小成本制定最適應國情的法律，如調控房價、增加地方財政收入以及調節人民收入等等，上海和重慶改革主要集中在房價調控層面，但房地產稅開征立法卻要顧及多種功能，所以立法要公開，充分借鑒這兩地的經驗，處理好中央和地方的關系，授予地方房地產稅開征立法權，充分協調政府和納稅人之間的關系。社會各界對房地產稅開征后將會增加個人經濟負擔充滿憂慮，對房地產分攤的土地面積、房產價值和土地價值上如何計算也非常關心，因此，房地產稅立法時要讓民眾有知情權，要理性應對社會各界的反饋和建議。但是如果房地產稅產生的收益不斷增加，地方政府會過度追求房地產稅收入，所以在立法時應避免這種風險，同時還要加強對現有的房產稅、城鎮土地使用稅、城市維護建設稅、土地增值稅等房地產開發、交易和保有環節的稅種進行歸并整合，建立和完善房屋、土地的產權登記制度、價值評估體系和網絡體系等，加強對房地產市場的調查和研究。房地產稅“取之于民，用之于民”，房地產稅用于公共服務的部分要實現正向循環，制定嚴謹的法律法規來進行規范。

第三，去房地產稅立法機關之行政化趨向以構筑地方的自主立法屏障。雖然房地產稅是一種地方稅，但是《立法法》規定全國人大對稅收制度等事項有立法權限，全國人大及其常委會的立法權由《憲法》《立法法》直接授予，全國人大及其常委會有權授予地方人大及其常委會制定符合本地社會經濟發展的房地產稅法律法規，使得地方各級人大能自主立法。但是，“有關稅捐的核課征收稅捐，均必須有法律的根據。亦既國家非根本法法律不得核課征收稅捐，亦不得要求國民繳納稅捐”[28]，全國人大及其常委會的稅收權力來源于人民的稅收權利，因此在制定房地產稅收法律時須征得人民的同意，才能享有對房地產稅稅收的立法權。我國是單一制國家，各地經濟社會發展水平和房地產市場發展差異大，所以全國人大及其常委會在制定全國性的房地產稅法后，一方面，應授權給地方各級人大及其常委會根據本地區的情況制定相應的實施細則，且只能針對一件事情在一定時間內授權，只能一事一授權；另一方面，在授權時應當制定法律明確地方各級人大及其常委會對房地產稅收立法權的權限，地方各級人大及其常委會不能對沒有立法權限或超越立法權限的事項進行立法，明確房地產稅稅法的立法層級和立法機關，讓不同立法主體制定的房地產稅法律法規既要避免出現沖突，又要避免立法不作為等現象的出現，因地制宜，促進當地經濟社會發展。

第四，健全房地產稅開征的程序以構筑有效的糾紛解決屏障。程序公正保障公民的權利和義務，公正的程序能防止房地產稅開征時出現越權、濫權現象，也有利于社會接受依法征稅，所以房地產稅開征要建立公正的程序，對稅務機關的權責以及工作程序進行規定。這樣，一方面確保房地產稅征收機關依法征稅，嚴格遵守《立法法》與《行政法規制定程序條例》。另一方面，維護公民切身利益，有權了解立法過程和立法內容，同時確保公民有效地加強對房地產稅開征的監督。房地產稅開征立法程序公開、公正，讓公眾參與進來，建立立法聽證制度，廣泛聽取公眾的意見，使人民在參與立法的過程時為自身爭取更多的合法利益，保障立法結果的公平。“公正的法治秩序是正義的基本要求，而法治取決于一定形式的正當過程，正當過程又主要通過程序來體現”[29]，程序公正是實踐法治的關鍵。依法征稅是依法治國的重要內容之一，房地產稅開征需要嚴密的法律程序作保證，重慶和上海的房地產稅改革試點備受爭議，主要是因為“制度出臺的程序缺乏法治的嚴謹性，公共選擇的程序與規則沒有得到體現”[30]，房地產稅用于公共服務的部分要實現正向循環，要通過公開透明的立法程序來進行規范，廣泛聽取社會各界的意見，這也有利于解決好社會各界對房地產稅開征存在的爭議并獲得認可，促進房地產稅開征的科學性和民主性，增強納稅人的權利意識和自主意識，制約房地產稅征稅人員的行為，防止權力濫用和腐敗。同時，公眾也希望通過立法程序來尋求房地產稅和公共服務之間的正向循環，實現公平。程序公正是實現實體公正的前提，要滿足納稅人的需要和利益，只有通過公正的程序才能實現。

第五，變革創新對房地產稅開征的監督以構筑有效的權利保護屏障。要實現房地產稅開征的公平性，要解決稅收監督管理工作存在的問題，房地產稅開征必須受到監督。一方面，加強包括納稅人在內的社會公眾、新聞媒體等對房地產稅開征的監督；另一方面，要組織包括紀檢監察機關、檢察機關以及會計事務所等在內的專門監督機關對房地產稅開征進行監督，既要防止出現房地產經紀機構炒買炒賣、哄抬房價、慫恿客戶簽訂“陰陽合同”等違法行為現象，也要防止房地產公司在開發房地產過程中讓土地閑置、改變土地用途和性質、拖延開竣工時間、捂盤惜售等違法違規現象的出現，還要防止有稅不征導致稅款流失現象的出現，“做到對房地產開發、銷售、財務管理等全方位跟蹤監控，規范房地產企業會計基礎工作，強化對房地產企業的會計信息質量監督，提高會計信息工作質量，定期公布相應信息，增強房地產市場信息透明度和信息質量”[31]，為了保證稅務機關履行職責以及保障納稅人對房地產征稅的監督還須通過法律程序進行規范。另外，對征稅程序的運行還要加大監督力度，可通過監察機關進行監督、通過。如果因程序不到位引起了法律糾紛，必須依法解決，該賠償的須賠償，該進行處罰如經濟處罰和行政處罰的就依法進行處罰。endprint

綜上所述，隨著國家社會經濟的發展，房地產稅開征是合理的、必然的。當前我國房地產稅開征要根據全國各地發展的差異確定房地產征稅稅率、對象以及范圍等，但更重要的是要以稅收法定主義為原則來加強房地產稅開征領域的法治建設，完善相關法律法規和程序，使房地產稅開征不脫離法治軌道，以真正發揮房地產稅法的積極作用。

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（責任編輯：王鐵軍）endprint