新準則下融資租賃雙方的會計處理

馬正恕

摘要：新準則對融資租賃業務的會計處理做出了新的規定，本文對承租人和出租人的會計處理進行了分析和舉例說明，并對不同會計處理方式對租賃雙方債權、債務的影響做出判斷。

關鍵詞：新準則 融資租賃 會計處理

2006年2月，財政部頒發了新的會計準則，本文對《企業會計準則第21號——租賃》融資租賃業務中承租人與出租人的會計處理問題做了初步探討。

一、融資租賃中承租人的會計處理

新準則規定：在租賃期開始日，承租人應當將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，其差額作為未確認融資費用。

承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發生的，可歸屬于租賃項目的手續費、律師費、差旅費、印花稅等初始直接費用，應當計入租入資產價值。

承租人會計分錄：

借：固定資產——融資租入固定資產（租賃資產公允價值與最低租賃付款額的現值孰低，加上初始直接費用）

未確認融資費用（差額）

貸：長期應付款

銀行存款（發生的初始直接費用）

從承租人的會計處理分析，承租人發生的初始直接費用直接計入到融資租賃固定資產的價值里。

二、融資租賃中出租人的會計處理

新準則規定：在租賃期開始日，出租人應當將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和作為應收融資租賃款的入賬價值，同時記錄未擔保余值；將最低租賃收款額、初始直接費用及未擔保余值之和與其現值之和的差額確認為未實現融資收益。

從出租人的會計處理分析，出租人發生的初始直接費用直接計入到應收融資租賃款的入賬價值。

三、分析

綜上所述，以及根據租賃準則的相關規定可做出如下分析。

（1）承租人的長期應付款，即在租賃期內，承租人應支付或可能被要求支付的款項（不包括或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關的第三方擔保的資產余值。

（2）出租人的長期應收款，即最低租賃付款額加上獨立于承租人和出租人的第三方對出租人擔保的資產余值，加上發生的初始直接費用。

（3）結論：出租人的長期應收款與承租人的長期應付款金額對比，出租人的長期應收款增加了獨立于承租人和出租人的第三方對出租人擔保的資產余值和發生的初始直接費用。其中獨立于承租人和出租人的第三方對出租人擔保的資產余值在長期應收款核算，主要是應收如保險公司擔保的資產余值。但發生的初始直接費用，承租人直接計入到融資租賃固定資產的價值里，出租人直接計入到應收融資租賃款的入賬價值。

由于承租人與出租人對初始直接費用的會計處理的不一致，導致雙方的債權債務掛賬是不一致的。

四、例題

為方便直觀理解，下面舉例說明。

例如，2004年12月1日，A公司與B公司簽訂了一份租賃合同，A公司以融資租賃方式向B公司租入一臺設備，合同主要條款如下：

（1）租賃期開始日：2005年1月1日；

（2）租賃期：2005年1月1日-2008年12月31日；

（3）租金支付：自租賃期開始日每年年末支付租金15萬元；

（4）該設備在2004年12月1日的公允價值為50萬元；

（5）租賃合同規定的利率為7%（年利率）；

（6）承租人與出租人的初始直接費用均為i000元；

（7）租賃期屆滿時，A公司享有優惠購買該設備的選擇權，購買價為100元，估計該日租賃資產的公允價值為8萬元。

計算過程：

（1）融資租賃的會計核算（承租方）：

最低租賃付款額=150000×4+100=600100（元）

已知現值大于公允價值（500000）

因此，租賃資產的入賬價值為500000元

會計分錄如下：2005年1月1日

借：固定資產——融資租入固定資產（注：初始直接費用1000元）

501000

未確認融資費用

100100

貸：長期應付款——應付融資租賃款

600100

銀行存款

1000

（2）融資租賃的會計核算（出租方）：

最低租賃收款額=租金×期數+優惠購買價格

=150000×4+100=600100（元）

計算未實現融資收益

最低租賃收款額=150000×4+100=600100

應收融資租賃款入賬價值=600100+1000=601100

最低租賃收款額現值=租賃開始日租賃資產公允價值+初始直接費用=501000

未實現融資收益=601100501000=100100

會計分錄如下：2005年1月1日

借：長期應收款（注：初始直接費用）

601100

貸：融資租憑資產

500000

銀行存款

1000

未實現融資收益

100100

從以上分錄可以看出，承租人的長期應付款金額為600100元；出租人的長期應收款金額為601100元，差額為1000元，也就是出租人發生的初始直接費用計入長期應收款。

五、總結分析

第一，由于承租人和出租人發生的初始直接費用賬務處理不同，在融資租賃業務初期就造成雙方債權、債務金額的不同。

第二，經參考國際會計準則以及其他的相關核算性質，出租人發生的初始直接費用計入長期應收款的價值里，在租賃期內按照實際利率法進行分配，作為未實現融資收益分攤租賃收入的調整項。

如果按照此方法核算，對于出租人應在租賃期開始日把發生的初始直接費用直接計入未實現融資收益，最終也作為租賃收入的調整項，這樣租賃雙方的債權、債務也能保持一致。endprint