杜邦財(cái)務(wù)分析法與盈虧平衡分析法在公立醫(yī)院運(yùn)營(yíng)效果評(píng)價(jià)中的運(yùn)用

李靈

摘要：本文借助杜邦財(cái)務(wù)分析法與盈虧平衡分析法，分析2016年醫(yī)改前后青海省省級(jí)兩家大型三甲綜合醫(yī)院的運(yùn)營(yíng)效果。通過(guò)對(duì)比可以得出，政府應(yīng)加大對(duì)醫(yī)院的財(cái)政補(bǔ)助，維持醫(yī)院經(jīng)營(yíng)的盈虧平衡，醫(yī)院應(yīng)調(diào)動(dòng)積極性以提高人員工作效率、增加工作量，加強(qiáng)控制成本、進(jìn)一步減少浪費(fèi)，把合理配置資產(chǎn)、優(yōu)化資產(chǎn)結(jié)構(gòu)作為目標(biāo)，把提高業(yè)務(wù)能力、提升資產(chǎn)營(yíng)運(yùn)水平及建立長(zhǎng)效績(jī)效考核機(jī)制作為手段，以實(shí)現(xiàn)兩家綜合醫(yī)院的精細(xì)化管理。

關(guān)鍵詞：杜邦財(cái)務(wù)分析法 盈虧平衡分析法 公立醫(yī)院 運(yùn)營(yíng)效果 評(píng)價(jià)

國(guó)務(wù)院發(fā)布的《全國(guó)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)體系規(guī)劃綱要（2015—2020年）》明確規(guī)定，公立醫(yī)院是我國(guó)醫(yī)療服務(wù)體系的主體，應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持維護(hù)公益性，充分發(fā)揮其在基本醫(yī)療服務(wù)提供、急危重癥和疑難病癥診療等方面的骨干作用，承擔(dān)醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)人才培養(yǎng)、醫(yī)學(xué)科研、醫(yī)療教學(xué)等任務(wù)，承擔(dān)法定和政府指定的公共衛(wèi)生服務(wù)、突發(fā)事件緊急醫(yī)療救援、援外、國(guó)防衛(wèi)生動(dòng)員、支農(nóng)、支邊和支援社區(qū)等任務(wù)。因此，占有醫(yī)療資源在90%以上的公立醫(yī)院在體現(xiàn)公益性、解決基本醫(yī)療、緩解人民群眾看病就醫(yī)困難等方面發(fā)揮著舉足輕重的作用，其如何發(fā)展將直接影響到我國(guó)整體的醫(yī)療市場(chǎng)。2016年青海省作為首批全國(guó)四個(gè)綜合醫(yī)改試點(diǎn)省份之一，以破除以藥補(bǔ)醫(yī)、回歸公益性、調(diào)動(dòng)積極性、保障可持續(xù)性為出發(fā)點(diǎn)，分別于2013年10月1日在全國(guó)率先實(shí)施了覆蓋四級(jí)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的分級(jí)診療制度，在2016年印發(fā)了《青海省優(yōu)化完善分級(jí)診療制度工作安排的通知》以進(jìn)一步健全完善全省分級(jí)診療制度，2016年5月1日取消了藥品加成和2016年11月10日調(diào)整了醫(yī)療服務(wù)價(jià)格，此項(xiàng)利民惠民的重大醫(yī)改舉措對(duì)全省各家公立醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行狀況都產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響。本文旨在通過(guò)杜邦財(cái)務(wù)分析法與盈虧平衡分析法試評(píng)價(jià)此次醫(yī)改前后青海省省級(jí)兩家大型三甲綜合醫(yī)院的運(yùn)營(yíng)效果，探討其發(fā)展中存在的問(wèn)題，提出合理化建議，為進(jìn)一步深化青海省醫(yī)療衛(wèi)生體制改革提供決策依據(jù)。

一、資料來(lái)源與方法

（一）資料來(lái)源

青海省省級(jí)大型三級(jí)甲等綜合醫(yī)院：D醫(yī)院、F醫(yī)院2015年和2016年的財(cái)務(wù)年報(bào)。

（二）研究方法

1.杜邦財(cái)務(wù)分析理論和方法

杜邦分析體系起源于美國(guó)特拉華州的杜邦公司，是目前企業(yè)中最常用的財(cái)務(wù)分析工具。它是根據(jù)指標(biāo)間的運(yùn)算關(guān)系將凈資產(chǎn)收益率表示為資產(chǎn)凈利率和權(quán)益乘數(shù)的乘積，然后再將以上兩個(gè)指標(biāo)用其他財(cái)務(wù)指標(biāo)間的運(yùn)算關(guān)系表示出來(lái)，以此類推，最終形成系統(tǒng)的體系，從而利用這些財(cái)務(wù)指標(biāo)之間的內(nèi)在相互關(guān)聯(lián)進(jìn)行系統(tǒng)、全面、科學(xué)的財(cái)務(wù)分析。公立醫(yī)院杜邦分析體系，詳見(jiàn)圖1。本文通過(guò)杜邦分析體系對(duì)公立醫(yī)院的經(jīng)營(yíng)財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行分析，以凈資產(chǎn)收益率核心指標(biāo)為關(guān)注點(diǎn)，通過(guò)層層分解財(cái)務(wù)指標(biāo)，從不同角度分析有關(guān)因素變動(dòng)對(duì)該指標(biāo)的影響，以評(píng)價(jià)公立醫(yī)院經(jīng)營(yíng)狀況、營(yíng)運(yùn)能力、償債能力三大方面的運(yùn)營(yíng)效果。公立醫(yī)院杜邦分析體系財(cái)務(wù)分析指標(biāo)及其關(guān)系，詳見(jiàn)表1。

2.盈虧平衡分析理論和方法

盈虧平衡分析是醫(yī)院管理會(huì)計(jì)中常用的一種分析技術(shù)，旨在通過(guò)醫(yī)療成本、工作量和收益三者之間相互依存的關(guān)系來(lái)分析醫(yī)院的盈虧平衡點(diǎn)，簡(jiǎn)稱“本一量一利”分析。盈虧平衡方程式：M為業(yè)務(wù)收支結(jié)余，A為完成的綜合工作量，S為業(yè)務(wù)收入，F(xiàn)為固定成本，C為變動(dòng)成本，VS為單位業(yè)務(wù)收入，VC為單位變動(dòng)成本，A為盈虧平衡點(diǎn)完成的工作量，得VS=S/A，VC=C/A，M=A×VS-A×VC-F。當(dāng)業(yè)務(wù)收支結(jié)余等于零時(shí)的工作量為盈虧平衡點(diǎn)，得A'=F/（VS-VC）。

二、應(yīng)用

（一）杜邦體系財(cái)務(wù)實(shí)證分析

1.凈資產(chǎn)收益率指標(biāo)分析

通過(guò)表2，從橫向分析可知，F(xiàn)醫(yī)院好于D醫(yī)院的凈資產(chǎn)收益率，通過(guò)杜邦財(cái)務(wù)分析體系一級(jí)分解發(fā)現(xiàn)，F(xiàn)醫(yī)院的總資產(chǎn)收益率大于D醫(yī)院，并且F醫(yī)院的負(fù)債規(guī)模明顯小于D醫(yī)院。

從縱向分析可知，2016年D醫(yī)院和F醫(yī)院凈資產(chǎn)收益率大幅度下降，D醫(yī)院凈資產(chǎn)收益率為-14.05%，同比減少16.88%；F醫(yī)院凈資產(chǎn)收益率為0.34%，同比減少4.26%。通過(guò)指標(biāo)分解，D醫(yī)院總資產(chǎn)收益率為-6.49%，同比減少7.99%；F醫(yī)院總資產(chǎn)收益率為0.21%，同比減少2.68%。同時(shí)，D醫(yī)院總資產(chǎn)收益率為負(fù)值，權(quán)益乘數(shù)高達(dá)2.16（已超出公認(rèn)臨界值的0.16），無(wú)疑加重了凈資產(chǎn)收益率的負(fù)數(shù)值；F醫(yī)院的權(quán)益乘數(shù)未見(jiàn)明顯變化。

通過(guò)分析發(fā)現(xiàn)，在凈資產(chǎn)盈利水平大幅度下降的背景下，F(xiàn)醫(yī)院的凈資產(chǎn)盈利能力、資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu)以及面臨的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)都要明顯好于D醫(yī)院。

2.總資產(chǎn)收益率指標(biāo)分析

通過(guò)表3，從橫向分析可知，F(xiàn)醫(yī)院的凈資產(chǎn)收益率具有優(yōu)勢(shì)，但兩家醫(yī)院的凈資產(chǎn)收益率都呈下降趨勢(shì)，D醫(yī)院的下降趨勢(shì)尤其明顯。通過(guò)杜邦財(cái)務(wù)分析體系二級(jí)分解發(fā)現(xiàn)，F(xiàn)醫(yī)院的業(yè)務(wù)獲利能力和資產(chǎn)利用效率都優(yōu)于D醫(yī)院，而盈利能力和資產(chǎn)利用效率的同時(shí)下降是引起兩家醫(yī)院總資產(chǎn)收益率下降的共同原因。

從縱向分析可知，2016年D醫(yī)院和F醫(yī)院總資產(chǎn)盈利水平大幅度下降，D醫(yī)院總資產(chǎn)收益率為-6.49%，同比減少7.99%；F醫(yī)院總資產(chǎn)收益率為0.21%，同比減少2.68%。深入分析發(fā)現(xiàn)，D醫(yī)院業(yè)務(wù)收益率為-5.25%，同比下降6.52%；F醫(yī)院業(yè)務(wù)收益率為0.22%，同比下降2.96%。同時(shí)，D醫(yī)院總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率為80.86%，同比下降3.33%；F醫(yī)院總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率為102.57%，同比下降7.43%。

通過(guò)分析發(fā)現(xiàn)，F(xiàn)醫(yī)院的業(yè)務(wù)獲利能力和資產(chǎn)利用效率在優(yōu)于D醫(yī)院的情況下，D醫(yī)院業(yè)務(wù)獲利能力的下降幅度要大于F醫(yī)院，D醫(yī)院的資產(chǎn)利用效率下降幅度要小于F醫(yī)院。

3.業(yè)務(wù)收益率指標(biāo)分析

由于兩家醫(yī)院總體規(guī)模大致相當(dāng)，業(yè)務(wù)收支結(jié)余和業(yè)務(wù)收入具有可比性。通過(guò)表4，從橫向分析可知，F(xiàn)醫(yī)院的業(yè)務(wù)獲利能力要好于D醫(yī)院，但兩家醫(yī)院的業(yè)務(wù)收益率都呈下降趨勢(shì)，D醫(yī)院的下降趨勢(shì)尤其明顯。通過(guò)杜邦財(cái)務(wù)分析體系三級(jí)分解發(fā)現(xiàn)，兩家醫(yī)院的業(yè)務(wù)收入均呈增長(zhǎng)的趨勢(shì)，而業(yè)務(wù)收支結(jié)余均明顯下降，D醫(yī)院的業(yè)務(wù)收支結(jié)余為負(fù)值。endprint

從縱向分析可知，2016年D醫(yī)院和F醫(yī)院業(yè)務(wù)獲利能力大幅度下降，D醫(yī)院業(yè)務(wù)收益率為5.25%，同比減少6.52%；F醫(yī)院業(yè)務(wù)收益率為0.22%，同比減少2.96%。進(jìn)一步分析發(fā)現(xiàn)，D醫(yī)院業(yè)務(wù)收支結(jié)余為-0.68億元，同比下降553.33%；F醫(yī)院業(yè)務(wù)收支結(jié)余為0.03億元，同比下降92.50%。同時(shí)，D醫(yī)院業(yè)務(wù)收入為12.90億元，同比增長(zhǎng)7.32%；F醫(yī)院業(yè)務(wù)收入為13.50億元，同比增長(zhǎng)7.50%。

通過(guò)分析發(fā)現(xiàn)，兩家醫(yī)院業(yè)務(wù)收入均在7%年增長(zhǎng)點(diǎn)的情況下，D醫(yī)院業(yè)務(wù)獲利能力的下降幅度要大于F醫(yī)院，D醫(yī)院嚴(yán)重虧損，F(xiàn)醫(yī)院略有結(jié)余。

4.醫(yī)療收入和成本指標(biāo)分析

通過(guò)表5，從收入分析可知，兩家醫(yī)院的醫(yī)療收入占業(yè)務(wù)收入比重均在92%以上。2016年在實(shí)行新醫(yī)改同步取消藥品加成的背景下，D醫(yī)院和F醫(yī)院在剔除藥品收入后的醫(yī)療收入分別為7.42億元、7.29億元，因此，D醫(yī)院的醫(yī)療收入（不含藥品收入）水平高于F醫(yī)院。

通過(guò)表6，從支出分析可知，D醫(yī)院的醫(yī)療成本高于F醫(yī)院，D醫(yī)院和F醫(yī)院醫(yī)療成本同比分別增長(zhǎng)14.52%、10.30%，其中：人員經(jīng)費(fèi)同比分別增長(zhǎng)30.50%、1.27%，衛(wèi)生材料費(fèi)同比分別增長(zhǎng)23.05%、6.31%，藥品費(fèi)D醫(yī)院同比下降0.71%，F(xiàn)醫(yī)院同比增長(zhǎng)14.98%。

通過(guò)分析發(fā)現(xiàn)，兩家醫(yī)院的醫(yī)療成本的增長(zhǎng)幅度都要大于醫(yī)療收入的增長(zhǎng)，其中：D醫(yī)院的人員經(jīng)費(fèi)和衛(wèi)生材料費(fèi)的增長(zhǎng)幅度尤其明顯，但藥品費(fèi)實(shí)現(xiàn)同比下降；F醫(yī)院的人員經(jīng)費(fèi)的增長(zhǎng)幅度不大，衛(wèi)生材料費(fèi)和藥品費(fèi)同比增長(zhǎng)幅度較小。

（二）盈虧平衡財(cái)務(wù)實(shí)證分析

1.綜合工作量的確定

根據(jù)每一個(gè)出院者實(shí)際占用床日數(shù)按3個(gè)門診量統(tǒng)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，綜合工作量計(jì)算公式：A為門診工作量，R為實(shí)際占用床日數(shù)，R為實(shí)際占用床日數(shù)折合量，B為綜合工作量，得R=3R，B=A+R。

2.業(yè)務(wù)收支情況

詳見(jiàn)表8-表9。

3.盈虧平衡分析圖

通過(guò)對(duì)兩家醫(yī)院2015-2016年的盈虧平衡計(jì)算分析可知，D醫(yī)院包括與不包括財(cái)政補(bǔ)助收入的盈虧平衡點(diǎn)工作量及業(yè)務(wù)收入分別為：2015年（3224863人次、118，030.00萬(wàn)元；3493514人次、120，609.04萬(wàn)元），2016年（3540930.02人次、138，450.36萬(wàn)元；4057514人次、144，287.77萬(wàn)元）；F醫(yī)院包括與不包括財(cái)政補(bǔ)助收入的盈虧平衡點(diǎn)工作量及業(yè)務(wù)收入分別為：2015年（3478930人次、120，591.53萬(wàn)元；3771250人次、123，275.31萬(wàn)元），2016年（3752606人次、134，589.69萬(wàn)元；4657239人次、151，064.66萬(wàn)元）；詳見(jiàn)圖2-圖9。

4.結(jié)果

通過(guò)分析發(fā)現(xiàn)，F(xiàn)醫(yī)院實(shí)際完成的業(yè)務(wù)量高于D醫(yī)院，尤其F醫(yī)院的門診服務(wù)量實(shí)現(xiàn)較快增長(zhǎng)，但兩家醫(yī)院的出院者實(shí)際占用床日數(shù)都有不同程度的下降，詳見(jiàn)表7。表8表9顯示：D醫(yī)院的固定成本和單位業(yè)務(wù)成本高于F醫(yī)院，且D醫(yī)院的單位業(yè)務(wù)收入低于F醫(yī)院，說(shuō)明F醫(yī)院的總體收入水平和控制成本能力好于D醫(yī)院。表10顯示：2015年D醫(yī)院和F醫(yī)院綜合工作量分別高出平衡點(diǎn)6萬(wàn)余、14萬(wàn)余，D醫(yī)院實(shí)現(xiàn)收支平衡，F(xiàn)醫(yī)院尚有結(jié)余；2016年D醫(yī)院實(shí)際工作量低于平衡點(diǎn)24萬(wàn)余、F醫(yī)院綜合工作量高出平衡點(diǎn)1萬(wàn)余，D醫(yī)院處于嚴(yán)重虧損狀態(tài)，F(xiàn)醫(yī)院實(shí)現(xiàn)收支平衡。

2016年青海省財(cái)政部門分別撥付了兩家醫(yī)院取消藥品加成減收部分的50%，如在不考慮財(cái)政補(bǔ)助收入的情況下，兩家醫(yī)院實(shí)際業(yè)務(wù)量均達(dá)不到平衡點(diǎn)的工作量，將無(wú)疑處于巨額虧損狀態(tài)。因此，兩家醫(yī)院是否能夠?qū)崿F(xiàn)收支結(jié)余，主要在業(yè)務(wù)收入水平、成本控制能力、財(cái)政撥款多少以及完成的業(yè)務(wù)量等四個(gè)方面體現(xiàn)。

三、結(jié)論與建議

通過(guò)財(cái)務(wù)分析，可以直觀地了解到兩家省級(jí)綜合醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行狀況，由于此次醫(yī)改在2016年11月調(diào)整了醫(yī)療服務(wù)價(jià)格，給兩家醫(yī)院帶來(lái)醫(yī)療收入的增長(zhǎng)還不明顯。從財(cái)務(wù)指標(biāo)上看，2016年實(shí)行新醫(yī)改人民群眾得到了實(shí)惠，但同時(shí)受到醫(yī)療收入增長(zhǎng)緩慢與醫(yī)療成本增長(zhǎng)過(guò)快的影響，兩家醫(yī)院的收支結(jié)余水平呈現(xiàn)斷崖式下降。

值得肯定是，F(xiàn)醫(yī)院的凈資產(chǎn)收益率高于D醫(yī)院，但F醫(yī)院在剔除藥品收入后的醫(yī)療收入要低于D醫(yī)院。由于F醫(yī)院的經(jīng)營(yíng)狀況、營(yíng)運(yùn)能力、償債能力要好于D醫(yī)院，完成的業(yè)務(wù)量高于D醫(yī)院，且大于盈虧平衡點(diǎn)，最終F醫(yī)院2015年實(shí)現(xiàn)收支結(jié)余，D醫(yī)院2015年實(shí)現(xiàn)收支平衡；F醫(yī)院2016年實(shí)現(xiàn)收支平衡，D醫(yī)院2016年處于嚴(yán)重虧損狀態(tài)。

青海省存在地域特性，是全國(guó)地廣人稀和經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)省區(qū)。由于青海省公立醫(yī)院所處環(huán)境的特殊性，醫(yī)療成本居高不下，其經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的效果不僅要考慮經(jīng)濟(jì)效益，還要考慮社會(huì)效益。因此，在新醫(yī)改的背景下，公立醫(yī)院綜合改革是醫(yī)改的核心和關(guān)鍵，如何提高醫(yī)療質(zhì)量，合理控制成本，降低債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，大力爭(zhēng)取上級(jí)財(cái)政補(bǔ)助資金，實(shí)現(xiàn)收支平衡，已成為今后兩家醫(yī)院發(fā)展過(guò)程中必須要解決的問(wèn)題。筆者認(rèn)為，政府應(yīng)加大對(duì)這兩家醫(yī)院的財(cái)政補(bǔ)助，維持醫(yī)院經(jīng)營(yíng)的盈虧平衡；醫(yī)院內(nèi)部需調(diào)動(dòng)積極性提高人員工作效率、增加工作量，加強(qiáng)控制成本、進(jìn)一步減少浪費(fèi)，把合理配置資產(chǎn)、優(yōu)化資產(chǎn)結(jié)構(gòu)作為目標(biāo)，把提高業(yè)務(wù)能力、提升資產(chǎn)營(yíng)運(yùn)水平及建立長(zhǎng)效績(jī)效考核機(jī)制作為手段，以實(shí)現(xiàn)兩家綜合醫(yī)院的精細(xì)化管理。endprint