論公允價值會計審計理論與實務中的若干重大問題

趙茂林

摘 要：公允價值被公認為我國2017年修訂后會計審計準則的最大亮點，所以具體應用比較突然，讓企業會計難以接受，實施時公允價值概念的內涵與外延出現嚴重偏差，所以，公允價值審計，任重道遠、風險近期高遠期低，需要我們審計不斷的完善和審計師專業性的加強。

關鍵詞：公允價值；審計理論；問題

1.前言

財會理念與財會制度的不同，當中有一個較為特殊的概念——公允價值則成為了我國與國外會計準則與會計理念最大不同的標志。

2.提出“公允價值”概念并應用過于突然企業會計難以快速接受

《新企業會計準則2017》在其徹底完成指定，很多公司會計部門發現，新會計準則下公允價值部分的概念，實施細則和計量方法仍處于無知階段。應當指出，當時新會計準則中42個具體會計準則中有35個是針對公允價值的概念而設計的。如此突飛猛進的設計方面如此突然，許多會計公司都陷入了毫無準備的狀態，其實施結果也證明，盡管所有公司在全年都開始使用公允價值，但其中出現問題的可能性是很高。說一年中很少有公司在公允價值方面沒有任何錯誤。這種情況在當時的中國企業會計行業引起了軒然大波，這導致很多公司在財務報表和財務數據披露方面存在一定的問題。然而，隨著時間的推移和財政部對許多公允價值規則的解釋的清晰度，公允價值的應用已變得相對容易。雖然它仍然很復雜，但并沒有引起廣泛的財務問題。

3.公允價值概念的內涵與外延出現嚴重偏差

任何明確的概念都需要有明確的內涵和外延，概念的明確程度直接取決于其內涵和外延。但由于公允價值的實施非常迅速，導致其內涵出現嚴重偏差。財政部“企業會計準則-基本原則”財政部第42條將公允價值與其他四種會計計量屬性相結合。歷史成本，重置成本，可變現凈值和現值是簡單的相似之處，這種并行性已經非常混亂，但最難接受的是這些并行項目并沒有涉及到具體的解釋造成了其內涵的嚴重偏離，內涵的偏離自然會誤導公允價值的延伸，使公允價值的概念變得更加混亂。

4.《新企業會計準則》對于公允價值的計量與披露方面缺乏具體規定與闡述

新會計準則的快速實施及其中35項公允價值概念的實施導致企業被動地計量和披露公允價值，但在正式計量和披露中出現更為尷尬的局面。會計準則并不存在單獨，完整的公允價值計量和披露的獨立完整的規定和解釋。企業會計只能從會計準則的其他解釋中找到公允價值計量和披露的一些偶發性規定和解釋。這導致企業在公允價值計量方面面臨很大困難。造成這種情況的根本原因是中國的會計準則非常迫切，公允價值的實施并非實際上是自愿的。這主要是由于國際壓力。畢竟，在全球一體化的時代，如果我國的會計準則不能與可能導致許多不必要的國際金融糾紛的世界聯系起來。但是，國內金融專家沒有充分實施公允價值研究的公允價值，因此新的企業會計準則無法得到充分支持。

5.公允價值審計：任重道遠、風險近期高遠期低

公允價值計量和公允價值審計是否將注冊會計師帶到我國，是好消息還是壞消息？與以往相比，注冊會計師面臨的審計風險一般會增加或減少。這是許多注冊會計師關注的結果。為了回答這個問題，我們需要全面分析公允價值會計的復雜性，公允價值會計理論的優越性，公允價值會計審計方法研究的不斷突破，以及注冊會計師執業能力的不斷突破。

如上所述，公允價值會計理論，方法和應用涉及許多復雜的問題。這些復雜的問題直接導致國內外公平價值的道路不容易。這些復雜的問題，例如：公平價值本身的概念如此懷疑，以至于其定義在國際社會中仍然是新的；公允價值計量方法有時非常簡單，但有時非常復雜，特別是當市場價格不存在時，需要的未來現金流量的當前價值（如測量技術或估值模型）估計公允價值。目前，由于涉及的風險和不確定性較多，很容易導致被審計單位或第三方發生錯誤和欺詐行為，導致財務報表錯報。因此，公允價值計量的難度和可靠性受到很大影響、關注和引起爭議；人們的觀念，行為和標準本身的質量會影響公允價值計量和披露等等。這些復雜性突然增加了執業會計師和審計風險（包括重大錯報風險和檢查風險）的成本。新頒布的會計準則或相關會計制度首次申請時尤其如此。這些必須引起注冊會計師的注意。并積極響應。

但是，對于公允價值審計與審計風險關系的另一方面，我們也應該認識到，公允價值會計審計的理論進展和公允價值會計審計方法研究的不斷突破是其快速普及和不可逆轉性。根本原因是他們將從根本上降低注冊會計師的審計風險。這是因為，基于價值和現值，公允價值會計信息與當前和未來，市場，風險和不確定性以及真實和公平的本質特征相比，歷史成本會計信息更加相關和真實，更有利于維護公共利益。這正是注冊會計師行業應該追求的。公允價值會計信息有助于最大限度地實現現代審計目標之一（解釋財務報表的公平性），符合現代風險導向審計理念，也有助于消除長期公平審計與司法界之間的表達。理解有很大差異。積極會計理論中的計量概念也認為，審計失敗的風險部分來自會計準則和審計準則所承認的會計計量和披露的制度扭曲（會計準則和審計準則分別受制于會計理論和審計理論）；落后的會計理論和會計準則會在一定程度上可以防止審計人員被毆打，從而降低審計風險。

6.應對公允價值審計挑戰的策略

6.1減少會計準則系統性缺陷，為審計工作提供更有力的參照標準

中國新會計準則仍缺乏公允價值計量和披露的具體標準，不僅可能為企業財務舞弊提供機會，而且可能導致相關審計準則缺乏強有力的參考標準，從而增加了公允價值審計的風險。

有必要盡快制定和發布獨立的公允價值計量和披露具體會計準則，為公允價值審計提供有力的參考標準，彌補新會計準則的現行制度缺陷，對公允價值審計產生不利影響。例如，具體會計準則應具體說明在特定情況下，使用活躍市場報價的資產或負債會違反謹慎原則；公允價值評估方法應明確界定-市場法，收益法和成本法的選擇。審批程序為審計師及時修改審計計劃，評估控制風險和降低審查風險提供了便利。

6.2增強我國會計準則與審計準則的相關度

國內有關學者研究發現，無論是國際的審計準則與會計準則，還是美國的審計準則與會計準則，兩者之間具有很高的相關度。研究指出：“我國公允價值審計準則與國際上其他審計準則的趨同性很高，但會計準則與審計準則的耦合度卻很低”。這嚴重影響了審計準則和會計準則的配合，也影響了審計準則的實施。由于中國新會計準則與新審計準則的相關性不高，嚴重影響了審計實施效果，增加了審計風險。因此，為了應對公允價值審計面臨的挑戰，筆者認為應建立獨立的公允價值會計準則，不斷完善公允價值審計準則。同時，加強會計與審計部門的密切配合，形成公允價值評估技術和審計方法的良好溝通機制，促進公允價值審計質量的提高。

6.3提高審計師行業專長

審計行業專業知識是公司行業專業知識的重要體現。所謂的公司行業專業知識是指公司通過長期努力逐漸發展起來的一套獨特的行業知識和專業知識，以及逐步積累獨特的審計程序和方法。在公允價值審計中，審計師的獨立性和專業技能是影響公允價值審計質量的重要因素，審計師行業專長是其專業技能的主要表現。因此，采取積極主動的應對策略，不斷提升審計師行業專業知識，有助于提高公允價值審計的質量。

7.結束語

公允價值計量和披露的審計是當代注冊會計師應當以職業懷疑態度、不得不認真學習和謹慎從事的一項問題復雜、風險可能很大的鑒證業務。

參考文獻：

[1]謝詩芬.公允價值：國際會計前沿問題研究[M].長沙：湖南人民出版社，2016.

[2]劉海凌.新會計準則：春天綻花香[N].中國財經報，2016-03-02.