探析房地產行業“營改增”后的增值稅會計處理方法

黨瑜

摘 要 “營改增”是我國深化財稅改革的重大舉措，2016年5月1日起，房地產業納入“營改增”試點，由于房地產項目投資周期長，接受服務涉及行業多，“營改增”后企業的成本核算及財務管理重點發生變化。本文主要對“營改增”后房地產企業稅種、稅額結構變化及對成本、資金流的影響和趨勢等變化出發，對加強企業內控和內部稅務籌劃及管理等方面進行探討，以提高自身的競爭力，降低開發經營成本，增加經濟效益，促進行業長遠發展。

關鍵詞 “營改增” 房地產 會計核算 財務管理 稅務籌劃

一、“營改增”的戰略意義及其對房地產行業的影響

（一）房地產行業“營改增”的背景

“營改增”是我國深化財稅改革邁出的重大一步，打通了抵扣鏈條，促進了專業化分工，拉長了產業鏈，既能減輕企業稅收負擔，又降低了制度性交易成本，讓市場更公平、資源配置效率更高，調整了政府與市場的關系。

2016年5月1日起，隨著全面推行“營改增”工作的推進，房地產業也被納入試點范圍。房地產行業是我國稅收體系中的主要稅源，對于推動國民經濟發展起到了巨大作用。地產項目投資周期長，接受服務涉及行業多，因此，掌握“營改增”后房地產企業稅種、稅額結構變化及對成本、資金流的影響和趨勢，對企業優化內部稅金結構、規避投資風險、科學地進行資金配置意義重大。

（二）全面“營改增”對房地產企業的影響

“營改增”后，小規模企業實行簡易核算，增值稅進項稅額不需抵扣，核算較為簡單，而大多數房地產企業符合一般納稅人的認定標準，按照增值稅條例必須進行專用發票的進項稅金抵扣，勢必會對房地產行業的發展帶來影響，主要有以下幾個方面：

第一，從稅率的角度來看，“營改增”以后，一般納稅人的名義稅率較營業稅稅率增加，從增值稅抵扣角度來看，房地產企業獲取的勞務等開發成本的進項稅額可以抵扣，因此，房地產企業在“營改增”前后的稅負率在一定程度上取決于獲取勞務專用發票的進項稅額的抵扣情況。

第二，“營改增”之后，增值稅預征率為3%，與“營改增”之前營業稅預征率的5%相比，預征率降低了兩個百分點。因此，房企在預收款環節資金占用“營改增”前后減少，這將增加房地產企業的資金流動性經營管理的靈活性。

第三，由于房地產開發成本中接受勞務等的行業不同而取得的增值稅專用發票稅率有3%、6%、11%、17%，各房企開發成本結構差異將導致行業成本數據的變化，企業稅負將直接影響房地產企業的開發成本，進而影響房企的投資決策。因此，“營改增”后對房地產企業的稅務籌劃、稅務風險管理成為考察企業管理水平和經營能力的重要內容。

二、“營改增”后房地產行業的會計處理中遇到的問題

（一）作為一般納稅人的房企，增加了核算難度和稅務處理難度

營業稅的計提和繳納比較簡單，只需一個會計科目歸集，普通發票的管理也相對簡單。稅改后，作為大部分是一般納稅人的房企針對增值稅稅種在應交稅金科目下需增加十多個二級和次級科目，核算難度加大。

增值稅的稅務處理程序也比營業稅繁雜、嚴格，如增值稅專用發票管理比較精細，這就要求財務人員對開票、申報稅系統熟練掌握，嚴格按操作規范開具、保管發票及時認證專用發票、申報納稅等，否則會給企業帶來一定的經濟損失。

（二）多種成本進項稅率導致的行業成本數據的變化

根據行業特點，房地產開發成本涉及流通行業、服務行業、建筑施工行業，不同的成本類型要靈活應用價稅分離法分別核算每筆業務發生的成本、稅費、收入；房地產開發成本中接受勞務等的行業不同而取得的增值稅專用發票稅率有3%、6%、11%、17%，很難用簡單的稅收比例計算方法根據歷史成本數據估算“營改增”后的建筑成本，歷史數據的不可比性為成本控制和稅收測算提出了難題。

（三）會計工作中面臨的問題

“營改增”以后，房企一般納稅人流轉稅的名義稅率提高，但企業收到的進項稅額可抵扣，因此，房地產企業實際繳增值稅額即稅負率在一定程度上取決于進項稅額的取得和抵扣情況。增值稅發票管理嚴格、核算復雜的特點，倒逼企業完善管理制度，提高財務工作水平。同時，從稅務風險管理的角度，促使企業加大內控制度建設、增強監督與管理的能力，新征管體系的設計和完善降低了違規交易的風險。

首先，增值稅的納稅申報方式更為科學細致，進項稅額抵扣項目繁雜，因此開票、報稅、認證抵扣、稅款繳納等一系列會計事項的難度和復雜程度加大。

其次，在“營改增”后，當期增值稅的現金流出取決于銷項稅票和進項稅票的統籌及管理，因此對增值稅的進項稅額抵扣作好科學規劃，平衡各期的應繳稅金產生的現金流出提出了較高的要求。

最后，“營改增”實施以后，房地產企業為了最大限度地獲取足額可抵扣的增值稅發票，對財務人員會從不同環節入手，統籌考慮納稅企業規模不同、增值稅稅率不同對企業增值稅進項稅額和成本的影響，增強稅收籌劃意識及能力提出了更高的要求。

（四）賬務報告環節和信息質量、披露中出現的問題

在“營改增”稅負體制下，受行業上下游規模和管理的制約，企業可能無法完全拿到全部成本項目的增值稅發票，而且即使取得了進項票，由于稅率的差異、規模的差異，進項稅額抵扣后的實際稅收負擔率不同、企業不同，不同項目也不同，短期內有可能導致房地產凈利潤企業間與項目間都有變化。此外，房企的流轉稅由營業稅變為增值稅后，由于價稅分離，成本和收入同以前的核算方式不同，因此財務報告，如資產負債表、損益表、現金流量表反映信息與結構與營業稅時，報表結構的差距較大。

三、“營改增”后房地產行業的對策建議

“營改增”后，研究新的財務核算模式及操作流程；建立健全會計核算制度，加強建設成本的增值稅發票管理及稅務籌劃，使進項抵扣更加及時、有效，控制造成稅負上升的因素，讓房地產企業順利度過“營改增”的過渡時期。具體表現在以下幾個方面：endprint

（一）根據稅種的變化調整核算方法和思維方式

首先，加強科目的科學設置和規范使用。應該在“應交稅費”下設置二級科目“應交增值稅”“預繳增值稅”“未交增值稅”“待抵扣進項稅額”“待轉銷項稅額”“待認證進項稅額”。在二級科目“應交增值稅”二級科目下設置三級明細科目“進項稅額”“銷項稅額”“已交稅金”“減免稅款”“轉出未交增值稅”“進項稅額轉出”“轉出多交增值稅”等。

其次，轉變財務人員的核算意識。財務人員根據增值稅價稅分離的特點，在核算中要考慮價稅分離帶來的財務數據的變化和對結構的影響，轉變慣性分析思維方式。

然后，強化票據管理，規避票據風險；嚴格增值稅發票管理操作規程，包括開具、抵扣票的認證和管理，避免發票管理帶來的損失。

最后，持續進行增值稅相關政策、補充規定和地方政策解讀的學習，熟悉稅額抵扣的范圍和科目，定期對企業財會人員進行專業知識培訓。

（二）多種成本稅率導致的行業成本數據的變化

房地產開發成本中接受勞務等的行業不同所取得的增值稅專用發票稅率有3%、6%、11%、17%，不同的經營模式將導致行業成本數據差異。企業應探索適合企業發展的方式，選擇合適的合作供應商，讓稅負水平的調整變化滿足項目開發的贏利目標。具體建議如下：

第一，選擇相對規范的合作供應商，建立長期的合作關系，固化不同類別成本數據，為項目開發積累成本數據，為稅務分析和成本分析創造條件，滿足公司戰略決策的需求，使某一類的成本數據在企業固化。

第二，從行業內的定量數據研究發現，“營改增”之后，房地產企業的總體稅負與可抵扣的成本占營業收入比例密切相關，該比例到達一定程度后，值越大，減稅效果越明顯，房企應充分利用稅改前平衡臨界點，分析項目稅收成本，為項目投資決策提供合理支持。

（三）完善管理制度，提高會計工作水平

房企開發周期長，資金占用量大，“營改增”的實施在一定程度上促使房企提高會計工作水平，一方面從價稅分離的角度重新評估稅務負擔和項目經濟收益，為企業項目決策提供參考；另一方面，從稅務風險管理的角度，優化內部控制，識別并降低涉稅風險，進而避免由于人為因素的影響而出現稅務風險。具體措施如下：

第一，加強財務管理內部認證、抵扣環節的控制制度，減少人為的失誤和由于票據的不合規等導致的無法抵扣的現象。

第二，企業需要強化增值稅發票管理，嚴禁虛開或者是代開增值稅專用發票。

第三，房企內加強各部門間的協同。稅籌主導部門進行全方位、全過程統籌規劃并制訂最優節稅方案，充分考慮項目設計、供應商資格認定、采購招標、銷售交易等環節，加強部門的協同，以降低企業稅負，節約資金成本。

第四，增強開發商議價和稅負轉嫁能力。根據增值稅稅率的特點，設備采購環節稅率17%，抵扣率較高，開發商在規模化經營的基礎上，建議應盡量增強談判能力，將電梯等設備采購從總包中扣除，獨立采購；在建筑裝修環節，家具、家電也一律規模化采購，降低采購成本。作為開發商，企業要加強品牌建設、提高產品質量和宜居程度積累信譽、提高市場占有率，提升本企業的行業競爭力，增強綜合議價能力。

第五，增強增值稅的稅務籌劃能力。一是根據進項稅票增值稅稅率的不同，在相同的不含稅價的基礎上，盡可能選取一般納稅人作為合作方，獲得高稅率企業的高增值稅額。二是企業成本中，人工費用企業內部發生、沒有進項稅額產生，因此營銷人員可以考慮勞務外包，獲取進項抵扣稅額。三是對于增值稅率為17%的設備采購及廣告制作等內容，盡量以公司規模化的角度從其他綜合合同中獨立出來，增強稅收轉嫁力。四是利用稅改前后流轉稅及其附加的稅負平衡點的經驗數據進行相應的增值稅稅收籌劃。

（四）完善賬務報告結構

由于稅制的變化，財務報告如資產負債表、損益表、現金流量反映的信息與結構與營業稅時報表結構的差距較大。具體反映在：

第一，資產負債表。“營改增”前不動產購置成本金額入賬，“營改增”后不動產購置的初始入賬成本是以分離進項稅額后的金額入賬，降低了入賬價值，從資產負債表的結構上來看，資產價值相對降低，客觀上提高了企業的資產負債率指票，惡化了企業融資評估指標。

第二，利潤表。增值稅價稅分離，同樣的現金流入，相較于營業稅時期，可收入部分是剝離稅額后的價款部分，因此企業的營業收入是不含稅的價格部分，房企的營業收入將大大減少。而未能取得增值稅專用發票的成本部分卻以含稅價的成本列支，因此房企的利潤率因不同的管理水平與“營改增”前的調整水平不同。

第三，現金流量表。營業稅時，現金流入、流出與利潤表中的收入和成本差別較大，由于增值稅的價稅分離，現金流量的編制的取數要單獨考慮增值稅稅金流入流出的問題。稅改后，項目開發建設活動過程中由于名義稅率的提高，同樣的成本項目需流出更多的現金來取得相應的權益，這需要墊付許多進項稅金，影響企業的現金流。

綜上，“營改增”對國家的稅制改革意義重大，但它給房地產行業帶來的挑戰也不容忽視。因此，房地產企業應積極面對，探討稅制變化后對企業稅負、成本、核算、管理帶來的變化，科學制訂稅收籌劃方案，提高自身競爭力，降低開發經營成本，從而增加經濟效益，促進行業長遠發展。

參考文獻

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