關于審計失敗的思考

摘要：隨著資本市場的發展，企業經營權和所有權的分離使企業投資人所掌握的會計信息和管理者所掌握的會計信息及其不對稱，隨之會計師行業出現，從而實現企業投資人對企業真實財務信息的掌握和對企業人員日常經營活動進行監督。在注冊會計師審計實踐中，由于審計服務質量未達標而造成審計失敗的案例常有發生。我國證券市場上審計失敗的事件，造成了不好的社會影響，也嚴重影響注冊會計師行業的聲譽及其公信力。

關鍵詞：注冊會計師；會計事務所；審計失??；審計質量

1. 亞太實業審計失敗案例介紹

1.1審計相關主體與客體概況簡介

瑞華會計師事務所（特殊普通合伙）是由原中瑞岳華和原國富浩華在平等協商基礎上聯合成立的一家專業化、規模化的大型會計師事務所，業務主要包括股票發行與上市、企業重組、公司改制、財務咨詢、稅務咨詢、管理咨詢等領域。

海南亞太實業發展股份有限公司成立于1988年2月，原系由中國寰島（集團）公司、中國銀行?？谛磐凶稍児竞徒煌ㄣy行海南分行等單位共同發起，注冊資本為32 327萬元人民幣，于1997年2月在深交所上市。主營旅游業開發，高科技開發，農業種植和水產。

1.2瑞華會計事務所對亞太實業的審計過程分析

第一，亞太實業持有濟南固锝48%的股份，將濟南固锝認定為聯營企業，采用權益法核算長期股權投資。2012年，濟南固锝根據客戶臺灣敦南科技股份有限公司向其出具的《扣款通知單》，按“質量索賠款”確認預計負債535.5萬元。

2013年10月鑒于質量索賠款尚未實際支付且具體賠償金額尚不能合理確定，濟南固锝認為2012年確認營業外支出時會計估計不準確，沖回2012年確認的預計負債。瑞華所在審計中發現該會計差錯后，并未要求濟南固锝按照《企業會計準則》進行追溯調整，而是要求濟南固锝直接調減本期營業成本，虛增產成品530萬元，并將剩余5.5萬元質量索賠款通過借記“本年利潤（紅字）5.5萬元”，貸記“利潤分配—未分配利潤（紅字）5.5萬元”進行會計處理。

第二，2012年、2013年亞太實業持有濟南固锝電子器件有限公司48%股權。2013 年12月31日，亞太實業第七屆董事會2013年第五次會議決議通過轉讓濟南固锝電子器件有限公司21%股權的議案，披露的股權轉讓價格為875萬元，其定價依據為2012年12月31日亞太實業持有的濟南固锝股權的賬面價值2001.7萬元。2014年末，亞太實業依據之前定價對持有的剩余濟南固锝股權（持股27%）計提了102.7 萬元的長期股權投資減值準備，并于2015年1月以同一定價依據確定交易價格，轉讓了濟南固锝9.36%的股權。由于濟南固锝2013年產生凈利潤，2013年12月31日亞太實業采用權益法核算長期股權投資，其賬面價值自然也隨之增加，產生資產減值也是顯而易見的。

1.3瑞華會計師事務所在審計過程中存在的問題

1.3.1未進行長期股權投資減值跡象的分析

2013年12月31日，亞太實業對濟南固锝所持48%長期股權投資的賬面價值為22，377，904.37元。2013年12月31日，亞太實業董事會決議披露關于轉讓股權的議案，將亞太實業對濟南固锝所持48%長期股權投資定價為2001.7萬元。亞太實業以875萬元出售所持濟南固锝21%股權，按該價格測算，亞太實業2013年末持有的濟南固锝48%股權的賬面價值為2000萬元。無論是公告議案對48%股權的定價還是根據21%股權的出售價測算48%股權賬面價值，該金額均低于披露議案之前此項長期股權投資的賬面價值，屬于“資產可能發生減值的跡象”，注冊會計師應當關注上述減值跡象，分析判斷是否應計提減值準備，并將分析判斷過程歸入審計底稿。瑞華所提交的審計底稿，并未找到注冊會計師如何分析長期股權投資是否發生減值跡象的記錄，瑞華所將長期股權投資列為重大錯報風險領域，對可能發生錯報的重大風險領域并未保持應有的謹慎和懷疑。

1.3.2對識別的會計差錯未采取適當的措施

2013年度濟南固锝鑒于質量索賠款未實際支付且具體賠償金額尚不能確定的原因，又對營業外支出進行沖減的行為并不是會計估計變更，而是發生了會計差錯。會計估計的變更要有事實、協議等新的證據支撐，不能任意做出變更。濟南固锝對涉案索賠款項的會計處理方式明顯違背了會計處理的一貫性原則，對質量索賠款的調整屬于前期差錯，應追溯調整，不應影響2013年的凈利潤。注冊會計師未要求濟南固锝做出正確的會計調整，未做到未勤勉盡責。

2.審計失敗的原因分析

2.1注冊會計師與會計事務所方面分析

第一，注冊會計師未保持應有的職業懷疑態度。會計師在審計過程中，應該依據審計準則，保持應有的懷疑態度，謹慎、認真地獲取可靠充實的審計證據并加以分析和驗證。但是，瑞華所注冊會計師在審計過程中在對長期股權投資存在減值跡象的情況下，并未分析和判斷長期股權是否發生減值跡象的記錄，將長期股權投資列為重大錯報風險領域，對可能發生錯報的重大領域并未保持應有的謹慎與懷疑。從而導致了發表了不恰當的審計意見。

第二，注冊會計師的專業勝任能力不足。專業勝任能力是對注冊會計師最基本的要求，是避免審計失敗發生的前提條件，是對審計質量的基本保障。瑞華所注冊會計師的能力明顯欠缺。在對于已識別的濟南固锝質量索賠款會計差錯，未采取適當措施予以處理。在發現會計錯誤的時候，并沒有要求企業按照會計準則進行追溯調整，而是直接調減本期營業成本，虛增產成品，并將剩余金額通過借記“本年利潤紅字”進行處理。從而導致虛增凈利潤200多萬元。

第三，注冊會計師實施審計時未勤勉盡責。瑞華所在審計過程中明顯缺乏應有的執業懷疑勤勉態度，在一些重大的交易和業務上沒有進行盡職審查，使獲得的審計證據不充分，虛假財務報告沒有充分的識別，使得虛增利潤200多萬元。endprint

2.2被審計方面分析

第一，亞太實業有違規的跡象。根據亞太實業列示的會計違規前后各年的利潤情況，就發現其凈利潤已經連續虧損。為了避免2013年出現虧損，如果預測2014年虧損必須發生，就可能提前采取違規的方法使 2013 年產生會計利潤。使得這兩年的會計報告由虧損轉為盈利。

第二，亞太實業故意粉飾財務報表虛增利潤。管理層舞弊是一種很常見的舞弊方式，他們通過虛增資產、收入和利潤的方式使得財務報表得到有效的粉飾，已獲得投資人和社會公眾的認可。所以，管理層舞弊也是一重要的因素。

2.3審計行業環境方面的原因

第一，審計市場競爭激烈?，F在審計行業的事務所數量供過于求，各個事務所為了獲得更多的業務量，往往通過降低審計質量來達到目的。這樣就會讓事務所市場處于惡性競爭中。

第二，注冊會計師行業相關法律法規的懲罰力度較輕，承擔法律責任比較低，懲罰力度不夠。在這起案例中，證監會對兩名注冊會計師分別罰款5萬元，對瑞華所也只是沒收該項審計收入，并處以78萬元罰款，而這些處罰無論是對于個人還是事務所力度都偏低。因此，我國審計行業相關法律法規的不完善在一定程度上導致了審計質量的低下。

3.亞太實業審計失敗的案例結論與啟示

注冊會計師在取得相應的審計專業知識之后，還要從實際工作中積累經驗，增強審計判斷能力和敏銳感。在具體的審計活動中，要嚴格遵守相關法律法規的規定進行審計，時刻保持應有的謹慎和懷疑。在此案例中就是由于會計師沒有保持應有的職業懷疑態度，致使審計失敗。另外審計失敗的懲罰力度較小也是一種對違法行為的一種縱容。

從此案例中我們可以得到一些啟發，要想審計行業一直健康地發展下去，必須做到以下幾點。其一，經常輪換注冊會計師審計的單位，避免因為審計客戶的熟悉而失去執業準則；其二，注冊會計師應當保持職業謹慎和職業懷疑態度，認真謹慎的核查財務數據；其三，注冊會計師要不斷地提高自身的修養和專業勝任能力，不斷地積累經驗知識并豐富自己；其四，被審計單位要切實落實單位內部審計控制的管理，加強對各個部門之間的內部審計和監督；其五，政府應該嚴厲打擊違法犯罪的行為，制定更加完善嚴謹的規章制度，保護投資者的切身利益，保障市場正常運行。只有從這幾個方面入手才能有效地降低審計失敗的發生率。

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作者簡介：

王曉杰（1993.1- ），女，河南南陽人，碩士研究生。endprint