建筑施工企業增值稅稅負因素分析及應對策略

任大海

【摘要】建筑業營改增對建筑施工企業來說既是機遇也是挑戰，建筑企業要以營改增為契機，不斷完善企業內控管理體系，努力提升企業的綜合管理水平。在新的稅制下，如何規避營改增的負面影響，增強企業的應對能力，降低企業增值稅綜合稅負，成為了制約建筑施工企業發展、生死有關的問題。本文利用因素分析法闡釋了影響建筑施工企業增值稅稅負的主要因素，并提出了相應的應對策略。

【關鍵詞】建筑施工企業；增值稅稅負；因素分析

【中圖分類號】F812.42；F426.32

一、影響建筑施工企業增值稅稅負的主要因素

本文僅以增值稅納稅主體資格為一般納稅人的建筑施工企業的為例，未考慮視同銷售、進項稅額轉出等非日常常規業務。增值稅應納稅額及考慮時間價值的增值稅應納稅額的計算公式如下：

增值稅應納稅額=銷項稅額-進項稅額=建筑施工企業銷售額×適用稅率一協作單位銷售額×適用稅率

考慮時間價值的增值稅應納稅額=（建筑施工企業銷售額×適用稅率-合作單位銷售額×適用稅率）×時間價值

從上述公式中可以分析得到影響建筑施工企業增值稅應納稅額的主要有如下兩方面因素：

金額因素：包含銷售額、適用稅率兩方面因素；

時間因素：即合理利用增值稅法定納稅義務時間規定，籌劃推遲確認納稅義務時間，提高綜合管理水平盡早取得各種增值稅進項發票進行認證抵扣。

二、影響銷項稅額的金額及時間因素分析

（一）影響銷項稅額的金額因素主要為建筑施工企業的承包合同銷售額及適用稅率

1.銷售額：是指納稅人銷售貨物或者應稅勞務向購買方收取的全部價款和價外費用。

（1）價款因素：合同金額及后期變更、索賠、獎勵款等。一般為非可控因素和有利因素。

（2）價外費用因素：一般為部分可控因素，金額影響相對較小。

列舉建筑企業所有可能涉及的價外費用并逐一進行籌劃分析。需要將價外費用條款在合同中明確。如對下游業主購銷運費結算盡量采用兩票制結算，避免運費部分從高適用增值稅稅率。對上游業主一般不會涉及運費，即使涉及運費相對于總包合同金額都很小，基本可以忽略，如果特殊的總包合同涉及運費金額較大，應該綜合考慮運費問題。

2.適用稅率：在簽訂承包合同前積極與業主溝通籌劃適用增值稅優惠稅率，如適用清包工工程、甲供材工程增值稅簡易征收等。

（二）影響業主付款及結算的時間因素：即影響增值稅銷項稅額法定納稅義務時間確認因素，一般為部分可控因素

1.業主預付工程項目啟動款：業主依據合同預付項目啟動款，即產生增值稅納稅義務，應該向業主開具增值稅專用發票或者普通發票。可以與業主溝通籌劃預付工程項目啟動款的付款時間為月初，最大限度獲取稅金的時間價值。

2.中期結算款（含變更、索賠、獎勵款）：中期結算款一般一月辦理一次、支付一次。無論業主是否按合同約定的付款時間、付款比例、付款金額，支付中期結算款均產生增值稅納稅義務，應該向業主開具增值稅專用發票或者普通發票。

3.竣工結算款：只要辦理了工程竣工結算，無論工程款項建筑施工企業是否全額收取，均產生納稅義務，應該向業主全額開具發票（除工程質量保證金）。

三、影響進項稅額的金額及時間因素分析

（一）影響進項稅額的金額因素主要為建筑施工企業協作單位的銷售額及適用稅率

協作單位：指建筑施工企業提供輔助協作的分包方、出租方、供應商；對應分包成本、租賃成本、采購成本。

1.影響協作單位銷售額的價款及價外費用等因素與影響建筑施工企業的因素一致，應本著對建筑施工企業能夠降低綜合成本的原則，在相關的各類合同簽訂前合理籌劃約定。如對上游協作隊伍及供應商的購銷運費結算采用一票制結算，取得17%增值稅專用發票。

2.協作單位適用稅率，在招標前籌劃相關合同條款，合理籌劃協作單位增值稅適用稅率，涉及運費比價原則應該綜合考慮運費的一票制與兩票制結算的選擇比較。依據協作單位銷售產品或服務的不同，適用稅率分別為17%、11%、6%、3%、0等情況。

以建筑施工企業利潤最大化為宗旨，以綜合成本最低為原則組織招標活動，進行比價選擇，金額因素基本將成為可控因素。

（二）影響建筑施工企業取得各種增值稅進項發票進行認證抵扣的時間因素

1.建筑施工企業原材料采購業務的增值稅進項發票基本上和制造企業的財務控制相同，能夠及時取得發票并認證抵扣。

2.工程分包、船機設備租賃業務存在建筑施工企業一般按行業管理習慣以款控票，即建筑施工企業一般見票付款、協作單位一般是給多少錢提供多少票。發票及付款利用臺賬進行管理和控制。存在大量已辦理結算但是因為工程款未支付，協作單位未提供分包或者租賃發票的情況。

3.涉稅風險：預提工程進度計量費用、租賃費用進成本無發票匹配、分包工程結算后發票不全。無法及時取得增值稅專用發票進行進項稅額認證抵扣，增值稅稅金資金時間價值無法量化控制、無法評價考核。同時導致所得稅存在涉稅風險。

4.適應建筑業營改增從工程分包、船機設備租賃業務進行流程再造及財務管理變更，以達到盡早取得各種增值稅進項發票進行認證抵扣，取得增值稅稅金的時間價值、降低所得稅涉稅風險，保證任何一筆計入工程施工成本費用都有發票可依、可查、清楚、明了，同時掛賬有依，變以款控票為以票控款。

四、建筑施工企業營改增的應對策略

通過上述對影響建筑施工企業增值稅應納稅額的金額因素與時間因素的分析，建筑施工企業應該從合同條款、招標比價原則、財務核算制度及流程、發票控制前置、增值稅考核體系、相關配套管理辦法等方面籌劃應對策略。

（一）修改完善相關合同條款，特別是涉稅的發票及付款條款endprint

企業應重視日常涉稅交易合同的簽訂和審查，達到規避涉稅風險的目的。企業在開展生產經營活動時，會與外部或內部的法律主體簽訂各種各樣的合同。不僅涉及法律問題，也必然涉及財稅問題。不論何類經濟合同，合同條款內容必會涉及合同主體一方或雙方的納稅義務，稍有差別，財稅結果差異可能會很大，面臨的法律風險也會有所不同。在各類合同的簽訂及實施的各個環節要綜合考慮營改增現有的相關稅收管理辦法及條例，特別注重涉稅的發票及付款條款的稅收籌劃。如工程分包合同中增加涉稅合同條款：明確工程進度款按月支付的付款日期及付款比例以達到確定分包方增值稅納稅義務時間及金額的目的，即確定總包方收取增值稅專用發票的時間及金額；明確增值稅適用的計稅方法、適用稅率、開具增值稅發票的類型等涉稅事項。

（二）完善招標比價辦法，達到以企業利潤最大化為原則選擇合作單位

以企業利潤最大化為原則選擇合作單位，需要在配套的合同管理、招標管理、比價原則宣貫與培訓、考核獎懲制度中明確相關內容。如在招標資料中增加投標人稅務資質要求：一般納稅人、小規模納稅人、個人；增值稅一般納稅人參標原則：即任何招標都必須有一個增值稅一般納稅人參與投標，以利于招標比價的公平、合理；財稅人員參與、監督招標活動；招標比價過程的記錄及存檔備查；投標方提供的投標資料要求其增加相關稅務資料，如投標人能向我方提供類似經濟業務的發票復印件等。

（三）發票控制前置、變以款控票為以票控款、取得增值稅的時間價值

適應建筑業營改增從工程分包、材料采購、船機設備租賃業務進行流程再造及財務管理變更，以達到盡早取得各種增值稅進項發票進行認證抵扣，取得增值稅稅金的時間價值、降低所得稅涉稅風險。無論是在營業稅下還是營改增后，發票控制前置都具有可操作性、可控度最高，建立完善、理想的招標比價體系相對較困難，但必須配套做到盡可能的完善，這樣發票控制前置才有意義，二者協調配合才能達到降低建筑施工企業涉稅風險，達到企業利潤最大化。同時也在一定程度上契合了建筑工業化的產業發展方向。

（四）先比價再比稅，建立綜合的增值稅考核體系

建筑施工企業應建立適應營改增的目標責任成本管理與考核體系，即分級標后預算管理與考核體系，一般分為公司、項目部、工區三級管理體系。以符合施工項目實際、客觀科學的各分級標后預算為目標責任成本控制基礎，設定工程分步、分項增值稅目標責任管理與考核指標。建立以目標成本控制考核指標為基礎，結合企業生產、經營、管理實際的增值稅考核體系。工程分包、材料采購、船機設備租賃業務等合作單位的選擇原則，應該以綜合成本最低為原則，先比價再比稅。避免單純為了降低施工項目增值稅稅負，卻增加了項目成本的情況發生。

（五）制定相關配套的管理辦法

建筑業營改增并不是建筑施工企業財稅部門一個部門的工作，同時涉及企業生產經營的各個環節、各個部門。建筑施工企業應該在業務模式與組織架構、BT與BOT項目、EPC項目、PPP項目、成本管理、供應商管理、采購管理、船機設備管理、分包管理、老項目管理、發票管理、增值稅管理、合同模板修訂、招標管理等各方面制定適合建筑業營改增的相關管理辦法，并逐步修訂完善。

五、結語

建筑施工企業營改增后或者是過渡期內，與業主方相關的經濟業務可籌劃空間相對較小、可控度低。與分包方、出租方、供應商相關的經濟業務可籌劃空間相對較大、可控度較高。建筑施工企業應該修改完善相關合同條款，特別是涉稅的發票及付款條款；完善招標比價辦法，達到以企業利潤最大化、綜合成本最低為原則選擇合作單位；建立以目標成本控制考核指標為基礎，結合企業生產、經營、管理實際的增值稅考核體系。制定并逐步完善相關配套的管理辦法。同時適當修改財務核算制度及流程，提高預提與結算的及時性與準確性以配合發票控制前置要求，以達到盡早取得各種增值稅進項發票進行認證抵扣，取得增值稅的時間價值，變以款控票為以票控款。從建筑施工企業的投標、施工、結算等主要環節，穩步推進企業生產、經營各方面的增值稅的管理，充分享受營改增政策的稅收紅利。endprint