時間驅動作業成本法在酒店業的應用研究

（遼寧對外經貿學院 遼寧大連 116052）

一、引言

從成本管理的層面，若成本核算不準確將直接導致酒店等服務行業定價決策無效，無論是高估成本還是低估成本，均會影響其未來的競爭力與盈利水平。經調研發現，酒店業等此類服務行業的間接成本（尤其是間接人工成本）占總成本比重高，間接成本如何合理分配至關重要。若間接成本的分配方法過于簡單，或過度依賴于主觀判斷（如管理者的經驗數據），或過于繁雜（如傳統的作業成本法），均會直接影響定價決策的質量。本文引入的時間驅動作業成本法，相較于制造業與服務業普遍使用的傳統成本方法（單一的成本分配率或過度依賴于管理者主觀判斷）會提供更加準確而有效的成本信息，又可克服傳統的作業成本法實際推廣應用中所帶來的困難（初始成本高且靈活性差而導致占用過多人力成本和時間）。鑒于住宿服務收入占酒店企業總收入比例較高，本文研究將聚焦于酒店業客房成本的核算。

二、時間驅動作業成本法應用流程

（一）模型構建需要整理的基礎數據

將時間驅動作業成本法應用于大型酒店的客房部，準確核算每類客房的實際成本，需通過多種手段與技術方法進行調研，獲取成本模型構建與應用所需的原始資料。

1.客房基本資料。包括酒店提供客房的類型（如經濟客房、舒適客房、高檔套房、豪華套房等）、客房面積、數量、房間配置的設施、用品與家具等。

2.房間備品明細（用以編制直接材料明細表）。如便簽紙、筆、洗漱用品、茶包等，具體信息可包括數量、購買單價、總價等。

3.直接人工成本信息（提供客房服務的直接相關人員）。客房部可列支于直接人工成本項目的人員，一般可包括酒店內務部經理、內務部領班、客房清掃人員、洗衣房工作人員、客房樓層服務生等。其具體信息有人員數量、每月底薪、職務工資、業務津貼等。

4.間接人工成本信息。可分攤計入客房成本間接人工成本項目的人員構成可包括客房部總經理、前廳（大堂）經理、前廳接待人員、前臺收銀員、行李搬運服務生。酒店等服務行業間接人工成本占總成本比重較高，其分配計入成本的準確程度對總成本的計算結果影響重大，該項目也是本文運用時間驅動作業成本法進行分攤的指定成本項目，需要在分析成本驅動因素、細分作業及統計單位作業耗時等詳細信息基礎上，再分攤計入各類客房總成本。

5.固定資產明細表。需要根據客房的不同類型，分別獲取相關詳細信息，包括各類房間固定資產名稱（如床、椅子、空調…）、數量、購買時間、預計使用壽命、年折舊額、賬面余值等，用以計算年折舊成本。

6.其他間接費用，主要包括水費、電費等，此類費用可依據客房的使用面積、年度實際入住量等信息分攤計入成本。

（二）具體的應用步驟

一般情況下，酒店員工提供的各環節服務基本實現標準化，即每位客人無論選擇入住哪種類型（或標準）的客房，均將得到同樣水平的服務。本文假設酒店為各類型客房提供的服務（作業）無差別化，即可依據各項作業時間為基數將間接人工成本分攤計入各類客房成本。將時間驅動作業成本法實際應用于某酒店的客房部客房成本核算具體步驟如下：

1.鑒別分析核心部門與輔助部門的作業及單位作業時耗。作業是指企業在經營活動中的各項具體活動。時間驅動作業成本法仍然是以作業為基礎，通過對所有作業活動進行動態追蹤，獲取各項作業費用的消耗情況信息，進而將成本進行合理分配，作業的確定是時間驅動作業成本法成功實施的重要環節。單位作業時耗是指完成某一作業需要的確切時間。本文通過訪談、實地考察、親身體驗，并與行業相關管理人員多次溝通、分析，最終確定了酒店客房部提供客房服務的作業明細，并整理確定了單位作業時耗以方便進一步闡述（若具體應用于某一家酒店時，需要根據具體情況進行相應調整），這也是實施時間驅動作業成本法最為關鍵的一步。具體信息詳見表1。

表1 作業及單位作業時耗明細表

2.建立時間方程。時間方程是指一段時間內（如一年）每一作業成本池完成相關作業所需的總時間。根據表1的相關信息，客房部的時間方程可列示如下：

辦理入住手續成本池：某年客房入住（使用）總套數×9min（無預定）或6min（有預定）

引導服務成本池：每年某類客房入住（使用）總套數×10min

清潔服務成本池：每年某類客房入住（使用）總套數×20min

辦理退房手續成本池：每年某類客房入住（使用）總套數×11min

3.計算確定可使用實際有效總產能（以時間為單位，用字母A來表示）。可使用實際有效總產能（以下簡稱“有效總產能”）是指每一個輔助部門完成各自作業可利用（或可提供）的總的有效時間。假設某酒店客房部每年工作時間為52周，每周工作天數為5天，每天每名員工理論工作時間8個小時，經計算可得每人每年工作總時間為 52×5×8×60=124 800（min）。然而，在客房部每名員工全部工作時間不可能全部是有效的工作時間，考慮到休息、病事假、帶薪休假等因素，假定有效工作時間為理論時間的85%（一般參考范圍為75%—85%，可根據企業具體情況再行確定），另客房部除總經理之外，每人每年還要接受2小時（120min）的崗位培訓。某酒店客房部有效總產能計算明細見下頁表2。

4.計算確定產能成本率（用字母B來表示）。在計算確定了實際有效總產能（A）的基礎上，就可以計算每類客房間接人工成本的產能成本率，進而可以計算單位時間的間接人工成本。這種計算思路亦可用于分攤其他重要間接成本。假設某酒店的客房部提供客房類型有四種，部門人員并沒有嚴格按客房類型進行分工服務，由此需要將間接人工成本在四類客房中進行分攤。本文假設客房入住率越高，員工提供服務時間越長，每類客房分配比例可以按各自年度客房入住量為權重來確定。間接人工成本的產能成本率（B）=年度間接人工總成本÷有效總產能（A）。

5.計算確定成本動因分配率。在時間驅動作業成本法下，每項作業成本動因分配率均用時間來表示，進而計算出各項作業的單位成本，這也是運行時間驅動作業成本法極為關鍵的一個變量（或組成部分）。成本動因分配率=間接人工成本的產能成本率（B）×單位作業時耗（min）。

6.計算確定每項作業需要分攤的成本和每類客房成本。這是時間驅動作業成本法具體應用的最后一步，通過該步驟的實施可完成二項任務。一是計算各項作業需要分攤的成本和客房成本；二是確定每類型客房的使用效率（通過列表計算可獲得實際產能使用率和剩余產能率信息）。

首先，計算客房成本。

某項作業需分攤的成本=成本動因分配率×作業數量

某類客房的年度總成本=直接材料（DM）+直接人工（DL）+各項作業需分攤的總成本（間接人工成本）+分攤的其他間接成本（折舊+水費+電費）

直接材料成本和直接人工成本以年度總成本乘以該類客房入住量比例計算的權重而得。折舊費用和水電費用等其他間接成本項目均以客房的使用面積總數為基數進行分攤。

某類客房入住量比例（權重）=某類客戶年入住量÷各類客戶年入住總量

其次，計算確定某類客房的使用效率，即通過計算剩余產能（閑置產能）率來反映。

剩余產能（閑置產能）率=[某類客房有效總產能（min）-某類客房實際使用產能（min）]÷某類客房有效總產能（min）

某類客房有效總產能（min）=有效總產能（A）×某類客房入住量比例（權重）

酒店客房部經濟客房使用效率計算示例見表3（模擬數據），表格中部分數值用字母表示，相同字母含義全文前后保持一致，另部分數據隱藏。

實際產能使用率=m/n

剩余產能率=（n-m）/n

表2 有效總產能一一員工有效工作時間明細表

表3 時間驅動作業成本法之間接人工作業成本(經濟客房-有預訂)

三、結論與展望

綜上所述，將時間驅動作業成本法應用于酒店服務業，可得出以下結論：

1.計算產能成本率，簡化成本核算流程。運用時間驅動作業成本法，在先后計算出單位作業時耗和產能成本率的基礎上，可以計算出單位時間間接人工成本，間接成本以時間為分配基礎，相較于傳統的費用分攤方法更加準確和簡單。

2.計算成本動因分配率，提升成本核算質量。時間驅動作業成本法可計算出重要的中間變量成本動因分配率，以此為計算基數可提升各環節成本計算準確性的同時，亦可關注成本產生原因，便于管理者從成本產生的源頭加以控制與引導。

3.節約時間，可操作性強。時間驅動作業成本法計算出的單位成本相較于傳統成本核算方法更加簡潔靈活，可操作性強。

4.調整時靈活且有彈性。使用時間驅動作業成本法的酒店類企業，當所提供服務（或產品）的結構發生變化時，產能成本率的數據更新簡便易行。

5.關注閑置（剩余）產能，明確管理方向。時間驅動作業成本法計算結果之剩余產能率指標，可以引起管理層的關注，有利于企業持續改善，關注時間使用效率，進而促進管理水平的提升。

從推動時間驅動作業成本法的實踐應用層面，本文尚有一定的局限性，如考慮到客房成本占酒店成本比重高，僅以客房部成本作為研究對象，未來可以將該方法在同類企業其他部門進行推廣。從成本項目的構成上，有一些費用沒有納入分析過程，如房屋建筑物的維修費用、其他運行費用。另，本文所探討的時間驅動作業成本法應用，僅是以客房部為例進行的一種簡化的案例式分析，若將來在某一家企業進行實際推廣，需要考慮的因素要更多、更具體。