企業重組相關賬務處理案例分析

摘 要：企業重組是企業對現有生產要素和資源通過企業間的兼并與收購、出售與分立等各種方式，實現生產要素和資源在企業間的合理流動與重新配置，從而實現資源共享、提升效益、公司擴張和發展目標的行為。企業重組可以較為快捷地實現企業產權結構優化組合，提高企業的市場競爭力，企業資源重組過程一般涉及企業合并、分立、新設、資產、股權出資等，其賬務處理相對較為復雜。筆者擬以A公司重組為例分析重組過程中涉及的相關賬務處理問題。

關鍵詞：企業重組；賬務處理；案例

就對資源進行有效配置而言，企業重組就是其中最好的方法，其意義就在于：具有優勢的一些企業可以通過兼并、重組，在最短的時間內對資本規模進行擴大。但只是追求重組起到的表面效應，卻沒有重視重組的本質，往往就會使這種“捷徑”變成“困境”。即使你擁有豐厚的資本以及先進的技術，但沒有對賬務進行整合，就仍有可能面臨接管的失敗。對于賬務整合，就是對資源配置進行管理和協調。沒有賬務整合的能力，卻注重進行重組的企業，其重組后果都會有可能對公司的優勢造成損害。所以，為企業構建重組之后賬務整合的模式，是現在企業面對資產重組所必需要做到的。就賬務整合而言，就是使用相關的賬務手段，來對賬務關系、賬務活動、賬務事項進行政治、整理，以促進企業賬務的運作能夠更加的協調、合理，這是對賬務管理的系統進行修復和調整，是企業擴張所需要的，是能夠確保企業在重組之后賬務具有協同效應的，也是重組方控制被重組方的有效途徑，更是進行重組戰略的保障。

一、案例背景

A公司系通過企業合并、資產及資產負債組合、股權及貨幣資金出資重組成立，系新設合并及同步出資的方式成立。

A公司股東：按照同一控制下企業和非同一控制下企業將其股東分為同一控制下企業B集團公司（包含下屬企業），非同一控制下企業C類股東，A公司成立后B集團公司對A公司具有控制權。

A公司各股東以評估值作價出資，股東出資情況如下：B集團公司以旗下兩家公司（甲公司、乙公司）、兩個構成業務的資產負債組合、固定資產及無形資產、股權出資，C類公司以兩家公司（丙公司、丁公司）出資。A公司成立后甲乙丙丁四家公司注銷，A公司擁有三家子公司（其中兩家屬于B集團公司投入，一家屬于C類股東投入），三家聯營/合營企業（兩家屬于B集團公司投入，一家屬于C類股東投入）。

A公司設立時點涉及的主要賬務處理問題：A公司單體報表層面各出資資產賬務處理；A公司合并報表層面及B集團公司合并報表層面賬務處理；A公司子公司賬務處理。本文分析如下：

二、賬務處理分析

1.A公司個別報表層面

A公司個別報表層面應按照經確認的評估值入賬，具體依據分析如下：

（1）從《公司法》的規定方面分析

根據《公司法》的規定，“對作為出資的非貨幣財產應當評估作價，核實財產，不得高估或者低估作價。法律、行政法規對評估作價有規定的，從其規定?！?/p>

從上述法規看，A公司設立時以非貨幣性資產出資，應以評估作價入資，故A公司個別報表層面應以評估值入賬。

（2）從企業會計準則方面分析

根據相關資產準則中關于各資產初始計量的規定，投資者投入的資產應按照公允價值計量。比如：

固定資產準則：“第十一條 投資者投入固定資產的成本，應當按照投資合同或協議約定的價值確定，但合同或協議約定價值不公允的除外。”長期股權投資準則：“（三）投資者投入的長期股權投資，應當按照投資合同或協議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協議約定價值不公允的除外?！?/p>

無形資產準則：無形資產初始計量“（二）投資者投入的無形資產的成本，應當按照投資合同或協議約定的價值確定，在投資合同或協議約定價值不公允的情況下，應按無形資產的公允價值入賬?！?/p>

從A公司個別報表層面，相關資產、股權等視為接受股東投資資產處理，應以公允價值入賬，對A公司而言，評估值是各方認同的交易基礎，即公允價值，故從企業會計準則中上述規定來看，A公司個別報表層面應以評估值入賬。

2.A公司合并報表層面

從案例的情況來看，A公司受B集團公司控制，從控制及股權關系分析，B集團公司投入資產在合并報表層面合并前后均受B集團公司控制，C類股東投入資產合并重組前不受B集團公司控制。

（1）B集團公司投入

從案例的情況來看，A公司重組完成后，B集團公司將擁有其實際控制權，B集團公司投入的全部資產【包括對子公司投資、對聯營企業投資、構成業務的資產負債（原為一個獨立經營的公司或一個獨立經營的分部）和資產】視為一個構成業務的資產包（即業務），符合《企業會計準則第20號-企業合并》中所指的同一控制下的企業合并。

A公司擁有B集團公司以股權投入的兩家子公司，對于這兩家子公司而言，個別報表是按照其原有計價基礎，不按照本次出資時評估值調整報表，而A公司個別報表是按照評估值入賬。A公司合并報表層面應將B集團公司投入的全部資產和負債作業一個構成業務的資產包按照同一控制下企業合并處理，按照合并日被合并方的賬面價值計量。故合并層面應沖回A個別報表已入賬的資產評估增值部分，沖減的資本公積。

（2）C類股東投入

從案例的情況來看，其他股東投入前后對A集團公司均沒有實質控制權，符合《企業會計準則第20號-企業合并》中所指的非同一控制下的企業合并，在A公司的合并報表層面仍然以評估值反映。

（3）B集團公司合并報表層面

在B集團公司合并報表層面，B集團公司投入的資產需要還原為合并日賬面價值計量，合并日在編制合并報表時，將按照原值與原賬面原值和原來的折舊進行還原，賬面原值和折舊與評估之間的差異沖回評估增值，同時沖減資本公積。另外尚需要注意，由于重組過程中涉及稅務的處理方式，直接影響到資產及負債的計稅基礎，故做進行還原的賬務處理時，尚需要考慮遞延稅費的影響。

3.子公司

A公司的子公司僅僅是股東變更，應采取持續經營的假設，會計報表仍應以其擁有的資產負債的賬面價值為依據。

從企業會計準則角度來看，如果是同一控制下企業合并取得子公司，則無論在個別報表層面還是合并報表層面均應是按照賬面價值計量。如果是非同一控制下企業合并，購買方通過企業合并取得被購買方100%股權的，被購買方可以按照合并中確定的可辨認資產、負債的公允價值調整其賬面價值。除此之外，其他情況下被購買方不應因企業合并改變有關資產、負債的賬面價值。

故企業合并取得子公司的情況下，除非是非同一控制下取得子公司100%的股權的情況下，可以以公允價值調整子公司賬面價值，其他均保持原來的計量基礎不變。子公司無需按照評估值入賬調整。

三、總結

本文通以A公司重組為案例，對重組后A公司個別報表、合并報表、子公司以及合營企業的賬務處理進行了分析，A公司個別報表層面按照股東投入作價評估值入賬，合并報表層面根據投入方不同分別采用同一控制下企業合并和非同一控制下企業合并的原值進行處理，望能為企業重組賬務處理提供參考建議。

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作者簡介：裴素平（1978.12- ），職稱：會計師，學歷：碩士研究生，研究方向：會計學，作者單位：致同會計師事務所（特殊普通合伙）廈門分所endprint