后營業稅時代地方主體稅種的可行性研究

王怡+徐金貝+汪炆雯+傅潔妮

摘要：自2016年5月全面實施營改增后地方稅收收入減少，缺乏地方主體稅種的情況更加嚴重。為此，筆者分析了發展以房產稅為地方主體稅種的方案以及其可行性。首先我們從房產稅的特點、作用、現狀等來概述房產稅具有發展成為地方主體稅種的潛力。其次，結合我國房產稅改革的實踐背景和借鑒國外發達地區成熟的房產稅體系制度，以及在上海、重慶的試點城市的現狀，學習成功之處，吸取經驗教訓，提出了對完善我國房地產稅改革制度的一些建議。

關鍵詞：分稅制；營改增；地方主體稅種；房產稅

一、引言

2016年3月24日，財政部、國家稅務總局公布了《營業稅改征增值稅試點實施辦法》，確認營改增試點自2016年5月1日起，在全國范圍內全面推開。此次營改增試點把建筑業、房地產業、金融業、生活服務業等全部營業稅納稅人納入試點范圍，試點納稅人不再繳納營業稅而改為繳納增值稅，這可以說是我國財稅體制中又一次巨大變革。

2016年10月20日上午，國家稅務總局舉行新聞通報會，通報今年前三季度稅務部門組織稅收收入、全面推開營改增試點成效等情況。前三季度，全國稅務部門共組織稅收收入89700億元（已扣減出口退稅），同比增長7%。其中，全國服務業稅收完成61704億元，增長8.2%，服務業增長拉動全國稅收增長4.6個百分點。自5月1日全面推開營改增后至8月，四大行業累計實現增值稅應納稅額3127億元，其中金融業實現增值稅1013.19億元。與應繳納營業稅相比，累計減稅486億元，其中生活服務業減稅282.11億元。稅負平均下降13.45%。這些數據都顯示出我國稅收體制改革一片向好的趨勢。

然而，營改增在帶來拉動第三產業發展，化解產能過剩等好處的同時，也顯現出一些負面影響。雖然采用了增值稅按中央和地方五五分成的過渡方法，地方仍免不了損失一部分稅收收入。另外，為了“營改增”的推行能夠更順利進行，大多數試點地區都采取設立專項資金，補貼稅負暫時增加的企業，但過渡性財政政策扶持在另一方面反而增加了地方財政支出。減稅和增支成為地方財政面對的雙重壓力。

營改增使地方政府除了出現稅收收入減少的問題之外，還使地方政府面臨主體稅種缺失的問題。根據國家統計局網站的數據統計，自2006年至2015年，如果以地方整體財政稅收收入為基數100%，增值稅、營業稅和企業所得稅三項稅收收入占地方稅收收入比例的多數，其中增值稅在14%-21%之間，營業稅占30%以上，企業所得稅占16%左右。其他地方稅種如資源稅、車船稅、印花稅、煙葉稅等，僅分別占到不超過2%甚至1%。因此，營業稅這一最大的地方主體稅退出歷史舞臺將成為一大問題。

在這樣的背景下，本文提出培育發展新的地方主體稅種，來保證地方財政稅收收入穩定。考慮到地方稅中有一系列與“房”和“地”相關的稅種，我們提出了“房地產稅”這一概念。房地產稅包含了房產稅（占地方財政收入3%左右）、土地使用稅（占地方財政收入3%左右）、土地增值稅（占地方財政收入6%左右）、耕地占用稅（占地方財政收入3%左右）和契稅（占地方財政收入6%左右），在便于測算，不考慮改革并入增值稅的營業稅情況下，我們建立公式：房地產稅比例=（房產稅比例+土地使用稅比例+土地增值稅比例+耕地占用稅比例+契稅比例）/（稅收收入—營業稅比例）。這樣的計算下房地產稅可達地方財政稅收收入比重的近三成，與營改增前營業稅占地方財政稅收收入的比重相近，因此本文對把房地產稅發展為地方主體稅種的可行性進行探討。

二、房產稅作為地方主體稅種的可行性

（一） 蒂伯特“用腳投票”理論

查爾斯·蒂伯特曾提出“用腳投票”理論，即居民按照偏好選擇定居地點達到為居住地政府投票的效果，前提為無限制人口流動，功能完備的政府大量存在并且互相不存在利害關系。在均衡狀態時，地區稅負與政府提供的公共產品如醫院等公共基礎設施相匹配，即納稅人稅收被完全支出在公共服務上。

和其他稅種相比，房地產稅更能體現稅收的內涵“成本-收益”原則。納稅人有享受當地基礎設施和公共產品的權利，同時應負擔繳納稅負的義務。而政府有義務為納稅人提供必要的公共產品和公共服務，同時有權力向納稅人收取購買公共產品的成本費用。基于此，房地產稅可作為分攤公共產品成本費用的較好選擇。

（二）房產稅稅源充裕、不可流動性和不可隱匿性

首先，稅源充裕，并隨地方發展稅基擴大。依據憲法和物權法等，我國的房屋所有權、產權不斷明晰。房產的普遍性和地方性以及龐大的房屋成交總量無不顯示著房產稅廣泛的稅源。同時，隨著地方投資環境、公共服務水平的提高，房產稅的稅基也將不斷擴大，必將成為地方稅收收入可靠來源。

其次，不動產房屋具有不可流動性，可有效防止納稅人從稅負高處轉移到稅負低處，造成稅收外溢。各地經濟發展水平、房地產市場發展程度參差不齊，地方征收房產稅亦可因地制宜，在合理范圍內設置浮動稅率，以達到稅負均衡。

再者，房地產的不可隱匿性便利了地方政府征管。地方房地產管理部門可向稅務部門提供準確的產權戶籍資料以確定征稅范圍；由地方稅務部門授權相關資產評估機構對應稅房屋進行價值評估，有助于克服房產價格復雜性，較為規范準確地計算出課稅價值。

（三）房地產稅調節收入分配、引導住房消費的作用

將土地使用稅、土地增值稅、耕地占用稅、契稅等和房產稅一起共同納入房地產稅體系，其作用有調節收入分配、引導住房消費。

房產稅直接向個人征收，稅負難以再次轉嫁，直接減少稅后收入；稅收投入公共產品可視為收入再分配。衡量國內居民財富的指標之一是房產的持有數量及其價值，對居民居住用房征房產稅益于縮小貧富差距。

開征房產稅有效增加持有成本可減少房產市場過熱而出現的投機行為，房源量增加。

（四） 房地產稅彌補地方財政缺口endprint

我國地方財政長期依賴一次性收取的并短期大量消耗的土地出讓金，其極大增加了房地產的開發建設成本，迫使資金負擔向消費者轉移，抬高基礎房價。

根據2014年的數據，我國城鎮居民人口達7.49億，商品房平均價格為6300元/㎡，平均住房面積33㎡/人，因此估計，住房面積約247.2億㎡，總價值約為156.3萬億元，若以1%作為房產稅稅率，可得收入約1.6萬億元。將一定的免征稅款納入考慮范圍內，實際征收的房產稅收入還要再打折扣，還不足以完全替代土地收入。

2016年10月的數據顯示，房產稅同比增長24%，收入約327億元；城鎮土地使用稅同比增長14.9%，收入約282億元。按照房產稅的上升和土地收入下降的趨勢以及目前土地使用稅、土地增值稅、耕地占用稅和契稅的比例推算，新構建的房地產稅取代土地收入彌補土地出讓金短期內消耗和營業稅取消后造成的稅收收入缺口的條件逐漸成熟，作為地方主體稅種具有可行性。

（五）房地產稅征管日趨完善

2011年1月28日，滬渝兩地正式啟動房產稅試點改革。

由此，房地產稅的征管隊伍逐步建立，征管體系逐步完善。同時2013年出臺的“國五條”對發展穩定房價機制、抑制投機性購房、增加普通房源供應、加快安居性房產建設、加強市場監管等方面提出針對有效的措施。

雖然房地產業存在涉及范圍廣、稅種多、部門多、利益群體多、開發周期長等特性，其征管過程中還存在著許多問題，但不可否認的是，我國在稅源管理、納稅評估、稅務稽查等方面取得了巨大的成效，房地產的征收管理也在日趨成熟完善，未來成為獨立成熟的地方主體稅種指日可待。

（六）房產稅民意基礎廣

根據吉林大學基于全國1050個樣本的征收房產稅“公共民意”的調查，重慶方案中稅率為0.5%時，受調查民眾對于該方案評價為非常不合理、較不合理、合理、較合理和非常合理的比例分別為7.49%、24.15%、51.69%、14.49%和2.17%；若稅率上升至1%，則該五種評價的比例分別變為9.73%、33.63%、42.03%、12.49%、2.12%。我們不難發現稅率是房產稅設計中的關鍵因素，稅率的上升也伴隨著民眾認可度的降低。

另外，對于房產稅受益期許增加醫療保障和加強環境保護的贊成度較高，分別為66.43%和60.39%，降低個稅和增加科教支出的贊成度同為57.97%。因此，若在將來把民眾訴求作為納稅收益切入點，房產稅的接受度將會更廣泛，輿論基礎將更為夯實。

三、我國房產稅制度設計的基本思路

（一） 適度下放房地產的立法權

在我國，中央稅、共享稅和地方稅的立法權均集中在中央，不利于調動地方政府的積極性，無法有效地發揮稅收的調節和財政作用。因此，本文建議，適度下放房地產稅的立法權，可以調動地方政府的積極性，省級政府根據地方因地制宜制定合理的優惠面積，不必“一刀切”，以家庭用房支出占總支出的比例為依據，制定有差別的優惠面積，保留先行房地產稅部分優惠政策，對低收入階層自住用房施行一定的優惠政策。

（二）使用差別化的比例稅率

在立法權的因地制宜下，在中央政府規定的稅率范圍內，使用差別化的比例稅率，地方政府根據各自房產不同的用途靈活地確定稅率并依法征收。房地產稅稅率根據支出需求確定，而支持需求則由地方政府通過公共選擇機制加以確定。其稅收收入用于民眾所在區域的教育及公共服務支出。由此，房地產稅稅率根據本地財政需要制定，各地稅率高低不等，且隨時間推移還可能會有小幅調整。

（三）加強保有環節的征稅

我國目前的房產稅征收環節是“重交易，輕保有”，大部分稅收集中在開發環節，而交易環節征稅可以將稅負完全轉嫁到購房者身上，卻不會影響囤積住房者，因此房價一直居高不下。如果后移到保有環節，增加囤積住房的稅收成本，不僅對遏制房價過快上漲有好處，還能克服地方稅收過于依賴房地產業的現狀。現階段，我國房產稅主要以房產取得和所得的單位或個人為納稅人，而根據國外實踐的經驗，房產稅是在占有、使用和收益等環節都征收的，而中國則集中在交易環節征收，將房產的所有人和使用人（即房產保有人）作為納稅人更能促進房產的流轉，體現效率原則。除此之外，根據支付能力原則，也應該將代表納稅能力的房產所有人界定為納稅人。

（四）建立健全房地產稅征收體系

近幾年來，重慶與上海的房產稅試點征收并沒有達到最初預計的效果，一個很重要的原因是重慶與上海的房產稅更像是“房產消費稅”；反觀國外，房產稅是真正對所有的居民住房征稅，而不是像我國目前試點僅僅對存量房進行征稅。因此，本文建議，應建立一套完備的房地產稅征收體系來支持地方財政的發展。此外，將土地使用稅、土地增值稅、耕地占用稅、契稅一同納入房地產稅體系，使得稅收程序簡化，降低稅收征管成本。

（五）美國的房產稅制度對中國的借鑒

美國的房產稅由地方政府征收，用于公共服務的支出，中國的房產稅也應該遵循“取之于民，用之于民”的原則，地方政府應將收取的房產稅金用于公共服務。政府在應用這筆稅金時應透明化征收過程和使用過程，將房地產稅支出詳細地體現在地方政府預算報告中，以提高政府公信力。

美國的房地產價值評估由稅收評估師完成。他們隸屬于縣政府的稅收評估辦公室，責任是決定何種財產屬于應稅財產，并將這些財產編輯成電子文檔。同時，利用軟件參考附近地塊的房地產交易記錄生成應稅財產的市場價值，并將評估價值統一上傳。房產所有人也可以查詢周圍房產價值以及評估標準，以確定自己的房產價值評估是否準確。中國也可以根據國情建立相應的評估體系，培養專業的稅收評估師，設置統一的評估管理機構，使房產評估價值規范化。

參考文獻：

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