內部審計外包決策研究

關戀

【摘要】20世紀80年代以來，內部審計外包備受理論界及實務界的關注和爭議，關于此課題的研究也在逐年增多。但實際上，這些研究成果還未能廣泛地被企業運用到外包決策中去。如何進行內部審計外包的權衡取舍，絕不是僅僅從內部審計外包本身的利弊出發來就可以做出選擇的，最重要是結合內部審計外包決策的影響因素和企業自身所處的內部和外部環境。本文通過對國內外相關文獻進行歸納總結，分析了內部審計外包的產生及發展、內部審計外包決策的主要影響因素和研究現狀，對學術界關于內部審計外包的研究進行了梳理和概括，以期為目前內部審計外包的實施提供借鑒。

【關鍵詞】內部審計外包；總結；分析

一、內部審計外包的形式

Martin、Lavine（2000）認為內部審計有四種外包形式：第一種形式是補充（supplementation），通過補充，外部承包人和公司內部審計部門一起完成短期內需大量時間或需要專門技術的工作；第二種形式是審計管理咨詢（auditing manage-ment consultation），這是對原有咨詢或審計項目的擴展，組織可能設立內部審計職能，也可能不設立；第三種形式是全外包（total outsourcing），這在本來就未設立內部審計職能的中小企業比較流行；最后一種形式是替代（replacing），即用外部機構替代企業內部的審計部門。替代按照程度劃分又可以分為全部替代和部分替代。顯然地，替代這種形式使內審人員面臨危機，使他們處于被動狀態。

二、代理理論對內部審計外包的解釋

早前，Adams（1994）在其研究中提出了代理理論可以用來解釋內部審計外包的結論，闡述了經營環境會影響內部審計部門外包的決策，如果企業面臨的是復雜的經營環境，則更有可能設立內部審計部門。同樣地，Caplan 和michael（2000）運用代理理論重新解釋了內部審計外包，同時重新認識了關于內部審計外包的一些爭議，在公共會計師的“深口袋”理論下，他們認為公共會計師服務的質量與其服務成本是成正比的，在提供與內審人員相同質量或更高質量的審計服務時，公共會計師的預期費用更高，而聘用內部審計人員的費用則較低；研究還發現，內部審計外包會增加企業風險，包括控制風險和由于未能識別控制風險而導致的損失大小。我們需要明確，從成本方面考慮的話，不僅要考慮履約成本，也要考慮到監督成本和可能由于風險引起的剩余損失，內部審計外包后，需要對其過程實施監督。

三、內部審計外包的應用范圍

Georges 和Aristodemos（2000）采用問卷調查的方法，對英國的上市公司和私營公司進行了分析，作者最后發現，企業在面對內部審計外包決策都表現出了一定程度上的猶豫，它們對內部審計顯得并不熱衷，而是傾向于內設審計部門。然而，Nava和Chew Ng（2002）對昆士蘭多家企業進行了研究，卻發現內部審計外包業務非常廣泛，調查對象中有88%選擇了內部審計外包，其中51%是部分外包，而另外的37%是全部外包。研究中同時也發現，外部審計外包過程中也會出現一些低效率，例如外包過程中缺乏審計委員會的參與、在評估契約業績時沒有合適的職責劃分等問題。

這兩項研究同樣是采用問卷調查方法進行的研究，然而前者的研究結果是企業更趨向于內設審計部門，后者則是趨向內部審計外包。因此，并不能片面地對內部審計的應用范圍廣泛與否下定論，因為企業所處的經濟背景和政治文化并不相同。

四、內部審計外包決策的主要影響因素

為了研究內部審計外包決策的主要影響因素，進而為企業進行外包選擇提供可行與否的證據，定量研究方法的成果逐漸增多。Caplan等人（2000）認為，內部審計外包和公司控制風險之間存在函數關系，決策者根據公司控制風險的高低來決定是否外包。因此，他們建立了以外包和控制風險為變量建立函數，最后研究結論是：“當控制風險在0.375一0.5之間時管理者則將會選擇內置審計部門，控制風險大于0.5時管理者將做出內審外包的決策。”Peter、Nava（2006）等人運用回歸分析模型來闡述內部審計外包的決定因素，他們對99家澳大利亞上市公司進行調查，研究內部審計外包的決定因素，這99家公司中，54.5%是完全內置審計部門的，而另外的45.5%將部分或者全部內部審計職能外包。回歸分析結果顯示，成本和內部審計服務提供者的專業勝任能力與內部審計外包決策顯著相關。研究中還發現，企業規模越大則越趨于內部審計外包，規模越小，則更適合內設審計部門。而Nava和Chew Ng（2002）的研究卻顯示出了相反的結果。他們認為，公司選擇內部審計外包主要不是出于財務原因（這里包括成本效益原則）的考慮，而是由于企業內部審計人員專業技能的欠缺。傅黎瑛（2007）利用回歸分析方法對內部審計外包的可行性進行研究，最后得出結論：“當內部審計資產專有性不強時，內部審計外包的可行性增加；當內部審計業務頻繁時，外包的可行性也會提高。” 同時作者認為，“環境不確定性以及行為不確定性對內部審計外包不存在顯著影響。” 與之結論相似，劉斌和石恒貴（2008）選取了703家在2007年披露內部審計職能的上市公司作為研究對象進行實證分析，同樣運用多元回歸分析方法發現：“內審資產的專用性、內審活動的開展頻率、審計委員會的有效性是影響內部審計外包程度的主要因素，即內審資產的專用性越低，內審活動開展越不頻繁，審計委員會未成立或未有效運作，公司越可能將內部審計外包。同時，研究發現我國上市公司內部審計外包程度總體并不高，平均外包程度僅為4.25%，而且仍然有一半的公司未執行內部審計職能。”

參考文獻：

[1]傅黎瑛.內部審計外包中的獨立性和決策標準問題研究[J].管理世界，2008（9）：177-179

[2]劉斌，石恒貴.上市公司內部審計外包決策的影響因素研究[J].審計研究，2008（4）：66-73

[3]王光遠，瞿曲.內部審計外包：述評與展望[J].審計研究，2005（2）：11-19endprint