會計職業(yè)道德教育國際準(zhǔn)則：實施框架及中國實踐

李宗彥++傅頎

【摘 要】 職業(yè)道德作為會計職業(yè)存在及發(fā)展的基礎(chǔ)，在會計教育中越來越受到重視。近年來，我國高校在會計教育國際化項目中導(dǎo)入遵循“國際教育準(zhǔn)則第四號（IES 4）——職業(yè)價值、道德與態(tài)度”的課程體系，將會計職業(yè)道德教育模塊嵌入大學(xué)會計學(xué)歷教育之中。文章介紹了會計職業(yè)道德教育國際準(zhǔn)則實施框架，并對會計職業(yè)道德教育國際準(zhǔn)則在我國的實踐情況展開調(diào)查。結(jié)果表明，我國會計教育國際化項目雖然在課程設(shè)置上遵循了會計職業(yè)道德教育國際準(zhǔn)則，但在教學(xué)目標(biāo)、教學(xué)方法及教學(xué)理念等方面仍需改善，會計教育國際準(zhǔn)則的本土化仍是我國大學(xué)會計教育未來的發(fā)展方向。

【關(guān)鍵詞】 會計職業(yè)道德； 會計國際教育準(zhǔn)則； 會計教育國際化項目； 調(diào)查分析

【中圖分類號】 F231.6 【文獻標(biāo)識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2017）13-0015-04

一、引言

在經(jīng)濟全球化與資本市場一體化等外部環(huán)境驅(qū)動下，會計教育國際化成為我國高校會計教育發(fā)展的主要趨勢。為構(gòu)建會計教育的國際標(biāo)準(zhǔn)，促進會計教育的國際趨同與協(xié)調(diào)，國際會計師聯(lián)合會（IFAC）下屬的國際會計教育準(zhǔn)則理事會（IAESB）專門制定了會計國際教育準(zhǔn)則（IES）系列。截至2016年，IAESB共發(fā)布了8個會計國際教育準(zhǔn)則，涉及到職業(yè)會計師準(zhǔn)入條件、會計教育內(nèi)容、會計職業(yè)道德教育、實務(wù)經(jīng)驗及后續(xù)教育要求等諸多領(lǐng)域。其中會計國際教育準(zhǔn)則第四號（IES 4）——《職業(yè)價值觀、道德與態(tài)度》對會計職業(yè)道德教育提出了教學(xué)目標(biāo)與具體實施方案，成為會計職業(yè)道德教育的國際標(biāo)準(zhǔn)與指導(dǎo)性文件。IES 4認為會計職業(yè)道德教育應(yīng)系統(tǒng)地嵌入不同的會計專業(yè)課程之中，不僅倡議獨立設(shè)置會計職業(yè)道德課程，還建議在財務(wù)、審計、管理等專業(yè)課程中體現(xiàn)不同專業(yè)情境下職業(yè)道德的培養(yǎng)與運用。IAESB提出的會計職業(yè)道德教育國際標(biāo)準(zhǔn)與指南被國外高校及會計職業(yè)團體所借鑒，并體現(xiàn)在課程設(shè)置與考核大綱之中。與國外對會計職業(yè)道德教育普遍重視所不同的是，我國傳統(tǒng)會計專業(yè)教育中職業(yè)道德教育往往被忽視[1-2]。近年來，我國高校通過將國外會計職業(yè)資格證書如英國特許公認會計師（ACCA）、英國特許會計師（ACA）、特許管理會計師（CIMA）融入本科學(xué)歷教育，不僅開辟了一條務(wù)實有效的會計教育國際化之路，同時還將遵循IES 4標(biāo)準(zhǔn)的會計職業(yè)道德教育引入我國會計教育。本文介紹了IES 4職業(yè)道德教育準(zhǔn)則及其實施框架，并對我國導(dǎo)入IES 4職業(yè)道德教育國際準(zhǔn)則的會計教育國際化項目展開調(diào)查，以期了解我國會計教育國際化項目在會計職業(yè)道德教育上的目標(biāo)、效果、方法及面臨的問題，并為IES 4在中國制度背景下的實施提供建議。

二、會計職業(yè)道德教育國際準(zhǔn)則及實施框架

會計職業(yè)道德教育國際準(zhǔn)則（IES 4）由IEASB于2004年5月發(fā)布、2014年1月進行了修訂。為了落實IES 4在會計教育實踐中的運用，IAESB于2006年9月還發(fā)布了國際教育實務(wù)公告第一號（IEPS 1），提出會計職業(yè)道德教育框架（Ethics Education Framework）。該教育框架以道德認知發(fā)展理論及Rest道德決策四要素模型為基礎(chǔ)，提出會計職業(yè)道德教育的目標(biāo)應(yīng)該是提高個體的職業(yè)道德敏感度、促進道德判斷水平的提高、訓(xùn)練個體在面臨其他因素干擾下的道德行為實施能力，并最終化為個體實施道德行為的勇氣與品質(zhì)[3]。該框架將會計職業(yè)道德教育分為四個階梯型步驟，分別是：（1）傳授職業(yè)道德知識；（2）培養(yǎng)職業(yè)道德敏感性；（3）促進職業(yè)道德判斷能力；（4）維持符合職業(yè)道德操守的行為承諾。該框架還特別強調(diào)這四個步驟是一個統(tǒng)一整體，共同組成一個完整的會計職業(yè)道德教育模塊。IAESB將上述每一步驟的教學(xué)重點、目標(biāo)、建議的教學(xué)方式、教學(xué)內(nèi)容都做了細化，其主要內(nèi)容在表1進行了匯總。

上述會計職業(yè)道德教育框架不僅設(shè)定了會計職業(yè)道德教育的目標(biāo)，還對會計職業(yè)道德教育的教學(xué)內(nèi)容、教學(xué)方式提供了具體指導(dǎo)。因此這一框架對會計學(xué)歷及職業(yè)教育體系的重構(gòu)產(chǎn)生了重要的影響[4-5]。IES 4發(fā)布之后，IFAC要求其成員在職業(yè)會計師能力培養(yǎng)、資格考試及后續(xù)教育中遵循IES 4的具體要求，IFAC成員如美國注冊會計師協(xié)會（AIPCA）、英國特許公認會計師協(xié)會（ACCA）等在其資格認證科目中已按照IES 4的要求和IEPS 1的指導(dǎo)建議，通過不同的方式將職業(yè)道德教育嵌入到資格認證科目體系中[6]。

三、會計職業(yè)道德教育國際準(zhǔn)則在我國會計教育國際化項目中的運用

將國外會計職業(yè)資格證書融入大學(xué)會計教育是目前我國會計教育國際化最為普遍的模式之一。截至2016年，國內(nèi)已經(jīng)有100余所高校將ACCA職業(yè)資格課程嵌入到大學(xué)會計學(xué)歷教育中，其中既包括綜合類高校，也包括財經(jīng)類高校；既包括公辦高校，也涉及到民辦高校。在職業(yè)道德教育上，ACCA職業(yè)資格課程體系遵循IES 4要求，將會計職業(yè)道德教育分層次、系統(tǒng)地嵌入到整個課程體系之中。

具體而言，ACCA課程體系在會計職業(yè)道德教育中體現(xiàn)以下特點：第一，在專業(yè)入門基礎(chǔ)課程中就強調(diào)會計職業(yè)道德的重要性，如在《會計師與企業(yè)》（F1）就設(shè)計了專門章節(jié)介紹會計職業(yè)道德內(nèi)容及其重要性；第二，在會計職業(yè)道德的教學(xué)上強調(diào)道德認知循序漸進的特點，在基礎(chǔ)課程、技能課程以及專業(yè)課程中逐步強化對會計職業(yè)道德的理解和運用；第三，通過獨立的職業(yè)道德教育課程《職業(yè)會計師》（P1）引導(dǎo)學(xué)生在兩難困境下如何運用道德判斷模型做出職業(yè)判斷行為；第四，將會計職業(yè)道德教育嵌入到會計學(xué)的不同專業(yè)各課程之中（具體嵌入方式如表2所示），以培養(yǎng)學(xué)生在不同專業(yè)情境下解決道德問題的能力。此外，ACCA課程體系還特別強調(diào)案例分析及兩難道德困境教學(xué)法在會計職業(yè)道德教育中的運用，幾乎所有的專業(yè)階段課程考試都會通過道德困境辯論及案例分析的方式來對會計職業(yè)道德展開考核。

四、我國大學(xué)會計教育國際化項目下職業(yè)道德教育調(diào)查分析

隨著遵循IES 4會計職業(yè)道德國際教育標(biāo)準(zhǔn)的國際化教育項目在我國高校的廣泛實施，了解國際化項目下會計職業(yè)道德教育的目標(biāo)、效果及存在的問題成為深化我國會計國際化教育內(nèi)涵的關(guān)鍵。下文將以我國ACCA國際化項目的任課教師為調(diào)查對象，對我國高校國際化項目中的會計職業(yè)道德教育展開問卷調(diào)查。調(diào)查面向國際化項目的任課教師，主要涉及對會計職業(yè)道德的認知、教學(xué)目標(biāo)、實施方法等具體問題。調(diào)查問卷力圖從一個較為宏觀的層面了解我國會計教育國際化項目在會計職業(yè)道德教育上的實踐現(xiàn)狀。

（一）問卷設(shè)計與樣本描述

問卷涉及了四個方面共8個問題（表3），第一是對會計職業(yè)道德教育重要性的認知（問題1，2）；第二是對會計道德教育理論及國際準(zhǔn)則的了解情況（問題3，4）；第三是對會計職業(yè)道德教育效果的主觀評價（問題5，6）；第四是會計職業(yè)道德教育的目標(biāo)及教學(xué)方法（問題7，8）。在ACCA中國代表處的支持下，向全國31所高校共計45位ACCA專業(yè)任課教師發(fā)放了調(diào)查問卷，收回有效問卷共39份。

（二）調(diào)查結(jié)果與分析

1.量化問題調(diào)查結(jié)果的描述與分析

對1—6項以李克特量表度量的問題，調(diào)查結(jié)果在表4中做了描述性統(tǒng)計。其中問題1的評分均值4.13，說明幾乎所有的任課教師都認為會計職業(yè)道德教育是重要的；但在具體教學(xué)精力的投入上（問題2），調(diào)查結(jié)果則出現(xiàn)了相反的情況，評分結(jié)果僅有2.13，說明我國高校教師雖然在意識上重視會計職業(yè)道德教育，但在具體教學(xué)環(huán)節(jié)對會計職業(yè)道德教育的付出并不多。在對會計職業(yè)道德教育國際準(zhǔn)則及會計職業(yè)道德理論模型的了解上（問題3、問題4），調(diào)查結(jié)果也不令人如意，均值僅為1.69與2.15，表明我國會計專業(yè)教師亟須拓展自身的會計職業(yè)道德知識、掌握倫理決策基本理論與模型，以便更有效地開展會計職業(yè)道德教育。在會計職業(yè)道德教育效果的評價上（問題5、問題6），絕大部分教師認為會計職業(yè)道德教育能夠顯著提高學(xué)生的職業(yè)道德判斷能力（分值為3.23），但在改進學(xué)生具體的道德行為上作用有限（分值為2.74）。

2.非量化問題調(diào)查結(jié)果的描述與分析

會計職業(yè)道德教育目標(biāo)及方法的調(diào)查結(jié)果在表5中做出了列示（括號中數(shù)據(jù)為百分比）。在會計職業(yè)道德教育目標(biāo)上，有40%的調(diào)查對象認為會計職業(yè)道德教育的目標(biāo)是提高學(xué)生的職業(yè)道德行為，其次為職業(yè)道德判斷能力的提高。這一調(diào)查結(jié)果與國外研究觀點有所不同，國外會計職業(yè)道德教育研究者認為，由于會計職業(yè)道德行為受到不同的制度、文化及個體因素的影響，因此提高會計學(xué)生職業(yè)道德判斷能力而非職業(yè)道德行為可能是更具現(xiàn)實意義的教育目標(biāo)[7-8]。在會計職業(yè)道德教育的教學(xué)方法上，大部分調(diào)查對象主要采用案例教學(xué)法（比例高達64%），而對IES 4所提倡的兩難困境辯論法則運用的不多（比例僅為10%）。

五、結(jié)論與建議

以ACCA項目為代表的會計教育國際化項目在我國實施已經(jīng)逾十年，該項目課程體系遵循IES 4要求，將會計職業(yè)道德作為專業(yè)教育的核心內(nèi)容，系統(tǒng)地嵌入到會計專業(yè)各門課程教學(xué)之中。會計教育國際化項目作為我國高校實施會計教育國際準(zhǔn)則的試驗田，應(yīng)當(dāng)為我國會計職業(yè)道德教育范式改革樹立典范。但本研究調(diào)查結(jié)果表明，我國會計教育國際化項目在課程設(shè)置上雖已遵循IES 4的標(biāo)準(zhǔn)，但在具體教學(xué)過程中仍存在以下需要改進的地方：（1）會計職業(yè)道德教育的具體目標(biāo)設(shè)定不明確，沒有分辨出“道德敏感性”“道德決策能力”與“道德行為”在會計職業(yè)道德教育中的區(qū)別與聯(lián)系；（2）在具體教學(xué)中對會計職業(yè)道德教育的投入尚不充分，采用的教學(xué)方法也較為單一；（3）忽視對會計倫理理論及國際會計教育準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)與掌握，在教學(xué)中缺乏對會計倫理決策模型的講解，也沒有積極吸收會計國際教育準(zhǔn)則在職業(yè)道德教育領(lǐng)域的新思路與新發(fā)展。研究結(jié)果還對我國當(dāng)前會計國際化教育的內(nèi)涵發(fā)展提出了新的要求，即會計教育的國際化并非是課程體系的英文化，而是需要在教學(xué)方法、教學(xué)理念及教學(xué)目標(biāo)上實現(xiàn)國際化。2015年，IAESB根據(jù)IES 4設(shè)計了一套會計職業(yè)道德教育工具包（Toolkit），包括“會計職業(yè)道德教育概述”與四個教學(xué)案例，為會計職業(yè)道德教育提供了國際標(biāo)準(zhǔn)的范本。筆者建議我國會計教育國際化項目應(yīng)進一步遵循會計國際教育準(zhǔn)則的要求，借鑒IAESB等機構(gòu)的準(zhǔn)則與指南，在會計職業(yè)道德教育目標(biāo)、課程設(shè)置及教學(xué)方法上獲得改進，以進一步提升我國會計教育國際化質(zhì)量，促進我國會計教育國際化的縱深發(fā)展。

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