營改增對電信企業的稅負影響分析

張囝囡+趙慧娥

【摘要】本文通過理論假設與電信業營改增稅負測算模型的構建，對中國聯通營改增后的稅負進行測算，研究發現2015年中期與2016年中期稅負在加重。在此基礎上提出了做好營銷模式轉型與提高增值業務占比、重視成本當中可以作為抵扣的項目并加強渠道管理、以及加強稅務管理等相應建議。

【關鍵詞】營改增 中國聯通 稅負

一、引言

在經濟發展的新常態下，營改增的推進是我國稅收制度改革的重大之舉，對促進供給側結構性改革、推動產業結構的轉型升級、以及減輕企業納稅負擔具有十分重要的意義。2016年國務院總理李克強指出，全面實施營改增涉及政府與企業、中央與地方等各方面利益的調整，要充分調動中央與地方的積極性，確實保證增值稅改革后所有行業的稅負只減不增。

中國電信企業于2014年6月1日正式踏入增值稅改革行列。為此學者們對電信行業營改增問題進行了廣泛研究，其中關于稅負問題，目前文獻主要是根據營改增前數據，按照一定的方法進行測算，普遍認為營改增后電信企業稅負將會增加。為此，本文在電信企業實施營改增近三年之際，用營改增后中國聯通實際數據進行測算，研究營改增對電信企業的稅負影響，從而提出相應建議。

二、中國聯通營改增后企業業績概述

中國聯通作為電信行業三大運營商之一，在行業競爭下企業發展一直處于較大壓力局面，于2014年6月1日營改增，下面是其業績數據。從利潤看，稅前利潤營改增前2014年中期87.95億元，與2013年同期相比增長24.24%，但營改增后的2015年中期只增長了0.56%，2016年中期僅為17.20億元，與2015年同期下降了80.55%；凈利潤營改增前2014年中期與2013年同期相比增長26.36%，2015年中期只增長了4.12%，2016年中期下降80.49%。從營業收入看，營改增前2014年中期是1534.60億元，與2013年同期相比增長3.3%，而營改增后的2015年中期是1446.85億元，下降5.7%，2016年中期為1402.55億元，與2015年同期相比仍下降3.06%。從主營業務收入？譹？訛看，2015年中期同比下降7.84%，2016年中期增幅由負轉正，同比增長1.4%，但營改增前的2014年中期同比增長是8.5%。

從如上數據，中國聯通營改增后短期內業績表現不佳，其中原因諸多，但中國聯通在其年度報告中指出了要努力緩解營改增給企業帶來的負面影響，下面我們分析營改增對企業的稅負影響。

三、營改增對電信企業的稅負影響機理與分析

（一）營改增對電信企業的稅負影響機理

1.理論假設。假設電信企業營業收入為X，營業成本為C，營業收入與營業成本均含增值稅。營改增后征收增值稅中規定：電信企業購進應稅貨物或接受應稅勞務及服務，取得的增值稅的進項稅額可以按照相關規定抵扣銷項稅額，這里假定成本當中可以作為抵扣的比例為θ。本研究考慮教育附加稅、城市維護建設稅、以及地方教育附加稅，它們按照稅收規定分別是繳納營業稅額或者增值稅額的3%、7%、1%。另外電信企業適用的企業所得稅率是25%。

2.電信業營改增稅負測算模型構建。首先，營改增前電信企業應繳稅負包括：營業稅、教育附加稅、城市維護建設稅、地方教育附加稅以及企業所得稅，因此，

應繳稅負=3%X+3%X（3%+7%+1%）+{X-C-[3%X+3%X（7%+3%+1%）]}25%=0.274975X-0.25C

而營改增后電信企業應繳稅負包括：增值稅、教育附加稅、城市維護建設稅、地方教育附加稅以及企業所得稅，那么為了列出營改增后應繳稅負公式，關鍵問題是電信企業營改增后的增值稅稅率按多少計算的問題。電信企業由營業稅改征增值稅后規定，電信增值業務適用6%的稅率，電信基礎業務適用11%的稅率，這樣看來電信業的加權平均增值稅率，取決于它的增值業務與基礎業務在總業務中的占比。目前，我國電信三大運營商的年報數據中對于增值業務與基礎業務并不是十分明確，鑒于此，本文以數據相對明確的中國聯通為樣本進行分析，見表1。

表1當中屬于基礎業務的是①、④、⑤、⑥，它們在總收入的占比2015年中期約為36.08%，2016年中期約為31.17%。屬于增值業務的是②、⑦、⑧，它們在總收入的占比2015年中期約為40.42%，2016年中期約為44.08%。現在沒有明確業務分類的是③，如果假定③中基礎業務與增值業務各占一半，那么2015年中期總的基礎業務占比為47.83%，增值業務的占比為52.17%，計算出的加權平均增值稅率為8.39%。同理，2016年中期基礎業務占比為43.545%，增值業務的占比為56.455%，計算出的加權平均增值稅率為8.18%。為了計算的科學性，我們取8%作為2015年與2016年兩個年度的加權平均增值稅率，即基礎業務占40%以及增值業務占60%來進行分析，這樣在加權平均增值稅率更低的情況下分析出來的結論將會更加準確。營改增后增值稅為當期銷項稅額與當期可以抵扣的進項稅額的差，因此，

增值稅=（X/1+8%）8%-17%（θC/1+17%）=0.074074X-0.145299 θC

應繳稅負=0.074074X-0.145299θC+（0.074074X-0.145299θC） （7%+3%+1%）+[X-C-（0.074074X-0.145299θC）（7%+3%+1%）]25%=0.330185X-0.157286θC-0.25C

假定營改增前后中國聯通應繳稅負相等，那么：0.274975X- 0.25C=0.330185X-0.157286θC-0.25C

計算推出：θ=0.351017X/C

（二）營改增對中國聯通的稅負影響分析

下面根據前文模型進行稅負影響分析。電信行業是2014年6月1日開始營改增，所以選取半年報數據。2015年中期中國聯通主營業務收入為120266460314元，主營業務發生的成本為80354724817元，由此計算推出θ為0.5254，說明當成本當中可以作為抵扣的比例達到52.54%的時候，營改增前后稅負相同，當成本當中可以作為抵扣的比例超過52.54%的時候，營改增后稅負減輕，當成本當中可以作為抵扣的比例低于52.54%的時候，營改增后稅負加重。接下來計算2015年上半年成本當中可以作為抵扣的比例。電信業增值稅繳納中規定了包括折舊及攤銷、人工成本以及其他的一些不可抵扣項目，但這兩項占比最高，并在年報中公布了數據，實際上如果把其他不可抵扣項目計算進去的話，可以作為抵扣的成本將會更少，會更支持我們的結論。我們從主營業務成本中減去折舊及攤銷與人工成本2，得出2015年中期中國聯通主營業務成本當中可以作為抵扣的成本為30338063261元，那么由此得出成本當中可以作為抵扣的比例為37.76%。說明中國聯通2015年中期實際可以抵扣的成本比例小于52.54%，那么稅負是加重的。

按照如上方法測算2016年中期稅負。2016年中期中國聯通主營業務收入為121912428754元，主營業務發生的成本為86681574496元，由此計算θ為0.4937，說明當成本當中可以作為抵扣的比例達到49.37%時，營改增前后稅負相同，當超過49.37%時，營改增后稅負減輕，低于49.37%時，營改增后稅負加重。按照從主營業務成本中減去折舊及攤銷與人工成本3，得出2016年中期中國聯通主營業務成本當中可以作為抵扣的成本為37183966433元，那么由此得出成本當中可以作為抵扣的比例為42.90%。說明中國聯通2016年中期實際可以抵扣的成本比例小于49.37%，表明稅負加重。

三、討論與相關建議

在假定中國聯通基礎業務占比40%和增值業務占比60%情況下，結合成本當中可以作為抵扣的比例，我們得出中國聯通在營改增后短期內稅負加重的判斷。由此，電信企業在營改增后必須積極籌劃，抓緊改善短期內的不利影響，建議從以下幾方面籌劃：其一，做好營銷模式轉型，提高增值業務占比。從用戶結構轉型方面，向全網絡、全終端、全業務的綜合信息服務方向發展。從消費結構轉型方面，加快用戶消費從語音業務向數據業務轉型升級，提升流量與應用的創新，促進流量的價值提升。從創新領域轉型方面，推進IDC和云計算、ICT、物聯網等創新業務。其二，重視成本當中可以作為抵扣的項目并加強渠道管理。把增值稅中可以抵扣的項目研究透徹，在具體操作中選擇與能開具增值稅專業發票的代理商合作，盡量不選擇小規模納稅人，優先選擇能提供增值稅發票的一般納稅人，并針對增值稅專業發票的開具簽定合同，實現最大程度的抵扣。其三，優化運營模式與信息管理，建立適用的財務核算體系，從而加強稅務管理。企業既要對上年度的稅負進行核算與評價，又應對下一年度的稅負進行測算，事先計算出稅負平衡點，對增值業務和基礎業務的占比有自己的目標管理，對可以抵扣的占比要進全力實現，例如營改增后電信企業的自建固定資產投資可以抵扣進項稅額，中國聯通可以應用這一規定進行設備更新與投資，既實現抵扣，又使企業技術保持競爭優勢、提高企業業績。

注釋

①主營業務收入指不包括銷售通信產品的收入。

22015年中期中國聯通主營業務成本為80354724817元，折舊攤銷為36915484687元，人工成本為1310117686元。

32016年中期中國聯通主營業務成本為86681574496元，折舊攤銷為36070648157元，人工成本為13426959906元。

參考文獻

[1]章勝等.“營改增”對電信業的影響及對策[J].財會月刊，2015，（10）.

[2]唐子勤.營改增下電信企業的財務策略探析[J].時代金融，2016，（6）.

作者簡介：張囝囡，女，沈陽師范大學國際商學院副教授、博士；趙慧娥，女，沈陽師范大學國際商學院教授。