1949—1966年云南省會計核算制度執行和應用的歷史考察

佘曉燕　邱煬

[摘要]新中國成立初期是我國新舊會計時代轉折的重要時期，企業會計核算制度在摸索中前進。文章以云南省對企業會計核算制度的執行和應用為視角，結合當時的政治經濟背景，對新中國成立初期企業會計核算制度進行研究，梳理這一時期企業會計核算制度的發展脈絡，并分析當時云南省對企業會計核算制度的執行和應用情況。

[關鍵詞]企業會計核算制度；云南省；執行與應用

[DOI]1013939/jcnkizgsc201716229

1引言

會計制度是會計工作的規范，包括會計核算、會計監督、會計機構、會計人員以及會計工作管理制度。其中會計核算制度是會計制度的重要組成部分，它讓會計人員在進行會計核算工作中有章可循，從而提高會計核算工作的質量。

從新中國成立初期到文化大革命開始前，我國會計核算制度經歷了從初創到學習蘇聯模式再到會計核算制度簡化的過程，我國會計核算制度在摸索中不斷向前發展。這一階段是新舊會計時代的轉折期，這一時期的會計核算發展為后來我國會計核算制度的改革創新奠定了重要基礎。我國目前的會計核算制度就是當時會計核算制度的延續。

關于新中國成立初期會計核算制度研究的著作和文獻并不多。項懷誠在擔任財政部部長期間，組織大量專家學者編撰了《新中國會計50年》一書，以我國各時期政治經濟發展為主線，對新中國成立以來50年的會計發展史進行了匯編，并從理論高度對主要問題進行總結概括與評論。[1]楊時展教授的著作《1949—1992年中國會計制度的演進》被譽為“一部開拓性的中國會計當代史”，他全面、系統地收集了新中國成立以來的有關史料，并對其進行了實事求是、客觀的評價。[2]郭永清教授在其專著《新中國企業會計核算制度變遷研究》一書中按時間順序對新中國成立以來的企業會計核算制度的變遷展開了深入研究。[3]葛家澍教授及劉峰教授（1999）指出我國的會計制度在迂回中前進，為不同時期的經濟建設服務，并且在前進中有所創新。[4]付磊教授（2014）對20世紀中期的會計發展做出梳理并進行了評述。[5]

以上這些成果為推動我國會計制度的建設、會計理論的發展做出了不可磨滅的貢獻。但是對于各省新中國成立初期會計核算制度的研究較為鮮見。云南省位于我國西南邊境，又是一個多個少數民族混居的地區。由于歷史淵源、自然條件、地理交通等方面的影響，其經濟發展水平與全國相比相對落后，基礎薄弱。但是隨著各項經濟政策的實施，云南省的經濟水平也在不斷提高。相應地，企業會計核算制度也不斷發展和改革以滿足經濟管理的需求。本文將1949—1966年這段時期會計核算制度的發展分為：會計核算制度初創期（1949—1952年）、會計核算制度全盤蘇化期（1953—1957年）以及會計核算制度簡化期（1958—1966年），對新中國成立初期17年企業會計核算制度的發展進行研究，并結合云南省當時的政治經濟背景分析這段時期云南省對企業會計核算制度的執行和應用情況。

2會計核算制度初創期（1949—1952年）

21背景分析

211歷史背景

云南在新中國成立初期面臨著嚴峻的形式：糧食短缺、工業生產停滯、財政入不敷出。為了恢復國民經濟，云南省進行了征收公糧、統一貨幣、平抑物價工作，同時全省開展恢復發展工農業生產、統一財經制度、征稅、清倉及整編復員等工作。此外，云南省積極響應中央的號召，1950年7月開展減租退押運動，1951年8月部署土地改革工作。廢除封建土地所有制，為無地少地農民分配了土地和生產資料。[6]這一系列工作的施行，使云南勝利完成了恢復國民經濟的任務。

212經濟指標

各項有效制度的實施取得了顯著的成效。1949年云南解放時，全省國民生產總值為893億元，國民收入802億元，工業生產總值195億元，農業生產總值803億元，社會商品零售總額384億元。經過3年的國民經濟恢復期，全省國民生產總值達1178億元，國民收入1058億元，工業生產總值363億元，農業生產總值1071億元，社會商品零售總額5億元。[7]如圖1所示。

工業、農業、商業的發展拉動了國民生產總值和國民收入的增加。企業的發展對會計工作提出了相應的要求，為其企業會計核算的發展奠定了物質基礎。

22企業會計核算制度的建立與統一

1950年3月，昆明市軍事管制委員會接管了國民政府留下的官營企業，并改為國營企業，會計名稱改為《企業會計》。當時企業大都沿襲舊制，執行各自制定的會計規章制度，沒有統一的規定。[8]但為了適應經濟增長的要求，國家需要建立一套統一的企業會計核算制度。

221工業企業會計核算制度的建立與統一

會計作為經濟管理工作的一個組成部分，需與經濟管理保持步調一致，為經濟管理工作服務。新中國成立初期會計工作面臨的任務之一就是切實整頓企業會計核算制度。1952年云南省執行財政部擬定了《國營工業企業統一會計科目（草案）》及《國營工業企業統一會計報表格式（草案）》。會計科目分資產、負債、生產、損益4類，設225個會計科目。會計報表規定了資產負債表、損益表、生產費用表等9種報表。[8]其中資產負債表結構由1950年的“資產=負債+凈值”的結構改為“資金的運用=資金的來源”（見圖2）。[3]這種結構是吸取蘇聯先進經驗并結合中國國情的創作。在登記會計賬簿方面，由1950年以日記賬為過總賬的依據改為記賬憑單制，以避免總分類賬目由日記賬轉錄，節省工作時間。[3]這是吸收了蘇聯先進經驗來對當時的序時賬簿制度或總傳票（傳票匯總表）（見圖3）制度的根本改變，是吸取蘇聯經驗所做出的重大改革。[3]但事實上記賬憑單制沒有記賬傳票方便、快捷，所以它運用的時間并不長。

現在看來，1952年實施的全國統一會計核算制度，在解決社會主義會計如何為社會主義計劃經濟服務的問題上，確實具有積極的意義，帶動了當時我國會計的發展，使我國的會計工作進一步走上了正軌。

222農業企業及商業企業會計核算制度發展情況

新中國成立初期，由于工業生產較為落后，所以國家對工業生產建設給予了更高的重視。云南省從1949年到1952年工業生產總值增長率達862%，而農業生產總值及社會商品零售總額增長率分別為334%和302%，遠低于工業生產總值的增長率。相應地農業及商業企業會計制度的發展也相對滯后，并未建立統一的農業企業會計制度和商業企業會計制度。當時農業及商業企業的會計人員，有的隨部隊轉業，就沿用部隊供給制的核算方法；有的來自行政事業單位，習慣于用總收入、總支出的核算法；有的則來自舊工商界，仍沿用舊式的賬簿核算。[9]直至1953年以后，在財政部和中央有關企業部門的努力和配合下，才陸續頒發了農業企業及商業企業的會計核算制度。[10]

3會計核算制度全盤蘇化期（1953—1957年）

31背景分析

311歷史背景

根據國民經濟恢復后出現的新情況，云南省進行了“一化三改”[ZW（]中國共產黨在過渡時期的總路線和總任務，“一化”就是逐步實現國家的社會主義工業化，這是主體；“三改”即逐步實現國家對農業、手工業、資本主義工商業的社會主義改造。[ZW）]運動，逐步實現了社會主義工業化以及對農業、手工業、資本主義工商業的社會主義改造。工業、農業和商業企業有了進一步的發展。同時，云南省積極實施“一五”計劃，以增加糧食生產為重點進行農業建設，并根據各地實際條件，發展橡膠、烤煙、棉花、茶葉等經濟作物，為工業生產提供原料，為農民增加收入，并于1956年建立了云南國營橡膠農場；在工業建設方面，以發展有色金屬工業為重點，對個舊錫礦進行了重點擴建工作，并得到蘇聯援建。[6]“一五”時期是云南國民經濟發展最好的時期之一，為后來的社會主義建設和發展奠定了良好的基礎。

312經濟指標

“一五”時期是云南經濟建設和社會發展艱苦創業的時期。通過不懈努力，國民經濟各項計劃指標超額完成。1957年實現國民生產總值2253億元，比1952年增長9126%；國民收入2023億元，增長9121%；工業生產總值1119億元，增長20826%；農業生產總值1656億元，增長5462%；社會商品零售總額102億元，增長104%。[7]經濟的發展要求企業會計核算制度進一步改革與完善。

32企業會計核算制度的改革與完善

這一時期，我國積極引進蘇聯專家指導各行各業建設工作，經濟有了顯著發展。在會計制度的建設方面，也積極學習蘇聯模式。1954年以前，我國向蘇聯的學習是“學到一點，制度修改一點”，由于會計制度修改過于頻繁，導致會計工作極不穩定，會計信息的可比性和一致性較差。[3]為了建立一個較為統一的會計核算體系，我國會計核算制度開始全面學習蘇聯，與蘇聯會計全面接軌。

321工業企業會計核算制度的改革與完善

“一五”初期，國營工業企業會計核算制度在全面學習蘇聯會計的過程中，在一些小技術性問題上還能夠堅持結合國情，隨著時間的推移和全面學習蘇聯模式的深入，逐漸失去了結合中國實際情況。1954年云南省執行財政部擬定的《國營工業企業統一會計科目和會計報表》修改會計科目為25類172個科目。會計報表修改為17種，比1952年增設了流動資金周轉率計算表、基本建設表等8種報表。在核算形式方面，我國借鑒蘇聯的憑證整理單日記賬，用在原始憑證上登記記賬分錄的方法替代記賬憑單，云南省于1954年推行。憑證整理單日記賬的工作量遠大于編制報表。

為了全面學習蘇聯，財政部除了推行憑單日記賬外還施行標準賬戶計劃。1956年云南省執行《國營工業企業基本業務標準賬戶計劃》，將會計科目改稱“賬戶計劃”，在執行中曾7次修改，至1957年修改后的《國營工業企業基本業務標準賬戶計劃》設賬戶計劃85個。[8]1957年12月云南省財政廳頒發《關于1958年地方國營工業和公私合營工業企業基本業務標準賬戶計劃及會計報表格式和說明規定的通知》〔1957〕財經字1431號。[11]標準賬戶經過努力推行，對當時會計工作的開展確實起到了比較明顯的推動作用。

322農業企業會計核算制度的改革與完善

這一階段，我國由經濟恢復轉入經濟建設時期，實行了計劃經濟管理體制，1953年國有農業企業缺乏經營管理和會計核算方面的經驗。農業部和中國人民大學聘請了蘇聯專家為我國系統地講授了蘇聯國營農業企業的會計理論和方法，為我國奠定了國有農業企業會計核算的理論基礎。

在此基礎上，財政部于1954年頒發了《國營農業企業統一會計科目和會計報表格式》，1955年頒發了補充規定。隨后，農業企業也開始推行標準賬戶計劃。1956年9月云南省財政廳轉發了財政部頒發的《國營農場基本業務標準賬戶計劃及會計報表格式》，于1957年1月1日起施行。[8]這套標準也基本是完全按照蘇聯的制度設計和執行，其雖有煩瑣之處，也為建立和制定我國農業企業會計制度提供了依據。

323商業企業會計核算制度的改革與完善

新中國成立初期云南的國營商業企業由中央統一管理。至1958年商業體制改革后，下放地方管理。云南國營商業企業一直執行商業部頒發的會計制度。1954年12月，商業部頒發《國營商業企業統一會計制度》〔1954〕財研曾字第七○○號。這個制度除一些共同性規定與工業企業會計制度大致相同外，還規定對商品的會計核算，企業可根據具體條件報總公司或省商業廳批準，采用金額核算制或數量金額核算制。總分類賬設置以貸方為主，借方用多欄式，以對應科目設專欄。會計科目分為基本業務、基本建設、大修理及資產負債表4大類、25項、195個一級科目。會計報表月報資產負債表、利潤（虧損）表；季報加編流動資金周轉率計算表、政府資金增減表、稅金表等9種報表；年報再加編其他撥款增減表、基本建設已完投資增減表和基本建設未完投資增減表。1957年1月對《國營商業企業統一會計制度》進行修訂，會計科目減少為68個，會計報表修訂為資產負債表、損益表、商品流通費用表、政府資金增減表、財產損失明細表5種。總分類賬修訂為余額式和多欄式兩種。[8]

4會計核算制度的簡化期（1958—1966年）

41云南省會計核算制度背景分析

411歷史背景

1958年我國開展“大躍進”及人民公社化運動，使農業生產積極性受挫，糧食產量無法保證，以至于國民經濟比例關系失調。1960年云南省委和省人民政府貫徹落實中央提出的“調整、鞏固、充實、提高”八字方針。分別對人民公社和農業、工業、商業等進行了調整。[6]

412經濟指標

經過1961—1965年2年恢復和3年調整、發展，云南全省經濟出現了全面高漲的發展趨勢。1965年全省國民生產總值3362億元，比1957年增長4923%；國民收入3019億元，增長4923%；工業生產總值2031億元，增長815%；農業生產總值2283億元，增長3766%；社會商品零售總額1669億元，增長6363%（見圖5）。[7]

42企業會計核算制度的簡化與整改

這一時期，受政治環境和經濟情況的影響，對會計核算制度和會計報表提出以“放權、簡化、通俗”原則進行改革。報表使用者和編制者認為當時的會計報表難懂，編制工作量大使用率低，所以財政部對會計報表做了簡化。有的企業甚至施行“無賬會計”，對會計簿記用“單”取而代之，也沒有統一的核算形式，只要能算出賬來就行，圍繞“早出報表、快出報表”的競賽日趨白熱化，會計制度基本廢止。[12]這嚴重阻礙了會計制度的發展。1959年，財政部開始對此做出整改，并于1965年做出再整改。

421工業企業會計核算制度的簡化與整改

受經濟政策以及經濟發展的影響，會計上也進行“大躍進”，廢止了《國營工業企業統一成本核算規程》《國營建筑包工企業統一簡易會計科目及會計報表格式》等多項已有的會計制度，實行簡易會計制度。會計科目由各主管企業部門或基層企業自行擬定，只報財政部備案。為適應云南省地方企業情況，云南省財政廳根據1956年11月召開的專（州）市縣企業財務會議討論的意見，于1958年制發了《關于專（自治州、區市）縣地方國營工業企業會計制度的補充規定（草案）》及《地方國營工業企業簡易會計科目及會計報表格式（草案）》〔1958〕（財經字第6號），[13]設固定資產繳國庫利潤企業獎勵基金提成、超收提成、材料、生產及管理費、固定資產折舊準備、暫收及應付款等26個會計科目，資產負債表（圖6）、利潤（虧損）及成本表（見圖7）兩種會計報表。

科目及報表種類被大力簡化，這使會計工作無法起到應有的作用，造成巨大的損失。在會計制度改革中，由于受“左”的影響，一些企業出現以表代賬、無賬會計，導致賬目混亂，家底不清，收支不實，會計數字不準。所幸錯誤被及時發現，1959年財政部頒發《關于國營企業會計核算工作的若干規定》，簡稱“會計十條”[ZW（]會計十條：《關于國營企業會計核算工作的若干規定》的簡稱，其內容一共十條，對當時會計憑證、賬簿、固定資產、各種物質、庫存現金和銀行往來、支票管理和往來款項清理、財產清查、會計報表、會計交接、會計監督十個方面普遍存在的問題分部做了規定。[ZW）]，分別從會計憑證、會計科目、會計報表等十個方面做出規定，這是恢復會計核算制度向實質性階段邁步的重要標志。1961年12月，財政部再次頒發《國營工業企業會計科目和會計報表格式》，設會計科目58個，報表15種，對科目和報表進行了調整和補充，基本統一了全國關于工業企業的會計口徑和制度規定。云南于1962年執行。

企業會計制度的補充規定（草案）》及《地方國營工業企業簡易會計科目及會計報表格式（草案）》〔1958〕（財經字第6號）。

通過第一次整改，會計核算制度逐步建立和健全，從“大躍進”的影響中恢復過來。但是，會計報表難懂，會計工作煩瑣的老問題又一次出現，簡化和改革的要求再一次提上日程。1965年，財政部對會計工作進行再整改，公布《企業會計工作改革綱要（試行草案）》，針對會計工作中的缺點，提出12個方面的改進辦法。1966年起，云南執行財政部根據《企業會計工作改革綱要（試行草案）》制定的《國營工業企業會計科目和會計報表格式》，設固定資產、折舊、材料、特種積壓物資、生產費用等26個會計科目，會計報表月報只設財務成本主要指標表1種，季報和年報設利潤表、成本表、流動資金表、專用基金表4種，固定資產表僅有年報編報。[8]與1962年相比科目和報表種類有所精減。記賬方法逐步由借貸記賬法改為增減記賬法（見圖8）。增減記賬法雖然不如借貸記賬法科學、嚴謹，但它簡單明了、易學易用，在那個特殊年代，為會計人才培養和穩定會計工作基礎發揮了無可替代的作用。增減記賬法在我國一直沿用到1993年。

422農業企業會計核算制度的簡化與整改

在“大躍進”和人民公社化運動中，農業企業也受到高指標、浮夸風的影響，導致農業企業會計核算無法正常進行。很多農場廢除會計賬簿，以表代賬，會計工作遭到嚴重破壞。直至“會計十條”頒布后，才開始對錯誤進行糾正。1962年9月，云南省財政廳執行《關于地方國營農（牧）場財務管理的情況和整頓意見的報告》。強調所有農（牧）場都必須實行經濟核算，健全責任制，建立健全賬目，核算盈虧。1963年1月，農墾部和財政部頒發《國營農場會計科目》，分13類，設55個會計科目。除共同性會計科目與國營工業企業大致相同外，根據農（牧）場的具體情況，設置籽種、飼料、植物栽培、僑股基金等專用會計科目。1965年根據再一次出現的會計報表難懂，會計工作煩瑣問題，財政部、農業部頒發《國營農場簡易會計制度》，設固定資金、流動資金、折舊、專用基金等19個科目，云南省轉發實施。同時在農業企業會計核算中也推行增減記賬法。[8]

423商業企業會計核算制度的簡化與整改

商業企業會計核算制度也不可避免地受到“大躍進”的影響。“會計十條”的頒布為商業企業會計核算重新走上正軌奠定了重要基礎。1960年1月起，云南省執行《商業部系統財務會計制度（草案）》，會計科目分為14項、89個一級科目，會計報表設資金平衡表、商品流通費用表等8種。會計核算方法分為商品會計核算、生產企業核算、飲食服務業核算和儲運業務核算。縣商業局經理部以上單位和人民公社供銷部，以及規模較大的企業，須實現獨立會計核算，編制會計報告。規模較小業務不大的單位，可以實行簡易核算或“庫存定額，交款補貨”的辦法，其盈虧由上一級單位統一計算。1963年1月云南省實行商業部系統統一會計制度，根據不同的業務制定專業核算辦法。分設通用會計科目（與工業企業會計科目大致相同）和專用會計科目。小型零售商業企業簡易會計制度設置會計科目47個。商品會計核算方法規定了“售價記賬，實物負責”（見圖6）和“進價記賬，盤存計銷”兩種。1966年云南省試行商業部關于財會制度改革方案，商業企業也由使用借貸記賬法改為增減記賬法，會計科目分為資金來源和資金占用兩類，科目數量由1960年的89個減少為74個。[8]這次改革的方向是正確的，也比較符合當時的實際情況。只是其核算質量和效果因文化大革命而未得到檢驗。

圖9云南省宜良縣百貨公司門市銷貨日報

5結論

從全國來看，新中國成立初期是中國會計的轉型時期，企業會計核算制度在這一時期逐漸趨于統一和完善，為后來我國企業會計核算制度的改革和創新奠定了基礎。新中國成立后，我國經歷了國民經濟恢復時期、“一五”時期、“二五”時期以及國民經濟三年調整時期。在各個階段，我國的經濟水平都有了不同程度的提高。而“辦經濟離不開會計，經濟越發展，會計越重要”，[ZW（]1962年6月，中央對財政部、中國人民銀行聯合召開的全國會計工作會議情況的報告批示。[ZW）]為了更好地進行經濟管理，企業會計核算制度也在不斷地改革以促進經濟發展。在新中國成立初期的17年中，我國的企業會計核算制度經歷了從初創到學習蘇聯模式再到簡化的過程，不斷在摸索中前進，逐步形成了一套基本符合中國國情的企業會計核算制度。

就云南省而言，自1949年12月云南省和平解放后積極推行國家的各項經濟政策，使全省工農業生產總值、社會商品零售總額、國民生產總值顯著提高。工業、農業及商業企業會計核算制度隨各個階段經濟的發展不斷改革和發展。

國民經濟恢復時期，云南省開展了一系列恢復工農業生產等工作，有效完成了恢復國民經濟的任務。企業的發展需要經濟管理工作的支持，會計核算是經濟管理中的重要環節。企業會計核算制度的建立和統一就成為了這一時期會計工作的主要任務。財政部擬定了《國營工業企業統一會計科目（草案）》及《國營工業企業統一會計報表格式（草案）》，云南省轉發實施，使全省的會計工作基本走上正軌。

“一五”時期，云南省進行了“一化三改”運動并實施“一五”計劃，使全省經濟水平顯著提高。在這一時期，我國引進蘇聯專家指導各行各業的工作。其中馬卡洛夫等專家對我國會計工作進行了多方面的指導，我國的企業會計核算制度逐漸全盤蘇化。其中較有代表性的是推行憑單日記賬和標準賬戶計劃。云南省的會計核算工作也緊隨改革的腳步，并于1957年12月11日頒發《關于1958年地方國營工業和公私合營工業企業基本業務標準賬戶計劃及會計報表格式和說明規定的通知》〔1957〕（財經字1431號），進行補充說明。對蘇聯會計模式的全面學習使我國的會計核算制度在一些方面脫離了中國實際，造成制度結構復雜和內容煩瑣。[3]但其對會計工作的開展也起到了一定的推動作用，楊紀琬教授曾評論說：“我國國民經濟恢復時期和‘一五時期的會計工作，就整體來說，是一個新、舊轉換的時期，即從舊中國分散的、落后的、各自為政的會計轉換為全國統一的現代會計。”[5]

“二五”時期及國民經濟調整時期，云南的經濟發展受到“大躍進”的沖擊，經過隨后的兩年恢復和三年調整經濟情況又得以好轉。企業會計核算制度受政治和經濟政策的影響經歷了簡化、整改和再整改三個階段。在簡化期，由于地方企業會計核算制度的擬定與審定問題可由各省、自治區、直轄市政府財政廳決定，[14]云南省財政廳于1958年制發《地方國營工業企業簡易會計科目及會計報表格式（草案）》〔1958〕（財經字第6號）。這種大力簡化使會計工作無法起到應有的作用，造成巨大的損失。財政部于1959年頒發“會計十條”開始對會計工作進行整改。根據整改后出現的會計報表難懂、會計工作煩瑣等問題財政部于1965年聯合農墾部、商務部等對會計工作進行再整改，同時開始在企業中推行增減記賬法。云南省轉發并實施財政部相關文件，當時的企業會計核算制度基本上滿足了那一時期企業管理的要求，符合企業管理人員的素質水平。

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