“營改增”對企業的稅負影響及稅務籌劃重點

章強

摘 要：2016年5月1日起在全國范圍內全面推行營業稅改征增值稅，建筑業、房地產業、金融業、生活服務業納稅人由原來繳納營業稅改為繳納增值稅。本文從營改增的目的及推進路線出發，重點分析“營改增”政策對房地產企業稅收負擔的影響，并提出營改增后房地產企業稅務籌劃的重點。

關鍵詞：營改增 房地產企業 稅負影響 稅務籌劃

中圖分類號：F812.42 文獻標識碼：A 文章編號：2096-0298（2017）03（c）-097-02

房地產行業作為我國國民經濟發展的重要支柱產業，也是營業稅繳付的關鍵領域，“營改增”政策無疑會給房地產企業帶來巨大沖擊。房地產企業如何順應時代發展形勢，提前做好稅務籌劃，探討出相應的應對方案，是企業需要深思和面對的問題。一旦應對失策，可能會大大增加企業稅負，嚴重影響企業的發展。

1 營改增的目的及推進路線

簡單來說，營業稅是按營業額全額征稅，而增值稅是銷項稅扣除進項稅后的差額征稅。所謂“營改增”，就是把部分服務業一并納入增值稅征收范圍，對其增值部分征稅。其目的就是減少重復納稅，提高征管效率，減輕納稅人的負擔，優化產業結構，完善現行的稅制，推動稅制改革的有序進行。

營改增推行共分為三個階段。2012年1月1日，上海的交通運輸業以及部分服務業開始了營改增試點；隨后試點范圍擴展到北京、江蘇、廣東等8個省區市；2013年試點擴展到全國，同時廣播、影視制作和發行也被納入試點；2014年鐵路運輸業、郵政通信業以及電信業被納入試點范圍[1]；2016年5月1日在全國范圍內全面推開營業稅改征增值稅，將建筑業、房地產業、金融業、生活服務業全部納入營改增試點，至此，營業稅退出歷史舞臺，增值稅制度將更加規范。

2 “營改增”政策對房地產企業稅收負擔的影響

2.1 對稅率及征稅方式的影響

按營改增相關規定，建筑業和房地產業適用11%稅率，稅率相對于改革前營業稅5%增加了6個百分點，企業要想降低稅負，就必須取得足夠多的進項稅。而進項稅主要來源是在開發過程中購進貨物或應稅勞務所支付或者承擔的增值稅稅額。營改增后房地產企業實際稅負率到底是多少，相對于營改增前是升是降，我們可以從房地產企業成本組成進行具體分析。

房地產企業成本大致可分為土地及政府規費、前期工程費、建筑安裝費、公共配套費、稅費、資本化利息、開發間接費七大塊。

土地及政府規費主要指土地出讓金、拆遷安置補償費及相關報批報建支付的相關費用，約占總成本的30%。根據國家稅務總局公告2016年第18號規定，土地價款可以從銷售額中扣除，差額計征，計算公式：銷售額=（全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款）÷（1+11%），相當于可以抵扣11%的進項稅；同時約定允許扣除的土地價款，是指向政府、土地管理部門或受政府委托收取土地價款的單位直接支付的土地價款，既拆遷安置補償費及相關報批報建支付的相關費用不能扣除，假設不能扣除部分占總土地價款的20%，則可獲得可抵扣進項稅率8.8%。

前期工程費是指項目前期規劃、設計、可研費用、水文地質勘察及三通一平的費用，約占總成本5%，進項稅率6%。

建筑安裝費主要指建造建筑物所發生的建筑工程費用（11%），設備采購（17%）費用及安裝工程費用等，約占總成本的35%，假定均按建筑業11%計算進項稅率。

公共配套費為各種非營利性的公共配套設施的建設費用，約占總成本13%，進項稅率11%。

開發期間各項稅費約占總成本7%，不能扣抵進項稅。

資本化利息是指開發過程中向銀行貸款的利息等支出，約占總成本的5%，根據國家稅務總局公告2016年第36號第二十七條規定，購進的旅客運輸服務、貸款服務、餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務不得從銷項稅額中扣除。所附：《銷售服務、無形資產、不動產注釋》第一條第（五）項規定：納稅人接受貸款服務向貸款方支付的與該筆貸款直接相關的投融資顧問費、手續費、咨詢費等費用，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。故利息支出不能稅前扣除。

開發間接費是指開發期間發生的管理、銷售等費用支出，約占總成本的5%，考慮人工費用的影響，假定進項稅率3%。

如上假設，房地產企業每100元含稅成本可獲得進項稅7.61元，假定企業銷售利潤率20%，則企業銷項稅額=（100-7.61）/0.8×0.11=12.7元，實際應交增值稅=12.7-7.61=5.09元，稅負率約為3.97%。較營改增前5%下降近1個百分點。

2.2 對預征率的影響

根據國家稅務總局公告2016年第18號第十第規定：“一般納稅人采取預收款方式銷售自行開發的房地產項目，應在收到預收款時按照3%的預征率預繳增值稅?！毕噍^于營改增前5%的預征率下降了兩個百分點，減少企業在開發初期流動資金的占用，減輕企業開發建設時期資金壓力。

3 “營改增”后房地產企業的稅務籌劃重點

根據上述分析，營改增后房地產企業稅負較之前有所降低，但降低的前提是建立在進項稅都能正常取得的情況下，一旦操作不當，企業稅負就可能大大增加。房地產企業要想確實降低稅負，應重點關注以下幾點。

（1）選擇具有正規資質的施工企業合作。房地產企業一般會因為資質和管理的原因，在房地產施工過程中會選擇一家或幾家建筑企業進行發包，而建筑安裝費、公共配套費約占項目總成本的一半，選擇具有正規資質的施工企業就顯得尤為重要，一方面可以保證施工進度和質量，另一方面也可以確保取得增值稅專用發票，獲取11%的進項稅額。

（2）加強合同和招標管理，避免施工方利用清包工、甲供工程選擇適用簡易計稅方法計稅帶來進項稅損失。根據國家稅務總局公告2016年第36號有關規定，一般納稅人以清包工方式、甲供工程提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。為規避風險，房地產企業應在合同中應明確需要提供發票的類型及稅率，或直接通過不含稅價對外招標，簽訂合同。同時，房地產企業還應提升自己的管控水平，利用自己甲方的優勢和施工單位談判，增強稅負轉嫁能力。

（3）房地產企業應重點關注所購買土地的開發程度，盡可能地購買已經拆遷完成的土地。根據國家稅務總局公告2016年第18號規定，向政府、土地管理部門或受政府委托收取土地價款的單位直接支付的土地價款才允許在銷售額中扣除。購買已經拆遷完成的土地，一方面可以減少企業拆遷過程的各種糾紛；另一方面可以將拆遷補償包含在支付給政府的土地價款中進行抵扣，降低企業稅負。

（4）政府在與房地產企業簽訂土地轉讓協議時，有時會附加“無償提供多少平方的房產給某部門”等免贈條款，碰上這種情況，房地產企業應積極與政府相關部門溝通，將事項進行拆分，分別簽訂土地轉讓協議及銷售合同，否則會給企業造成很大稅務損失。比如需無償提供給某部門的房產成本為1億，房地產企業應將這1億元包含在土地轉讓合同中，支付給相關部門，取得財政部門監制的財政票據；同時與受贈該房產的部門簽訂1億銷售合同，取得1億的銷售款，則可進銷兩抵，應交增值稅為零。如將此房產只作為土地轉讓合同的附加條款，則企業無法取得財政部門監制的財政票據，就無法從銷售額中扣除，而將房產無償提供給受贈部門，則需視同銷售，需繳納1100萬的增值稅，兩方案稅差1100萬。

（5）關注精裝房市場，提高精裝修房銷售比例。面對普通購房者，他們是各種稅負的最終承擔者，增加精裝修房的銷售有利于取得更多的商品和材料的增值稅發票（17%稅率）予以抵扣，可有效降低企業稅負，增加盈利空間[2]。

4 結語

根據全文的介紹，可以看出“營改增”政策的開展與實施有助于房企減輕稅負，但前提是房地產企業應提前做好準備，及時調整自己的產品結構，提高企業管控水平，深入了解營改增相關政策，通過加強企業合同和招標管理，充分挖掘土地價款的抵稅效應，以最大限度地取得可抵扣的進項稅額，以降低企業稅收負擔，從而使企業創造出更好的經濟效益，實現企業的完美蛻變。

參考文獻

[1] 唐麗.營改增后房地產企業的稅負變化與因應之道[J].財會學習，2016（8）.

[2] 企業財務管理.案例：房地產營改增后稅負的變化及應對建議[EB/OL].豆瓣，2015-04-22.

[3] 國家稅務總局公告2016年第18號文[Z].

[4] 國家稅務總局公告2016年第36號文[Z].