稅收籌劃在會計核算中的應用

摘 要：稅收籌劃是企業為增強競爭力而采用的一種管理手段，是對稅收負擔的規避和利用時間差的延期納稅以及稅率的轉換。稅收制度的完善為稅收籌劃提供了空間，對稅收觀念理解的改變為企業稅收籌劃排除了思想障礙。會計核算方法的多樣性，為核算成本費用、建立壞賬損失處理方法以及利用利潤分配所進行的籌劃提供了保障。故在企業會計核算中的稅收籌劃不失為增強企業競爭力的有效手段，可達到降低企業成本的目的。

關鍵詞：稅收籌劃 會計核算 節稅

一、引言

企業在遵循會計準則和稅收制度的前提下，對收入實現的確認、存貨計價方式、折舊及攤銷方法等應結合自身行業特點進行合理的會計政策選擇，不同的會計處理方法均會對上述會計要素產生不同的影響。然而稅法上提供了不同會計處理方法的選擇，這就為企業在實際會計核算中進行稅收籌劃開拓了一片天地。企業的稅收籌劃幾乎貫穿企業經營管理的全過程，在本文中主要介紹稅收籌劃在會計核算中的運用，從稅收籌劃的基本理論知識開始直至具體的實際應用闡述，進而探析出稅收籌劃在會計核算應用中的改進方法。

二、稅收籌劃概述

所謂稅收籌劃又稱節稅，是指納稅人在稅法允許的范圍內，對現有的各種納稅方案進行科學、合理的事先選擇，進而設計或規劃自身的經營、交易和會計事項，以達到稅負最輕目的的一切經濟行為?？梢姡愂栈I劃是企業在對政府稅法體系進行認真比較分析后所做出的納稅最優化選擇。

三、運用稅收籌劃的原則

1.合法性原則。企業納稅籌劃是在不違犯國家稅收法律的前題下，納稅人通過對企業經營、投資和理財活動進行調整，以達到減輕企業稅負，獲取最大經濟利益的一種企業管理行為。納稅籌劃之所以有別于偷漏稅行為，就在于其是遵守了國家相關稅收法規的前題下的合法行為。稅收征管法規定：“對納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任。”

2.前瞻性原則。企業納稅籌劃必須在事前進行，企業經營活動一經發生，企業的各項納稅義務也就隨之產生，納稅人此時覺得稅負重，要作任何籌劃都是徒勞，經不起稅務部門的檢查，就是一種違法行為，納稅籌劃應在事前進行，這與企業會計的事后核算正好相反。稅收征管法第六十三條規定：“納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。”

3.目的性原則。企業進行納稅籌劃也和做其他事情一樣，事先應制定一個任務目標。在籌劃之前必須了解與分析企業所納稅種類、適用稅率、稅負、經濟業務流程、所在地區稅率情況、行業特點等企業所處的納稅環境，并在此的基礎上，掌握存在哪些問題，再考慮籌劃的可能性，制定籌劃要達到什么目標。有了目標，才能選擇實現目標的手段，是通過延期納稅、轉移稅負，還是采取其他合理避稅辦法來實現目標。

4.全局性原則。企業稅收是一項全局性工作，企業不僅要交增值稅，還要交資源稅、所得稅、印花稅等其他稅種，某項稅額的降低可能影響到其他稅額的升高，在納稅籌劃時，應全面考慮企業總體稅負（或現金流出），特別是關聯企業間更應注意此項工作。國家在制定稅法時還制定有很多稅收優惠政策，而要享受到這些稅收優惠政策，可能要付出一定的成本，是付出成本大，還是享受的優惠政策大，應當作個比較，不能顧此失彼，撿了芝麻卻丟了西瓜。

四、會計核算過程中運用稅收籌劃的方法

1.存貨計價方式選擇在稅收籌劃中的應用。按照《企業會計準則—存貨》的規定，企業應該根據各類存貨的實際情況，確定發出存貨的實際成本，可以采用的計價方法有：個別計價法、先進先出法、加權平均法、移動加權平均法等。

1.1個別計價法在實際中運用并不廣泛，適用于一般不能替代使用的存貨以及為特定項目專門購入或制造的存貨，如珠寶、名畫等貴重物品。

1.2先進先出法的假定前提是先收入的存貨先發出，并且以這種假定的存貨流轉次序對發出存貨進行計價，采用這種計價方法要求必須分清每批收入和發出的存貨的數量和單位成本，并隨時根據領用數量計算發出和結存的存貨成本。

1.3加權平均法是以初期存貨數量和本期收入存貨數量為權數計算本期存貨的加權平均單位成本，并據此對發出的存貨進行計價，采用這種計價方法的優點是計算簡便、合理，但對發出存貨的計價只能在月末進行，而且由于期末存貨按照平均單位成本計價，必須導致在物價上漲（或下跌）時低估（或高估）期末存貨價值，造成資產負債表的失真。

1.4移動加權平均法是以每批收貨數量和收貨前結存的數量為權數計算平均單價，并據此對發出存貨進行計價，其優點是成本的計算較為合理，可以及時計算出存貨的成本，使管理當局及時了解存貨的結存情況，但是采用這種方法，每次收貨都要計算一次平均單價，工作量相對較大。由于本期存貨發出成本的提高，可以使企業的銷售收入扣除成本后的收益，即企業計算應納所得稅額的基數相對減少，進而可以推出：在物價水平持續上漲的情況下，企業所負擔的所得稅大小順序為：加權平均法<移動平均法<先進先出法，因此，企業應該選擇加權平均法以減輕稅負，達到合理避稅的目的。同理，如果物價水平持續下跌，則結論恰好相反，即企業應當選擇先進先出來減輕稅負；如果是在物價水平上下波動的情況下，則宜考慮采用加權平均法或移動加權平均法對存貨進行計價，這樣不但可以減輕企業稅負，同時還可以避免因各期利潤忽高忽低而造成企業各期應納所得稅額上下波動，增加企業安排、使用資金的難度。從以上計算分析中不難發現，存貨計價方法的合理選擇，能使企業在不需要任何成本投入的情況下，合法的節約稅負支出，一方面可以達到增加企業受益的目的；另一方面，由于稅收必須用現金支付的剛性約束與按賬面收益計算企業應納所得稅額矛盾的客觀存在，可能會使企業在應納所得稅額過高年度因沒有足夠的現金繳納稅收，而陷入財務困境，繼而影響企業的其他理財活動，甚至使企業的名譽受損，制約企業的長遠發展，而利用存貨計價方法的選擇進行稅收籌劃可以緩解這一矛盾。

2.折舊會計處理方法在稅收籌劃中的應用。所謂折舊通常指固定資產的折舊，以下計算和分析均已固定資產為例。固定資產折舊是指固定資產在連續使用過程中由于存在著有形和無形損耗，為保證企業將來有能力重置固定資產，同時把固定資產的成本分配到各個收益期，企業須在固定資產的有效使用年限內計提一定數額的折舊費。

2.1平均年限法又稱直線法，是將固定資產的折舊均衡地分攤到各期的一種方法。例：某項設備原值為500，000元，凈殘值率為5%，為簡化計算，假設折舊年限為5年，則有：

年折舊率=（1-5%）/5=19%。

年折舊額=500，000×19%=95，000（元）。

即每年折舊額均為95，000元。

2.2雙倍余額遞減法是在不考慮固定資產凈殘值的情況下，根據每期期初固定資產賬面余額和雙倍的直線法折舊率計算固定資產折舊的一種方法。

上例中該設備年折舊率=2/5×100%=40%。

雙倍余額遞減法每年應計提折舊額如表2。

2.3年數總和法又稱合計年限法，是將固定資產的原值減去凈殘值后的凈額乘以一個逐年遞減的分數計算每年的折舊額，這個分數的分子代表固定資產尚可使用年數，分母代表使用年數的逐年數總和。仍以上例資料每年應提取折舊額如表3：

由于采用不同的折舊方法，每年的折舊額均不相同，所以每年的稅前利潤和所得稅額均不相同，見表4：

從上表可知，雖然五年折舊總計、納稅額總計、稅前利潤總計都是相等的，但不同的折舊方法對每年的納稅額數據產生了不同的影響。雖然各項數據的五年合計相等，但如果把貨幣的時間價值因素考慮進去，采用不同的折舊方法企業所繳納的所得稅額是大不相同的。所以企業應在國家政策允許的范圍內，結合自身情況選擇合適的折舊方法，使企業最大限度地降低稅負，維護企業生產經營的合法權益，使財務收益最大化。

3.收入確認會計處理方法在稅收籌劃中的應用。

3.1直接收款方式。在企業采用直接收款對企業進行產品結算的條件下，可以不考慮貨物是否已經發出，企業都將已獲得的銷售憑據和數額作為結轉收入。通常而言，如果出售方的產品已經完全轉移給購買方，并且通過銷售活動獲得了收款權利，那么上述過程就已經完成，因此，企業也必須承擔納稅義務。對于在銷售過程中所需要確認的收入，企業應將考慮如何推遲確認進而作為納稅籌劃的重點環節，因為推遲銷售收入可以使企業延遲納稅。比如，企業有一筆在年終時發生的銷售收入，在不違反稅收法律的前提下對這筆收入延遲確認是稅收籌劃的常用手段。盡量推遲其確認時間，使年終發生的銷售收入能夠轉移到下一財務年度進行確認。

3.2委托代銷方式。如果企業采用委托其他納稅人代銷貨物，根據法律法規規定納稅義務發生的時間應為收到代銷單位開出銷售的代銷清單的當天。例如，當企業的產品銷售對象如果是商業企業，并且貨款結算方式是采用售后付款方式或者賣方知道買方暫時不會支付貨款的情況下，企業可以把購銷合同盡可能地轉化為代銷合同，進而使企業委托代銷方式得以取代購銷合同進行收入確認。這一轉變可以使企業的納稅義務確認時間提前到與代銷單位進行清算的時間節點上。通過這種確認方式的轉變可以使企業贏得更多的資金使用時間，進而通過銷售確認的調整提高稅收收益。綜上所述，企業在相關法律法規的約束下進行的各種納稅籌劃與會計處理方法之間存在著十分緊密的聯系，會計處理方法選擇的不同會使企業的納稅籌劃產生不同的效果，因此，企業的納稅籌劃需要選擇合理的會計處理方法來實施。

五、企業稅收核算籌劃應該注意的問題

1.稅收籌劃應以稅法為準繩。關于稅收籌劃的說法，有些人認為那只是一種變相的“偷稅漏稅”，我認為這種說法是有誤和帶有偏見的。據研究此領域的專家學者們認為，稅收籌劃是站在稅收征管的角度進行的納稅籌劃，稅收籌劃的主體是納稅人，是在稅法規定的范圍內并符合立法精神前提下，通過對經營、投資、理財活動的精心安排而達到的，其目的是獲得節稅收益。因此，我們不應該對稅收籌劃持有偏見。但是反之，企業在進行稅收籌劃的時候也應當嚴格遵循稅法的規定，不應為了達到自己的目的而違反稅法的規定。

2.稅收籌劃收益與風險并存。從目前我國稅收籌劃的實踐情況看，納稅人普遍地認為，只要進行稅收籌劃就可以減輕稅收負擔、增加稅收收益，而很少甚至根本不考慮稅收籌劃的風險。其實不然，稅收籌劃同其他財務決策一樣，收益與風險并存。（1）稅收籌劃具有主觀性。（2）稅收籌劃具有條件性。（3）稅收籌劃存在著征納雙方的認定差異。（4）稅收籌劃本身也是有成本的。

3.稅收籌劃要以投資者權益為目標。稅收籌劃的目標是由企業財務管理目標決定的，目的在于實現企業財富最大化。在籌劃稅收方案時，不能一味地考慮稅收成本的降低，而忽略了稅收籌劃引起的其他費用的增加或收入的減少，必須進行綜合考慮，要給企業帶來絕對的收益。因此，對稅收籌劃的多種方案要進行優化選擇。

六、結語

稅收籌劃是一個長遠目標，需要高技能管理人員的互相配合，需要綜合考慮企業的發展優勢，為企業的將來制造美好前景藍圖。它也是一門極其復雜的學科，想要研讀通透，就必須要實踐和理論想配合，這樣才能為企業打造出良好綠色的稅收籌劃環境。只有準確的使用稅收籌劃理論來進行稅收籌劃，才能使企業達到利益最大化。稅收籌劃不能單方面看中當前減輕的稅收額度，而應該全方位考慮企業的經濟發展趨勢，有時候，為了企業的全盤計劃，稅收籌劃也會采取當期多交稅款。所以稅收籌劃的目標不是簡單的節稅，而是為企業最終的盈利結果做準備。

參考文獻：

[1]財政部注冊會計師考試委員會辦公室·會計·北京：中國財政經濟出版社，2016.

[2]財政部注冊會計師考試委員會辦公室·稅法·北京：中國財政經濟出版社，2016.

作者簡介：董娉伶（1996.7—），女。重慶人，西南大學會計專業，本科生。