企業合并會計處理方法的研究

摘要：目前不管是傳統的制造業，還是剛剛興起的金融業和互聯網行業，要想擴大規模、占據更多的市場份額以獲取更高利潤，采取兼并或收購其他企業是最好的選擇。美國最早涉及會計合并業務，但美國對合并會計方法的規定一直在變化。美國FASB宣布取消權益結合法，規定只采用購買法。但我國根據自己獨特的經濟環境，堅持購買法與權益結合法并存，并對這兩種方法的適用范圍及類型做出嚴格限制，研究企業合并的會計處理方法對推動我國會計理論與實務的完善有重要意義。

關鍵詞：企業合并；購買法和權益結合法的差異；完善建議

中圖分類號：F275 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2017）003-0-01

一、企業合并的理論概述

國際會計準則對企業合并的定義是一個企業獲得其他企業的控制權或全部凈資產，形成了一個更大的經濟體。2006年，我國財政部頒布了新會計準則，詳細規定企業合并是把多個各自獨立的企業會計主體合并形成一個報告主體的過程。即企業合并應該至少滿足兩個條件：一是企業控制權要發生轉移；二是對并購企業來說構成業務。

二、企業合并的類型

1.按合并方式分類

（1）新設合并

新設合并指兩個或兩個以上企業合并形成一個新的報告主體，新主體取得控制權，合并前的企業主體地位消失。

（2）吸收合并

吸收合并指合并方將被合并方的資產、負債全部納入自己的財務報表進行會計核算。吸收合并后合并方存在，但被合并方不存在。

（3）控股合并

控股合并指一家企業取得其他企業的凈資產，且控制其經營活動，合并后以母子公司的形式存在，合并報表中包括被合并方的資產、負債。要想實現控股的目的，合并方只需購買部分股權，理論上股權只要高于50%就能達到控股的目的。控股合并是最普遍的，可以以更低的成本達到控制企業的目的，據Wind資訊統計，70%以上的企業合并都是控股合并。

2.按最終控制方分類

（1）同一控制下的企業合并

同一控制指合并前后的企業最終受同一方或相同多方控制，且非暫時性的，是經濟問題。采用權益結合法。

（2）非同一控制下的企業合并

非同一控制指合并前后的企業不受同一方或相同多方的控制。非同一控制是交易行為，采用購買法。

三、企業合并的途徑

企業合并有四種途徑來獲取其他企業的股權或凈資產：一是轉讓非現金資產；二是支付現金；三是承擔其他企業的某些債務；四是發行權益性證券，通常采取發行股票的方式來實現。

四、企業合并的會計處理方法

權益結合法又稱股權結合法，是所有者或股東通過股權交換進行聯合的行為，與企業間的購買行為不同，對并購企業的資產、負債按賬面價值入賬，不產生商譽。

購買法是將兩個或兩個以上企業之間的合并行為視為一次交易，合并方按照購買日的公允價值確定合并成本，來購買被合并方的資產，同時承擔被合并方的債務，在實務處理中，將支付給被并購方的對價高于凈資產的金額記為商譽。

五、合并會計處理方法的不同

1.會計處理結果的差異

2.對報表影響的差異分析

（1）對資產的影響

權益結合法采用歷史成本計量，保障了計價基礎不變，且不用確認商譽。但購買法采用公允價值計量，需要確認商譽。因此，在物價上漲或被并企業資產狀況較好的情況下，公允價值往往要大于賬面價值，再加上購買法下商譽的存在，采用購買法計量的資產價值要大于權益結合法。

（2）對利潤的影響

購買法使企業合并報表中的利潤小于權益結合法，原因如下：第一，購買法按公允價值計量，導致資產增值，從而增加資產的折舊或攤銷額，但權益結合法不會有這種現象；第二，購買法要確認商譽，且進行減值測試，而權益結合法不確認商譽；第三，購買法采取融資的方式進行合并，而權益結合法為股權的交換方式，因此購買法承擔相對高的利息；第四，購買法合并的利潤只包括合并以后期間的 ，而權益結合法包括企業全年的利潤。

六、兩種方法的弊端

第一，權益結合法為操縱利潤提供機會。目前，我國資本市場不完善，一些企業經營情況不理想，在期末為了粉飾財務報告，提高利潤值，會采取合并或兼并形式，在自己的年度報告中將本年度利潤較高的企業包括進來，這樣就不能準確的反應企業合并交易的實質，使投資者作出錯誤的決策，最終影響市場健康發展。第二，導致資源的配置無效。這兩種方法對合并商譽及合并后的留存收益、未來資產的處置收益等處理方式不同，導致企業會選擇對自己有利的權益結合法，增加報告中的利潤，這樣容易造成資源配置效率低下。第三，隨著我國經濟的發展，跨國企業合作、跨國并購等活動越來越多，由于很多國家廢除了權益結合法，只采用購買法進行處理。若采用權益結合法進行處理，不利于我國跨國合并業務的發展。在實務中，兩種方法同時存在可能會增加交易成本。

七、兩種方法的改進建議

購買法的性質決定了在我國將有更廣泛的使用。完善購買法：第一，通過推行股權分置改革和加強監管，完善公司治理結構和內部控制，完善公允價值計量屬性；第二，合并商譽的計量用按年攤銷和減值測試相結合的方法處理；第三，在準則中增加可操作性的標準，避免操作復雜和成本較高等問題；第四，開展專項培訓活動，提高會計人員的技能，熟悉購買法的運用。

完善權益結合法：第一，進一步明確同一控制的企業合并概念，從源頭上防止權益結合法的濫用；第二，嚴格界定權益結合法的使用范圍，與購買法形成互斥關系，不給利用二者界定模糊來美化業績的企業提供機會；第三，借鑒國外準則，限制合并方資產出售，同時披露詳細的報表信息。

參考文獻：

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[4]周艷.企業合并的若干會計問題研究[D].天津：天津財經大學，2009.

作者簡介：樊云娟（1992-），女，漢族，河北張家口人，河北大學管理學院會計學在讀碩士研究生。