高新技術企業研發費用歸集的財務思考

文/謝駿，上海金山東方有線網絡有限公司

1 研發費用歸集口徑

近年來，國家為鼓勵科技企業發展，早日實現站在世界科技前沿的中國夢，出臺了一系列惠民惠企的政策，其中加大研發費用加計扣除力度，更是獲得廣大企業的歡迎。在實務中，研發費用加計扣除的歸集經常同高新技術企業認定中研發費用的歸集混同，本文結合某高新技術企業（以下簡稱D企業）就上述問題進行探討，其中文中涉及的相關數據均遵循國家稅務部門及科技部門要求歸集的。

根據“高新技術企業認定管理工作指引（2016版）”、財稅[201 5]119號文的相關規定，企業在歸集研發費用時，應根據政策要求進行合理、準確的核算。詳細標準見下表1-1：

表1 -1

2 兩種口徑差異分析

根據上述兩個文件的要求，D企業20X5年和20X6年研發費用的歸集，在高新技術認定口徑和加計扣除口徑下，產生了較大的差異，見表1-2：

?

從表1-2中，我們發現每個項目都存在較大的差異，其中人工成本、直接投入、折舊費和委托外部研發費用是占比最大的。這些差異主要是因為高新技術認定口徑和加計扣除口徑的政策面歸集要求不一致引起的。

2.1 人工費用

人工費用的差異主要反映在兩個口徑對研發人員范圍的確認不一致上。高新技術認定口徑范圍最廣，只要是和研發有關的人員都含在內，包括輔助人員、勞務人員等；稅務加計扣除口徑只含在職直接從事研發工作的員工，其范圍是最小的，人員和歸集范圍的差異是客觀存在，無法規避的。

2.2 直接投入

這方面的差異主要是經營性租賃資產產生的租賃費引起的。根據高新技術認定口徑只要是用于研發活動的固定資產租賃費都能歸集，而稅務加計扣除中只認定用于研發活動的儀器和設備租賃費，其余資產（特別是房屋租賃）發生的租賃支出都被剔除在外。

2.3 折舊費用

這方面差異除了由政策規定不同引起的，還有就是公司的核算方式也起到一定影響作用。公司在項目完工后，把單價低于30萬的材料、設備等扣除3%的殘值后一次性足額提取折舊計入當期研發費用，作為稅務口徑下的折舊費用核算，而這些支出已經在當年或者以前年度作為直接投入在高新口徑下予以核算，所以兩者存在一定的時間差異和金額差異（3%殘值）。同時，高新口徑下的折舊范圍也要較稅務口徑為大（參見表1-1）。

2.4 委托外部研發費用

這塊差異產生的主要原因是公司是委托境外企業對相關項目進行研發活動，而稅務明確委托境外機構發生的研發費用不得加計扣除。

3 針對差異的改進意見

根據上述差異情況分析并結合公司目前的實際情況和我個人的理解，我提出以下幾點不成熟的改進意見：

3.1 研發項目立項時間提前

立項時間的提前，對于研發項目的管理、研發資料的收集整理、研發費用的歸集都具有重大的意義。根據公司的實際情況，我覺得可以采取以下兩種方案：

（1）請研發部門配合，結合年初的投資計劃，在年初或者最遲在當年三季度前提供當年要立項的研發項目的編號、名稱、預算額、立項依據、開發內容、開發安排、可行性報告等相關信息，這樣既便于財務及時向上級公司、國家相關機構申報，也能有充足的時間對相關費用的歸集進行調整。

（2）研發部門因為客觀原因不能及時提供研發項目立項相關信息，只能在年底或次年初提供，我建議就把這些項目直接作為次年的研發項目處理。這樣的方法有以下好處：一是符合稅務扣除的要求：當期支出當期稅前扣除；二是有近一年的時間收集相應資料，時間充足。但是這種方法也存在一定的風險：當年發生的材料支出和對應的人工費用就不能作為當年的研發費用處理。

3.2 明確研發項目開發形式、人員名單和相關信息的一致性

（1）公司目前研發項目采用的開發形式有兩種：一是合作開發；二是自主開發。后者沒有什么問題，前者則需要考慮合作方是不是關聯方，是關聯方則需要提供費用明細清單，做好事先資料準備工作。所以，建議研發部門進一步明確開發形式的選擇，保證高新技術認定口徑和稅務加計扣除口徑下研發項目開發形式一致。

（2）需研發部門明確各研發項目組的人員名單，保證參與人員都是直接從事該項研發活動的。

（3）研發部門在提供的與研發項目有關的資料中，要保證資料內容的一致性和完整性，特別是以下幾個方面（主要是應對稅務研發項目立項的要求）：

1.自主開發：要保證“項目可行性報告”、“上海市企業研發項目情況表”上的項目起止時間一致，最好同“工程項目立項審批表”上的對應時間也一致；要保證“項目可行性報告”、“上海市企業研發項目情況表”和“工程項目立項審批表”上的項目工程預算額一致。2.委托開發：委托開發合同上必須標明研究開發成果歸公司；受托方盡量選擇境內企業或個人；委托開發合同的金額不應超過“項目可行性報告”上對應的預算額。

3.3 人工費用改進意見

如果項目立項和開發形式能夠盡早、準確地確認下來，人工費用的歸集也就能相對正確的核算。

鑒于公司研發項目多、研發人員同時參與多個項目的實際情況，很難按照每個項目來歸集人工成本。我建議可以根據當年每個項目實際施工的工時和參與項目的人數作為權重來分攤人工費用。這種分攤方式需要每年年末，由當年實際有研發活動的研發項目負責人上報當年研發活動工時。同時也需要請人力資源部根據公司的研發人員對當年的公司人工費用進行拆分。

3.4 直接支出和折舊費用改進意見

直接支出和折舊費用的改進我認為只能建立在項目立項提前的情況下才能自然的實現。以物資領用日期或按合同支付首款日和根據公司對固定資產確認、折舊年限的標準下將相應材料和設備確認為固定資產入賬，其余的作為直接材料處理。

我認為研發部門立項提前是所有改進意見的前提和先決條件，只有做到立項提前，相關的其他方面的改進才能順利開展。