戰略管理會計助推施工企業財務轉型探討

甘其華

摘要：筆者認為，施工企業做好管理會計工作，特別是推進戰略管理會計應用，對于施工企業實現由傳統的核算財務向業務財務、戰略財務轉型具有極為重要的作用。本文在針對實施戰略管理會計助推施工企業加速傳統會計轉型進行探討的基礎上，闡述了自上而下強化戰略管理會計培訓學習、結合實際制定《推進企業管理會計應用方案》、組織實施戰略管理會計的方法和手段，并對施工企業如何應用戰略管理會計，實現財務工作由傳統核算財務向戰略財務、業務財務的轉化進行了初步思考。

關鍵詞：戰略管理會計 施工企業 財務轉型

中交第一公路工程局有限公司在2016年企業工作報告中明確提出：“加強財務管理，防范財務風險。充分發揮財務‘基礎服務、運營保障、決策支持、目標引導、風險防范五個作用，大力夯實會計基礎工作，切實執行會計標準化，做好管理會計工作，提升分析水平，推動財務由傳統的核算財務向業務財務、戰略財務轉型。”筆者認為，做好管理會計工作，特別是積極推進戰略管理會計工作，對于施工企業實現由傳統的核算財務向業務財務、戰略財務轉型具有極為重要的作用。

一、戰略管理會計助推施工企業由傳統的核算財務加速向戰略財務轉型

財政部發布的《管理會計基本指引》指出，單位應用管理會計，應遵循的第一個原則是戰略導向原則，這個原則要求企業要由傳統的核算財務向戰略財務轉型。傳統的核算財務不重視外部環境和企業未來，沒有戰略導向的概念。這在企業戰略管理尚未成為企業管理中心的時代是可行的。然而，在今天戰略決定成敗的時代，卻已經完全落伍。但是，目前我們普遍可以看到的是，大多數企業還停留在傳統的核算財務階段。比如預算，雖然大多數企業都有，但是以戰略為依據編制預算的很少，至于根據戰略實施成本管理、業績評價等更是如此。其原因之一就是受到傳統會計方法（包括財務會計和傳統的管理會計）的限制。而戰略管理會計方法可以突破限制，實現傳統核算財務向戰略財務的轉型升級。其中，企業常用而效果又不佳的“平衡計分卡和平衡計分卡驅動全面預算”就是最典型，而它卻又是可以幫助企業實現向戰略財務轉型的方法之一。

所謂“平衡計分卡”，簡單地說就是根據企業的遠景和戰略要求，它是從四個維度而精心設計的目標體系、指標體系及實現目標的措施方案（或稱戰略行動方案、戰略啟動計劃、戰略行動計劃）體系，它的一個最突出特點就是戰略性。平衡計分卡的四個維度如圖所示。

根據平衡計分卡企業可以編制全面預算和實施業績評價，這樣就能將企業的預算、業績評價和戰略緊密聯系，從而使預算與業績評價也具有戰略導向，使之能夠保證戰略的實施，最終確保企業戰略規劃目標的實現。

二、戰略管理會計助推施工企業由傳統的核算財務加速向業務財務轉型

《管理會計基本指引》指出，單位應用管理會計應遵循的第二個原則是融合性原則，這個原則要求企業要由傳統的核算財務向業務財務轉型。

傳統的核算型財務不僅是事后的核算，而且是綜合性的核算，以反映一定期間的經營成果、現金流量或某個時點的財務狀況為目的，提供的都是延期的收入、成本、費用等純財務性質的指標，而不能結合具體業務做到針對具體業務的“事前預算、事中核算控制、事后評價分析”，這樣就無法發揮財務對業務的支持、監控的作用，當然也就不能保障業務的順利開展和財務指標的很好完成。因為業務的發生導致收入的實現和一切成本、費用的產生，所以業務與財務指標之間是因果關系，猶如形與影，形不正，影必斜。因此，傳統的核算財務必須向業務財務轉型，做到針對具體業務事前有預算，事中有核算控制、事后有評價分析。戰略管理會計中的作業預算、作業成本管理就是以作業（具體業務活動）為對象制定預算和進行成本計算與成本管理，它是促進傳統的核算財務向業務財務轉型的有效工具。因此，實施戰略管理會計對施工企業由傳統的核算財務向業務財務轉型具有加速度的作用。

因行業的不同、企業內外部環境的差異，戰略管理會計的應用需要結合具體行業、企業的特征，也要經過一個由一般到特殊的轉化過程。

三、自上而下強化戰略管理會計培訓學習

內容包括以下幾個方面。

（一）通過培訓熟悉公司戰略管理

這方面的培訓學習內容包括公司的使命、遠景、核心價值觀和戰略。企業使命就是企業存在的目的和企業承擔的社會使命；企業遠景是對企業的未來業務組成和前進的目的地的描述，以便為企業提出一個長遠的發展方向，使整個企業對一切活動有一種目標感；企業核心價值觀則是為實現使命、遠景而提煉出來并予以倡導的，指導企業員工共同行為的永恒準則；企業戰略就是在為實現遠景目標未來要采取的基本行動方案。通過培訓學習一定要使企業員工清楚、理解，達成共識。

（二）通過培訓了解公司內外部環境

對施工企業來說，今后幾年是我國全面建成小康社會的關鍵期，也是施工企業改革創新、轉型升級的攻堅期。外部環境總體有利，但不確定、不穩定因素增多，機遇與挑戰并存是必須認清的客觀因素。未來十年建筑業可能迎來產業的深度融合，公共基礎設施領域PPP模式的全面推進、信息技術的廣泛應用、建筑工業化的逐漸興起，使得建筑業之間的競爭更多體現為資金實力、管理水平、資源協同整合、商業模式創新等綜合實力的比拼。

近年來，中交集團各級子公司圍繞調結構、轉方式、強基礎、促發展這條主線，積極融入“五商中交”戰略，加強適應性組織建設，持續優化結構，轉型升級，企業活力進一步激發，新的戰略格局、新的制度體系成果逐步顯現，呈現了良好的發展態勢。但是，運行中的一些深層次矛盾問題也不斷顯現，新形勢、新任務下，企業需要根據內部資源，根據內外部環境，構建適合自己的戰略管理體系。

（三）通過培訓掌握管理會計理念和管理會計應用原則

管理會計理念是對管理會計工作有根本指導作用的觀念。管理會計的基本理念應包括真誠服務、提升效益、以人為本、教學為先、戰略導向、作業基礎、系統思考、遵循因果等；管理會計應用原則即公司應用管理會計應遵循的原則。這些理念、原則應通過培訓學習使之深入人心。

（四）通過培訓學會應用戰略管理會計的工具方法

管理會計工具方法是實現管理會計目標的具體手段，通過培訓學習，學好、用好戰略管理會計的工具方法，對施工企業加強戰略管理，提升價值創造能力，實現健康可持續的發展都具有重要的應用價值。

（五）結合成功案例應用好戰略管理會計

這方面的學習培訓主要是為了借鑒中外企業成功應用戰略管理會計的經驗，來探討研究施工企業如何實施戰略管理會計。借鑒其它企業的成功經驗，推進企業戰略管理會計應用加快落實具有重要意義。

（六）通過培訓掌握企業主要業務方面的知識、理清企業未來發展主線

這方面不僅業務部門的員工要學習，管理會計人員也要學習，因為管理會計人員只有懂得公司業務才能服務好管理，實現業務與財務的融合。

四、結合實際制訂《推進企業管理會計應用方案》

推進管理會計應用方案應結合企業實際研究制定，并需明確推進管理會計應用的目標、原則、內容、時間步驟和措施保障。其中，應用方案必須明確在不同的領域所采用的管理會計工具方法，如在戰略管理領域，要應用戰略地圖、價值鏈分析、平衡計分卡等工具方法；在預算管理領域要應用平衡計分卡驅動全面預算、作業預算等工具方法；在成本管理領域，要應用標后預算管理、作業成本管理等工具方法；在績效管理領域，要應用平衡計分卡、經濟增加值等工具方法，等等。

五、組織實施戰略管理會計

大力推進管理會計的應用，重點要推進戰略管理會計的應用，這樣才能真正地實現由傳統的核算財務向戰略財務、業務財務的轉型升級。平衡計分卡、作業成本管理、標后預算管理是實現由核算財務向戰略財務、業務財務轉型升級最重要的方法。結合行業特性，筆者在企業長期工作的經驗建議，施工企業實施戰略管理會計應下大力氣首先從平衡計分卡、作業成本管理、標后預算管理等方法應用入手。

（一）平衡計分卡

應用平衡計分卡，首先要構建起公司的平衡計分卡體系，總體上講，這個體系的構建應包括如下步驟。

（1）明確構建平衡計分卡的目標。構建平衡計分卡具有多種多樣的理由，如可以設立新的目標（除財務目標以外的顧客、內部業務流程、員工學習與成長目標）、處理經營危機、明確當前的戰略或制定新的企業戰略、協調員工的目標、協調和改進行動、促進企業上下溝通和員工教育等。

（2）選擇構建平衡計分卡的起點。根據成功案例平衡計分卡應首先從公司層面開始設計實施，即從最高層入手。

（3）明確企業使命、遠景、核心價值觀及其戰略。

（4）確定業績評價目標與指標。它是對成功實施戰略必須采取的行動的簡要說明，業績指標則是對業績目標進行量化以及測量其實際執行水平的工具。

（5）制定目標值與行動的優先順序。所謂業績目標值就是企業各項業績指標的期望值。確定了目標之后，還要制定可以保證其能夠實現的行動計劃，并對各項行動進行評估，決定行動執行的先后次序。

經過上述步驟就構建起了公司最高層級的平衡計分卡。

（6）從最高層次的平衡計分卡對應的組織層次的下一級開始，以上一級的平衡計分卡為基礎和指南，根據本級的業務或工作范圍和特點，逐級編制各層次的平衡計分卡。典型的平衡計分卡可以分為公司級、業務單位級、部門小組級和個人級等四個層次的平衡計分卡。

平衡計分卡體系的構建過程實際上就是公司戰略制定的過程，而平衡計分卡體系的建立又為全面預算的編制和業績評價提供了依據，從而使公司的全面預算和業績評價都具有戰略導向。這樣，平衡計分卡加上以平衡計分卡為依據的全面預算和業績評價一起，就能把企業的戰略轉化為具體的行動，最終保證公司戰略目標的實現。

（二）作業成本管理

作業成本法是以工程的分部分項工程為基礎的一種成本計算方法，它是把一項分部分項工程劃分為一個成本中心來計算成本的一種方法。它的優點：一是可以提供每項具體作業項的成本信息；二是可以使每項分部工程成本的計算更準確；三是每一成本中心的成本必須責任到每個人。它能達到的目的：一是作業中心的目標成本能夠總體控制；二是以量化考核指標出現，它能夠解決成本與績效、承包兌現掛鉤。它能達到的效果：一是對作業中心的責任人頭上的指標起到警示作用，二是能夠實現作業成本范圍內工、料、機責任的有效管控。作業成本管理是以劃定的工程分部分項工程作為成本中心的一種成本管理方法，它通過核算精準、責任到人、量化考核等途徑能有效降低成本的方法。

（三）標后預算管理

所謂標后預算是市場能夠接受的接近實際的施工總價；是經公司預算考核部審定批準后對項目部實行中標價切塊包干、零利潤承包、簽訂經濟契約的依據。它是工程中標后，中標單價已經確定的情況下，由公司預算考核部編制中標工程的標后預算，通過標后預算計算出的公司預留費用，由3%的管理費和項目利潤兩部分組成，項目利潤即為目標利潤，公司預留費用的組成：公司預留費用=中標合同價-標后預算。標后預算即為項目部的工程成本費用，它可以通過作業成本管理來進行控制，是每個工程項目成本費用的預算控制數。

標后預算是工程項目中標后，公司組織前期策劃小組，由預算考核部、施工管理部為主根據工程項目所在地的實際情況，在對市場進行現場調研、詢價的基礎上編制的基本符合該項目施工的人工、材料、機械租賃等市場價格，此市場價格的施工工藝參考投標書中的施工組織設計、工程數量按中標工程量清單數量、結合項目資源配置情況后確定的市場綜合基價。市場綜合基價是工程細目的目標成本，從每一工序在市場上被實際操作者接受的價格開始，綜合出每一清單細目的單價，也可采用市場報價、以往經驗價格信息或實測定額測算等多種途徑確定清單細目的單價。如在工程實施中遇到材料價格上漲、工程量變化、工程變更等動態情況，以基價為基數由公司預算考核部對此進行一次性調整。

標后預算管理是公司對項目部實行經濟核算、考核工程成本和實施全面預算管理的依據；是對所經營管理的項目預先做出的預算評價，也是對經營者的業績水平實現量化考核的一個標準值。施工企業在項目施工前采用標后預算管理進行成本控制與在施工過程中加強作業成本控制相結合，必將使企業獲得明顯的成本競爭優勢，提高施工項目成本效益。

六、結束語

戰略管理會計是為企業戰略管理服務的管理會計體系系統，它以實現企業價值最大化為目標，運用靈活多樣的技術和方法，搜集、加工、整理企業內外與企業戰略管理相關的各種財務與非財務性信息，并據此來幫助管理當局進行戰略制定、戰略實施和戰略評價，以維持和發展企業持久的競爭優勢。推進戰略管理會計的應用，對于施工企業實現由傳統的核算財務向業務財務、戰略財務轉型具有極為重要的作用。施工企業應通過開展自上而下的培訓學習，結合實際制訂《推進公司管理會計應用方案》，并據之積極組織實施戰略管理會計來大力推進戰略管理會計的應用，以促進公司財務早日實現由傳統的核算財務向業務財務、戰略財務的轉型升級。

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