淺談危化企業關停涉及的稅務及會計處理

楊基旺

摘要：2015年8月12日天津港口大爆炸引發全國一系列危化企業被政府強制關停，隨之而來的員工安置、資產處置、申請政府補償款就變成企業當前的主要任務。文章從被關停企業的角度出發，展開討論員工安置、資產處置及收到政府補償款涉及的稅務處理及會計處理。

關鍵詞：企業關停；稅務處理；會計處理

2015年8月12日，位于天津市濱海新區天津港的瑞海公司危險品倉庫發生火災事。此次事故造成近一千人死傷，多人失蹤；多棟建筑物及上萬輛汽車及集裝箱損毀，經濟損失慘重；2015年12月20日深圳市光明新區渣土受納場致七十三人死亡的特大山體滑坡安全事故；及最近的江西豐城電廠冷卻塔施工平臺坍塌導致七十四人死亡的特大安全事故。一年來各級政府加強城市管理，清除安全隱患，引起危化企業的大面積被關停。危化企業關停的稅務處理及賬務處理與一般企業關停有顯著不同，主要包括危化企業涉及員工安置、資產處置及政府補償款方面。

一、被關停企業員工安置涉及的稅務及會計處理

因企業關停，辭退企業員工，解除勞動合同，需要對員工進行經濟補償。根據《中華人民共和國勞動合同法》相關規定，員工在企業工作每滿一年，被搬遷企業需要向員工支付一個月的工資，最高支付月份數不得超過十二個月；不滿六個月的需支付半個月的工資，滿六個月不滿一年的按一個月支付辭退，且員工工資不得超過當地工資標準的三倍，工資標準超過當地平均工資三倍的不予補償。

同時根據《中華人民共和國個人所得稅法》及相關法律法規，被拆遷企業應對發放的員工辭退補償款代扣代繳個人所得稅，員工收到的辭退補償款在當地上年職工年平均工資三倍以內的，免于繳納個人所得稅。超過當地上年度職工年平均工資三倍以上的部分，除以職工在企業工作的年限，以其商數作為個人所得額的月計繳基數，查找相應的稅率算出月應繳納的個人所得稅，再乘以工作年限得出本次補償款應扣繳的個人所得稅；計算繳納個人所得稅的最高年限為十二年，辭退員工在被關停企業工作年限超過十二年的，仍以十二年作為商數計算。如深圳市2015年度在職職工的年平均工資為81，034元，三年平均工資為243，102元，一次性經濟補償金超過此限額部分才按照相關規定繳納個人所得稅。

被關停企業支付員工補償款時，收到政府補償款時，借記銀行存款，貸記專項應付款；支付員工辭退工資時，直接借記專項應付款，借記應繳稅金（個人所得稅），貸記銀行存款。

二、被關停企業資產處置涉及的稅務及會計處理

（一）資產處置的總原則

根據財政部相關文件規定：凡是涉及被關停企業固定資產的會計核算，須將其固定資產原值、累計折舊、固定資產清理費用及固定資產變價收入轉入固定資產清理會計科目核算，借記專項應付款，貸記固定資產清理；其中固定資產變價收入涉及增值稅業務的，還需繳納增值稅，借記固定資產清理，貸記應交稅金-應交增值稅-銷項稅額。對應拆遷固定資產的報廢清理，及購置新的機器設備的運輸及調試安裝直接發生的費用可以核銷專項應付款，借記專項應付款，貸記銀行存款。無形資產土地使用權因為搬遷而被政府收回的，借記專項應付款，貸記無形資產；發生的清理費用也直接核銷專項應付款，借記專項應付款，貸記銀行存款。發生的員工辭退補償支出，也是直接核銷專項應付款；借記專項應付款，貸記銀行存款。

（二）土地收回的處置處理

在當地政府收回土地時，應聘請有資質的評估公司對被收回的土地評估，當被關停企業收到補償資金超過原購土地的評估值時，根據《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第八條規定及《中華人民共和土地增值稅暫行條例實施細則》第十一條規定，也無需繳納土地增值稅。原作為資產入賬的土地使用權直接核銷專項應付款，即借記專項應付款，貸記無形資產（土地使用權）。

（三）房屋建筑物及無法搬遷的生產設備的處置處理

一般情況下，當地政府主管部門應聘請有資質的中介機構對被關停危化企業的房屋建筑物及無法搬遷的生產設備進行評估，經被關停危化企業確認評估值；然后才能將原有的房屋建筑物以及無法搬遷生產設備進行清理變賣，需將固定資產清理的凈支出或凈收入并入企業所得稅應納稅所得額，繳納企業所得稅。應通過“固定資產清理”會計科目核算固定資產的變賣收入、折余價值及處置費用；然后借記專項應付款，貸記固定資產清理；資產清理完畢，最后將專項應付款的差額轉入營業外收入或營業外支出。

根據目前稅法及相關法規規定，被關停企業發生的財產損失，是否還應報送資料到稅務機關進行專項審核，視財產損失的性質而定。

三、被關停企業收到政府補償款及使用涉及的稅務及會計處理

清產核資，一般采用重置成本法加上成新率確定評估價。一般由當地政府聘請有資質的資產評估公司對被關停企業的動產、不動產及未來收益進行評估，評估報告作為當地政府與被拆遷企業商定經濟補償的一個重要依據。企業危化經營場地被關停，企業如果繼續經營，應通過政府補償款另選場地購置固定資產。

（一）通過清產核資收到政府補償款時的處理

根據財政部及國家稅務總局相關規定，并不繳納營業稅，營改增后也無需繳納增值稅；特別是被關停企業的土地使用權被國家收回時收到的補償款，被關停企業只要將土地交給當地政府時，只要當地政府出具的是縣級（含）以上地方政府收回發放的土地使用權證的正式文件，不論被關停企業收到的補償款是當地政府的財政補償資金、拆遷公司的資金還是其他來源的資金，該行為均屬于被關停企業將土地還給土地所有者的行為，無需繳納增值稅。

（二）政府補償款使用時的處理

1.購買恢復生產所需固定資產

用以購買或建造企業恢復生產所需的房屋建筑物、無法搬遷的生產設備等固定資產時，可以從搬遷收入中抵減這些建造、購置費用、技術改造費用的補償費用，其差額轉入應納稅企業所得額。企業購置固定資產時，借記專項應付款，貸記銀行存款；當企業購置固定資產時同時應借記固定資產，貸記資本公積（累計折舊）；其差額借記專項應付款或營業外支出，貸記營業外收入或專項應付款。

2.用于技術改造

被關停企業在收到補償款時，因產品升級改造及轉換生產經營方向，沒有將補償收入用于購置固定資產進行生產原有產品，而是將補償款用于其他方面的技術改造及生產費用的開支，也可在收到的補償款中抵減，差額部分并入企業應納稅所得額，繳納企業所得稅。企業購置固定資產時，借記專項應付款，貸記銀行存款；當企業購置固定資產時同時應借記固定資產，貸記資本公積（累計折舊）；其差額借記專項應付款或營業外支出，貸記營業外收入或專項應付款。

3.購買土地等

被關停危化企業利用收到政府補償款購買土地、建造廠房、購置設備及安裝調試費用，（1）如果政府補償款被稅務機關定性為不征稅收入，則此固定資產不能計提折舊，借記專項應付款，貸記銀行存款；同時借記固定資產，貸記累計折舊；（2）如果被關停企業收到政府補償款，根據相關稅法需要并入企業所得額繳納企業所得稅，則此類固定資產可以按照企業所得稅法及實施細則規定的折舊年限計提折舊，可以在企業應納稅所得額中扣除。購置固定資產時借記固定資產，貸記銀行存款；計提折舊時，借記管理費用或生產成本，貸記累計折舊；年終結轉收到的政府補償款，借記專項應付款，貸記營業外收入。企業在第五年末核銷專項應付款還應借記專項應付款，貸記營業外收入。

4.搬遷

根據相關規定，搬遷企業在規劃搬遷的五年內，收到的補償款可以不并入企業應納稅所得稅額，可以在專項應付款會計科目內掛賬，用以抵減購置的固定資產及相關費用。從規劃搬遷第六年起，企業應將已經收到的補償款及未來收到的補償款并入當期的企業應納稅所得額，繳納企業所得稅。即借記專項應付款，貸記營業外收入。

四、結語

以上從員工安置，資產處置及政府補償款三個方面對被關停危化企業涉及的稅務及會計處理進行探討，在具體進行稅務和賬務處理時，還需企業的會計人員與稅局的主管專員進行溝通討論，以規避稅務風險。

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（作者單位：深圳深巖燃氣有限公司）