對審計全覆蓋內涵的幾點認識

■張雪菲 徐向真

對審計全覆蓋內涵的幾點認識

■張雪菲 徐向真

審計全覆蓋是當前及今后一個時期國家審計工作的重點內容，對實現國家治理現代化具有重要意義，因而對審計全覆蓋內涵的理解與把握意義重大?，F有研究多是對劉家義審計長提出的審計全覆蓋“四個方面”及“四有原則”的解釋與完善。本文在總結分析現有研究內容的基礎上，從覆蓋內容、全面審計與審計重點的關系以及威懾功能的發揮三個角度分析了審計全覆蓋的內涵。

審計全覆蓋；內涵；審計重點

2013年，李克強總理在國務院第26次常務會議上肯定了國家審計作為公共資金“守護者”所發揮的重要作用，并首次對國家審計工作提出了審計全覆蓋的要求。隨后，劉家義審計長在2013年全國審計工作會議上對審計全覆蓋進行了深入解讀，提出新時期審計工作的一個重要思路是對公共資金、國有資產、國有資源和領導干部經濟責任履行情況進行審計全覆蓋，并且要實現有深度、有重點、有步驟、有成效的全覆蓋。作為當前及今后一個時期國家審計工作的重點內容，審計全覆蓋的提出及推行，對推動國家政策措施貫徹落實、促進資金高效使用、實現國家治理現代化具有重要意義，也已成為學術界以及審計實務工作者研究的熱點問題。那么應該如何理解審計全覆蓋的內涵，全面審計與審計重點又有怎樣的關系，正是本文要探討的主要內容。

一、對審計全覆蓋內涵的現有研究

什么是審計全覆蓋？如何理解審計全覆蓋的內涵？這是研究這一問題必須首先予以思考和解答的問題。學術界對此已開展了一定研究。任艷利（2015）以公共預算理論、審計理論為支撐，分別從審計監督的時間維度、空間維度、審計目的以及審計成果的載體四個方面探析了審計全覆蓋的內涵；徐薇（2015）一方面對審計全覆蓋理念的外延進行了論述，認為審計監督的對象全面涵蓋公共資金、國有資產和國有資源，而審計重點和被審計主體則是對公共資金、國有資產、國有資源進行管理、分配和使用的活動以及部門、單位和個人。另一方面從“有深度、有重點、有步驟、有成效的全覆蓋”四個層面進行介紹；晏維龍等（2016）指出“全覆蓋”理念下國家審計范圍的重點發生了變革與發展，即由財政財務收支審計邁向了公權力全覆蓋審計，這是對“全覆蓋”理念下重點審計內容的論述，但沒有談到國家審計在審計深度、效果等方面的“全覆蓋”；裴育（2016）從“一條主線、二大目標、三項要求、四個抓手、五條路徑”五個方面闡述了全覆蓋的內涵，認為審計全覆蓋的關鍵特征是公共性，即以公共受托責任為基礎。

各學者對“全覆蓋”內涵的表述雖不一致，但內容都是對劉家義審計長提出“四個方面”、“四有原則”的解釋與完善，即“對公共資金、國有資產、國有資源以及領導干部履行經濟責任情況實現有深度、有重點、有步驟、有成效的全覆蓋”。有重點即抓好審計工作的橫向全覆蓋，理清審計對象與內容，把握好全面審計與突出重點的關系；有步驟即審計工作的推進應該有據可循，制定好審計計劃、由點及線、由線及面地逐步推進；有深度即審計工作要縱向實現全覆蓋，杜絕蜻蜓點水淺嘗輒止，力求查深查透；有成效即注重審計工作的效率效果，在縱向、橫向全覆蓋的基礎上實現審計的“免疫系統”功能。

二、對審計全覆蓋內涵的三點認識

（一）基于覆蓋內容的認識

審計全覆蓋的覆蓋內容，通俗的講，即審計工作應該包括的審計項目范圍，是開展審計工作的首要關注點，可以從兩個方面考慮落實：一是開展以資金運用和權力運行為主線的審計工作，二是構建橫向到邊、縱向到底的立體覆蓋系統。

首先是將資金運用和權力運行相結合的審計主線。對公共資金、國有資產、國有資源和領導干部履行經濟責任情況實行審計全覆蓋，是國家對審計工作提出的綱領性要求，凡涉及到公共資金、國有資產、國有資源和領導干部履職的所有單位人員和運營活動，審計機關都要對其進行監督檢查。這可以歸納為以資源運用和權力運行為主線的審計，應審盡審，實現對公共資源和人員權力的全面覆蓋。以資源運用為主線的審計面廣量大，凡涉及到公共資源的，不管是資金資源、財產資源還是自然資源，都要審計；不管是資金資源的分配運用，還是國有資產的管理運營、自然資源資產的開發利用，都要予以監督。這類審計要以資金流向和資源開發利用為指引，資金分配到哪里，審計就跟進到哪里；資源利用多少，監督任務就安排多少。審計全覆蓋最根本的目的是要把權力關進制度的籠子，因而以權力運行為主線的審計是較資源主線審計更深刻的審計內容。該審計主線即主要關注黨政領導干部和國有企業領導人經濟責任的履行情況，審的是領導干部、領導行為，計的是對公責任、行政效能。此類審計并非單線獨審，而要與資源審計相結合，關注資產資源運用背后的權力執行情況，嚴查弄虛作假、損害群眾利益的做法，嚴懲玩弄權力、腐敗違法的行為，將經濟責任審計與領導干部的監督管理、制度政策的執行落實有效銜接在一起，形成合力，規范權力運行。

第二是構建橫向到邊、縱向到底的立體覆蓋系統。這是對資金主線和權力運行主線的補充，即在把握審計內容和范圍的基礎上，貫徹好“有深度”的全覆蓋要求。不僅要關注縱向鏈條上各審計環節的審計質量，做好各項目多環節、多角度的審計工作；還要深入審計項目內部，深挖問題背后隱藏的制度機制等深層次原因，以此構建大范圍、多層次的立體審計覆蓋系統，保障審計的效果。

（二）基于全面審計與審計重點的認識

審計全覆蓋的核心要義是“全”，但此類“全覆蓋”的作用對象有一定范圍。2014年 10月國務院印發《關于加強審計工作的意見》提出，要提高審計效率，對穩增長、促改革、調結構、惠民生、防風險等政策措施落實情況，以及公共資金、國有資產、國有資源、領導干部經濟責任履行情況進行審計，實現審計監督全覆蓋。因而審計全覆蓋并非對現有國家經濟活動、各個層面運行內容的全部審計，現有的審計人力資源、技術資源、財力資源等各類資源也無法支撐此類審計目標的實現。審計全覆蓋是有重點的全覆蓋。此處的有重點有兩個層次的含義：一是審計全覆蓋的覆蓋內容是現有國家各部門單位經濟活動、政策措施落實等各個方面匯總的重點內容，需要審計機關予以專業、嚴格、細致地審計，這是國家賦予審計機關的職責，也是維護國家財政經濟秩序、促使國民經濟和社會健康運行的保障。二是現有審計全覆蓋的覆蓋面仍較大，存在現有審計資源難以完全匹配、難以每年皆審的難題。因而在探索審計全覆蓋的初期階段，審計機關只能力求實現有重點的全覆蓋。這就需要在開展具體審計工作前明晰審計全覆蓋的重點內容，避免“眉毛胡子一起抓”，此為“有重點的”審計全覆蓋的第二層含義。

不管是上述哪一層次的重點審計，要發揮好國家審計的治理職能，審計機關都要利用好審計計劃這一工具。本著重點部門、重點單位每年都審，其他審計對象在最多五年的審計周期內至少審計一次的原則，確定好年度審計計劃，按照審計計劃有序推進審計重點全覆蓋，提高審計監督效率效果；對于重大政策、重大投資項目、重點專項資金等審計內容，最好由高層審計機關統一制定長期的、多層次的審計項目計劃，上下部門聯動有序地推進審計計劃，實現有重點的審計全覆蓋。

（三）基于審計威懾功能的認識

審計全覆蓋工作雖然重點在覆蓋，但最終落腳點仍是審計工作，發揮的仍然是審計的功能。且該理念在探索階段就能發揮審計的威懾效能，主要體現在兩個方面：第一，審計全覆蓋涉及的審計內容面廣量大，雖然限于審計資源不能每年皆審，但能夠以一個審計周期或領導干部任期為邊界，對全部應該審計的項目及人員進行全面覆蓋審計；且在“有深度”的覆蓋要求下，審計機關對審計對象凡審必嚴，相較之前更能發現被審計單位或人員的違法違紀問題，迫于此種原因，部分潛在違規人員則不會選擇冒險違規，而是履職盡責做好自身的本職工作，即全覆蓋理念對被審計單位和人員產生了心理威懾。第二，全覆蓋理念的提出能夠增大審計人員的違規成本。審計全覆蓋不僅要求“應審盡審、凡審必嚴”，還要求“嚴肅問責”，被發現的違規人員不僅可能被移送司法紀檢機關，還會影響后期的仕途，增大了其違規成本，從這一角度講，審計全覆蓋理念同樣能夠有效震懾被審計單位和人員。

三、結語

從審計機關建立之初的差錯糾偏，到以真實性為主的追責審計，到本世紀初刮起反腐改革“審計風暴”，及至今天的國家治理“免疫”審計，審計的職能一直在完善、進步。審計全覆蓋理念正是國家治理目標變遷、審計職能變化發展的必然結果，是經濟改革新常態對審計工作提出的全新要求。正確理解與把握審計全覆蓋的內涵，推動該審計目標的有效落實，正是本文研究的意義所在。

［1］戚振東，尹平.國家治理視角下的審計全覆蓋：一個理論框架［J］.學海，2015，（6）：107－112.

［2］郭長水.我看“審計全覆蓋”［J］.審計與理財，2016，（1）40－42.

［3］游異.新常態下審計全覆蓋與審計重點的關系芻議［J］.財經界（學術版），2015，（8）：305.

（作者單位：濟南大學商學院）

本文是審計署2016-2017年度重點科研課題“審計全覆蓋”（16SJ01002）的階段性成果。