我國注冊會計師制度對國家審計職業化的借鑒

■石文娟

我國注冊會計師制度對國家審計職業化的借鑒

■石文娟

職業化是國家審計制度改革的重要內容，是審計參與國家治理的重要抓手。本文從審計職業化內涵和必要性出發，借鑒注冊會計師職業化經驗，結合國家審計職業化現狀，從職業資格、職業保障等方面闡述如何推進國家審計職業化建設。

審計職業化；注冊會計師制度

2014年國務院發布的《關于加強審計工作的意見》明確提出要“推進審計職業化建設”，這充分說明黨和國家越來越重視審計工作，同時也對審計隊伍建設和審計人員素質能力提出了更高更嚴的要求。

一、國家審計職業化內涵及必要性

所謂職業化，就是工作狀態的標準化、規范化和制度化。國家審計職業化，即審計機關以法律或制度形式，提高審計人員素質，規范國家審計工作，具體包括審計職業制度和審計人員的職業素養兩方面內容。審計職業制度指職業準入、職業等級、激勵懲戒、職業規范與保障等制度；職業素養指職業精神和職業道德等內容。隨著我國政治經濟體制改革的深化，推進國家審計職業化建設勢在必行。

（一）推進國家審計職業化是實現依法治國基本方略的需要。

黨的十八屆四中全會將“深入推進依法行政、加快建設法治政府”列為全面推進依法治國的重大任務之一，并明確提出了“推進審計職業化建設”的重要要求。一方面，國家審計作為國家經濟社會運行的“免疫系統”，必須樹立法治意識，嚴格按照法律法規行使權力，做到“有法必依、執法必嚴、違法必究”，維護法律的權威和尊嚴；另一方面，依法治國也表現為國家治理水平的提升，國家審計作為國家治理的重要組成部分，必須更好地發揮作用以實現“善治”，這就要求國家審計的隊伍必須專業強、素養高、綜合素質過硬。因此推進國家審計職業化建設，既是完善社會主義法治體系的重要內容，也是有效發揮審計作用、全面貫徹落實依法治國方針政策的基本要求。

（二）推進國家審計職業化是行使審計監督權的重要保障。

國家審計以財政資金為主線，監督國家宏觀經濟政策的制定落實情況以及相關領導履行經濟責任情況等，不僅可以揭露權力“出軌”，而且利于發現體制機制漏洞或弊端，進而對其進行完善。目前我國審計機關尤其是基層審計機關的審計工作仍受地方政府影響，難以全面、客觀、公允的反映審計問題，因此推動審計職業化建設，能夠充分地發揮法律法規當中的審計監督職能，不斷強化制約與監督權力。

（三）推進國家審計職業化是現代審計發展的必然要求。

隨著經濟社會的發展，國家審計要與時俱進以適應現代經濟管理的需要，主要表現為國家審計的功能從單純的會計賬表分析擴大到現在的績效審計、投資審計、自然資源審計等各個領域的審計；審計對象從簡單的財務收支擴大到生產、經營、管理等各項經濟活動；審計方法以抽樣審計的制度基礎審計代替詳細審計等；審計技能也從單一化向多元化發展。現代審計的發展亟需更多的專業人才承擔重任，因此推進審計職業化有助于現代審計向理論化、系統化方向發展。

二、注冊會計師制度特點

目前我國國家審計的職業化程度較低，主要表現為缺乏完善的審計職業資格體系、審計人員綜合素質和專業能力有待提高等方面，而我國社會審計經過三十多年的實踐和創新，已經培養出一支高效專業的隊伍，在服務國家經濟社會發展中發揮著重要作用。國家審計和社會審計同屬于我國審計監督組織體系，兩者有諸多相似之處，主要表現為：一是兩者對人員要求相同。國家審計與社會審計都要求審計人員具備良好的職業道德、過硬的專業技能以及溝通能力、宏觀思維能力等綜合素質；二是兩者基本特征相同。無論是國家審計還是社會審計，都具有獨立性、客觀性、權威性特征。審計只有保持了獨立性，才能保證審計結果客觀公正，從而確保審計的權威性；三是兩者審計技術方法基本相同。根據《國家審計準則》和中國注冊會計師一系列具體準則，國家審計和社會審計都包括檢查、觀察、詢問、重新計算、分析等技術方法。因此，國家審計職業化建設過程中，可以借鑒社會審計的職業化經驗。

我國的社會審計職業化的核心即注冊會計師制度，其主要指與各主體行為相關的法律、法規和制度，包括規范注冊會計師執業標準的法律，如公司法、稅法等；規范注冊會計師內部成員行為的法規，如注冊會計師管理條例等；規范行業管制的制度，如執業資格制度、會計師事務所準入制度等。注冊會計師制度自1980年恢復重建以來，隨著社會主義市場經濟的發展已日趨完善，在服務國家經濟社會發展中發揮著重要作用，主要表現為配合政府職能轉變、維護市場經濟秩序、促進改革開放等方面。其主要特點是：

（一）嚴格的職業資格制度。

普通審計人員若要獲得注冊會計師職業資格，必須通過注冊會計師考試。注冊會計師考試以《中國注冊會計師勝任能力指南》為指導，測試考生專業知識、職業技能、職業價值觀、職業道德與職業態度等，綜合考察考生是否具備職業準入資質。由此可見，參加注冊會計師考試是再學習的過程，是培養職業能力的過程，更是孕育職業精神的過程。另外，注冊會計師每年必須通過中國注冊會計師協會（以下簡稱“中注協”）任職資格檢查。以“十二五”期間為例，五年間全國共清理或不予通過不合格注冊會計師 10996人，凈化了注冊會計師執業隊伍。因此，嚴格的職業資格制度有利于人才的選拔和培養，大大提升了注冊會計師隊伍的職業化水平。

（二）比較健全的執業規范和職業道德準則。

目前我國已基本構建注冊會計師執業準則體系，包括1個準則序言、1個獨立審計基本準則、28個獨立審計具體準則、10個獨立審計實務公告、5個執業規范指南，以及職業道德基本準則、質量控制基本準則和后續教育基本準則3個注冊，合計 48個項目。同時為了指導注冊會計師正確理解和運用執業準則，中注協制訂了應用指南，對準則作出全方位解讀，對重點條款提供了操作范例，增強了準則的指導性、實用性和可操作性。此外，中注協還制定了執業監督與懲戒制度等，既實現了注冊會計師執業準則的國際趨同，推進完善注冊會計師制度，確保了注冊會計師執業質量。

（三）有效的薪酬激勵機制。

中注協發布的《會計師事務所內部治理指南》，明確要求事務所“應當建立與業績評價制度相結合的薪酬制度和晉升制度。目前我國大中型會計師事務所已經逐步建立完善符合自身特點的薪酬體系，以四大為例，其薪酬體系主要包括工資、加班費與差補、額外津貼、福利四個部分，不同級別的員工有一定的工資差。四大每年通過客戶、經理、員工之間的打分綜合考核績效，在此基礎上調整員工級別以及薪酬待遇。科學有效的薪酬體系有助于建立員工職業歸屬感，提高員工積極性，從而提高審計質量。

（四）完善的培訓制度。

中注協將行業繼續教育定位于“高端、引領、覆蓋、補齊”，整合各級注協、國家會計學院、會計師事務所等各主體培訓資源，構建行業分職級層次、分業務類型、分能力模塊的培訓框架，采取遠程培訓與面授培訓相結合的方式，推動行業培訓不斷完善，以“十二五”期間為例，行業每年完成 16萬余人次的培訓，覆蓋率達160%，確保注冊會計師專業勝任能力。

三、注冊會計師制度對國家審計職業化的借鑒

根據注冊會計師制度的特點，國家審計職業化可以借鑒其中有效做法，包括職業資格準入、職業等級劃分、有效的激勵手段和職業培訓等。

（一）實行職業資格制度，提高審計隊伍素質。

實現職業資格制度直接關乎國家審計隊伍的素質和能力。第一，要有嚴格的職業準入考試。審計部門在招錄機關公務員時要突出專業要求，嚴格考試制度，加試專業考試或將持有的相關資格證書作為加分條件，確保招錄人員具備良好的職業發展基礎，從“入口”保證隊伍的專業水準；第二，完善審計專業技術資格制度。優化現有審計職稱考試制度定位，將其定位于審計人才職業水平評價，其中初級資格定位于準入資格，中級資格定位于骨干人才，高級資格定位于領軍人才；細分專業類型，可以將工程建設、環境資源等類別納入其中，形成全方位的審計職業評價體系；探索建立類似于注冊會計師的審計職業資格考試，因為現有審計師專業技術任職資格考試要求偏低，且需要滿足一定工作年限才能報考，無法適應國家審計職業化建設遴選人才的需求；第三，建立職業退出機制。國家審計職業化必須堅持優勝劣汰，建立科學合理的職業退出機制，明確退出條件、退出方式和退出管理等內容，打破國家審計人員“鐵飯碗”，促進審計人員有序流動。

（二）規范業務操作流程，確保審計工作質量。

國家審計職業化建設的本質目標是保證審計質量，其中提升審計人員素質是內在動因，規范業務流程是外在動因。為保證審計結果客觀公正，一方面，要進一步完善國家審計職業準則體系，根據不同的審計對象、審計類型等細化執業準則，制定國家審計職業道德準則，且隨著經濟社會的發展修訂準則指南，加強準則的操作性；另一方面，要規范審計業務流程并落實責任，將審計流程的各環節都制定出詳細的考核細則， 明確項目主審、審計組長、審計部門負責人等各級人員的責任，并建立責任追究制度，強化審計人員的審計質量意識。

（三）完善職業保障制度，維護審計人員職業利益。

完善職業保障制度是激勵國家審計人員的有效措施，是審計職業化順利推行的必要條件。第一，實行審計人員分類管理制度。探索建立審計人員職務與職級并行的管理體制，將一線審計人員定為專業審計崗位，納入專業職級序列，其他為審計工作提供保障的人員為綜合管理崗，仍為行政序列；第二，探索審計職業等級制度。現有管理體制下，審計人員晉升只有行政序列通道，晉升空間的缺乏與審計人員職業規劃矛盾突出，導致審計人員產生工作懈怠性。審計機關可以借鑒注冊會計師職業化改革成功的經驗，建立與行政序列對應的職業等級制度，并建立相應的薪酬政策。如審計職業技術等級可以分為正高級審計師、副高級審計師、審計師、助理審計師和審計員五個級次。通過對審計人員業務水平和職業道德水平考核評價，確定不同的等級，從職級和薪酬兩方面激發審計人員工作積極性和主動性；第三，改進考核制度。目前考核制度標準籠統，較為主觀，缺乏對審計人員的約束性和激勵性。國家審計可以借鑒會計師事務所考核制度，改進職業考核制度，優先效率目標，以職業道德為基礎，以業績為導向，遵循公開公正公平原則，采用日常與定期、定性與定量、測評與自評等多種考核方式，客觀評價審計人員的工作能力，并就考核結果建立相應的獎懲措施，避免出現“干多干少一樣，干好干差沒區別”的問題，提高審計人員的工作積極性。

（四）加強職業教育，提升審計人員專業勝任能力。職業教育是國家審計人員不斷加強思想道德建設、更新專業理論水平、擴展專業技能的重要途徑。審計機關應建立完善職業培訓制度，借鑒中注協的培訓模式，嘗試建立年檢制度，構建分審計職級、分業務類型、分審計項目的培訓體系，創新職業培訓方式，確保國家審計職業培訓常態化和規范化，提高審計人員的思想素質和業務能力。

［1］劉明輝，汪壽成.改革開放三十年中國注冊會計師制度的嬗變［J］.會計研究，2008，（12）：15－23.

［2］李先秋.推進審計職業化建設初探［J］.審計月刊，2015，（3）：21－22.

［3］秦之泰，吳雪松，朱建云.審計職業化現狀分析與建設思考［J］.中國內部審計，2016，（4）：80－83.

（作者單位：南京市審計局）