我國特別納稅調整制度下的不完備性分析

金 添

黑龍江大學法學院，黑龍江 哈爾濱 150080

我國特別納稅調整制度下的不完備性分析

金 添

黑龍江大學法學院，黑龍江 哈爾濱 150080

我國的企業所得稅制度經歷了一個創新，從單一到復雜又回歸單一的歷程。然而即使在吸收與借鑒外國優秀經驗的同時，我國企業所得稅法中的特別納稅調整還是不可避免的具有其不完備性。本文旨再通過綜述對于我國企業所得稅制度的發展變化以及現行的特別納稅調整制度的歸納與總結分析得出我國現行的特別納稅制度在哪些方面具有不完備性。

企業所得稅；特別納稅

一、我國企業所得稅制度變遷

《全國稅征實施要則》，自1950年開征工商業稅指所得稅部分，首要征稅目標是集體企業等。我國圍繞稅制的簡化進行了兩次具有突破性的改革，國有企業不征收所得稅。1978年我國實行改革開放，以經濟建設為中心，我國稅制建設進入嶄新的發展時期。1980年，《中華人民共和國中外合資經營企業所得稅法》，其目的在適應引進國的優勢，展開對外經濟技術的合作發展。1981年，《中華人民共和國外國企業所得稅法》，是我國所得稅改革進程正式騰飛發展的一個重要的里程碑。國務院自1983年實行——“利改稅”。到了1991-2007年這一階段企業所得稅最大的特點即是內外有別。2007年通過稅法。同年12月國務院發布《企業所得稅法實施條例》。實施辦法(試行)是對現下我國法律上還沒對出現的法律沒有規定的問題的一次重要補充。現有反避稅法律法規有以下幾大變化：第一，法律的層次得到提升。全國人大制定稅法，是法律法規性質。第二，制度體系上的完善。新企業所得稅對比之前法律規定的反避稅方面的有關內容上又做出了一次完善與調整，在稅法的第六章則對這一問題進行了具體的規定與解釋、指導。第三，制度更加合理和科學。通過學習吸收國際上同行的所得稅辦法和納稅制度革新的重大經驗，我國在納稅人的分類、判定納稅義務、稅率的設置等方面均參照國際現有習慣。

二、稅法之下的特別納稅調整

稅法當中的特別納稅調整中包括避稅港避稅、一般反避稅條目和對補充征收稅金的利息處罰制度等。特別納稅條款的設計順序是：重要反避稅措施→一般反避稅措施→納稅調整與處罰。我國的反避稅的立法模式上是一種將特別條款和一般條款并立共存的模式。

稅法增加了一般反避稅條款、單列細化了有關核定程序、預約定價安排條目和補征稅款與增加稅收利息軌度。若納稅人具有一般和特定避稅行為時，稅務機關可以以合理方法進行調整，重新確定應當稅額。一般都是增加納稅人的應納稅額。第48條已做了明確的規定，對于需補征稅款的，該當按照國務院確定的規則繳納利息。

需注意的是稅法在這方面只規定了增加繳收利息，并沒有明文規定可以處罰。在這里的增加繳收利息而不是滯納金(納稅人不能夠按照其規定在預定的期限將規定的稅款全部按數繳足，以及扣繳義務人不能按照法律規定不能夠及時的將稅款在規定的時間內繳足時，稅務機關即可依照法律對其進行懲罰)

三、特別納稅調整辦法不完備性分析

(一)關聯申報的不完備性

內部理論是交易的理論基礎，因為市場不完整，如果半成品、商業秘密、業務訣竅通過外部市場交易，就沒有保證企業利益最大化。企業將外部交易轉為內部交易，才能實現自身利益的最大化。這樣就能夠有效的實現了內部的資源配置與外部市場貿易之間的有效融合。在此理論的掩蓋下，貨物、資金、勞務等的關聯交易則成為稅務機關進行反避稅考察的重要核心。而關聯交易的不完備性主要體現在關聯申報、同期資料管理、成本分攤協議、預約定價安排、轉讓定價方法這一系列問題上。

(二)弱化資本的不完備性

第一，管理方法選擇上的不完備性。弱化資本管理通常使用獨立交易原則和固定比率法。而我國目前以固定比例法為主，獨立交易法為輔。第二，資本弱化條款的適用范圍的不完備性。在實踐中，關聯方之間的債權投資金可能以其他形式進入，從而增加稅務機關的辨認力度。非關聯方的借貸比率只能由市場進行調節，無論負債比多少，稅務機關沒有管理主動權。

(三)受控外國企業管理的不完備性

我國稅法規定，跨國企業利用在國際避稅地建立公司從事避稅活動。而實施辦法中規定了鑒定受控外國企業的前提。外資企業對本國企業的控制標準非常模糊。在控制途徑上包括控股和實際控制企業。而在實際操作中，受控外國企業稅制的區域范圍也很難確定。

(四)一般反避稅條款的不完備性

一般反避稅條款的委托能夠很輕易的侵害納稅人權益。一般范圍的廣泛性和不確定性往往因反避稅條款而備受爭議，因為其對納稅人權利的各種限制，但對于稅務機關來說太大，可能損害納稅人的合法權益。一般反避稅條目的合用大多是取決于當地稅務機關，是以在合用的問題上可能產生大量的模糊性。

[1]王晶.一般反避稅條款之立法分析[D].北京大學，2004.

[2]陳少英.稅法基本理論專題研究[M].北京：北京大學出版社，2009.

[3]劉永偉.轉讓定價法律問題研究[M].上海：復旦大學出版社，2012.

[4]葉姍.稅法之預約定價制度研究[M].北京：人民出版社，2009.

[5]俞敏.稅收規避法律規制研究[M].上海：復旦大學出版社，2012.

D922.22

A

2095-4379-(2017)31-0208-01

金添(1992-)，女，漢族，黑龍江同江人，法學碩士，黑龍江大學法學院，2015級經濟法專業研究生，研究方向：公司法。