作業成本法在企業全面預算管理中的應用

黃蕾

作業成本法在企業全面預算管理中的應用

黃蕾

隨著市場競爭的加劇，管理會計理論逐漸被企業所熟悉和接受，全面預算管理也得到了廣泛的應用。如何更好地控制成本從而幫助企業獲得成本優勢是全面預算的管理目標之一。但是從目前來看，企業在全面預算管理方面存在著一些不足問題，尤其是在預算分析以及控制功能方面分開管理，無法充分地滿足現代企業經營管理的實際需要。文章提出了基于作業成本法的全面預算管理，結合作業成本法的相關概念，根據在企業中應用的一般流程闡述實施作業成本法下全面預算的優勢，并對實施要點進行了闡述。

作業成本法；全面預算；應用

全面預算管理作為一種管理工具，隨著社會經濟活動的發生與發展一起成長，是企業一定期間內的經營、投資、財務等與企業價值流相關的各項經濟活動所做的總體安排。以銷售預算為起點，進而對生產、成本以及現金收支各個方面進行預測，最終形成一套包括預計資產負債表、預計利潤表及其附表在內的預計財務報表，全面量化了企業內經營活動的執行結果，從而全面地反映企業在未來期間的財務狀況和經營成果。作為系統工程的全面預算已經在我國很多企業得到了廣泛的應用，但究其管理理論及應用情況來看，目前全面預算管理存在許多方面的不足。例如對全面預算認識不夠導致預算編制不準確，控制和考核機制不健全，成本控制和全面預算管理分離等。因此，為了更好的確認生產經營與資源之間的關系，需要結合企業戰略建立更合理高效的全面預算控制系統，有利于企業全面控制預算管理與控制目標任務的順利實現。作業成本法把企業消耗的資源按資源動因分配到作業，并把作業成本按作業動因分配到成本對象的成本核算與管理方法。和傳統成本計算方法相比，作業成本更注重成本信息對稱的有用性，因此，以作業成本作為預算管理不僅可以減少不增值作業，改進低效率作業，高效地將企業資源進行科學有效的配置，還可以將企業具體職責細化到各個責任中心，進而將資源控制和績效考核有效結合，為企業全面預算的管理、執行和控制提供了決策依據。

一、傳統預算方式存在的問題

不同的成本核算方法計算出的成本有所不同，而成本核算不僅是企業管理層進行產品定價、企業決策和業績評價的主要依據，而且關系著企業權責關系的劃分。傳統的成本法雖然計算簡單，成本小，但是在企業實際應用中暴露出一些不足。

（一）企業發展戰略與全面預算聯系不緊密

企業的戰略是企業為實現整體價值，對一系列長遠或重大行動的動態統籌。企業戰略需要財務戰略的支撐，將財務戰略融入到全面預算管理之中，有利于優化企業的財務資源的優化配置安排，幫助企業長期價值增長。預算作為一種財務戰略規劃工具，對企業下一年的經營運作起著不可替代的作用。但多數企業仍未認識到預算戰略的重要性，只是按照傳統的方法節約財務利潤、優化財務報表，忽略了結合企業戰略發展，從而忽略產品、質量、效率以及信用等非財務指標，容易導致企業的短期行為。

（二）預算編制不準確

傳統成本法會計處理簡單，成本計算較粗略，一般僅限于企業產品生產的單一層面，不能正確反映企業產品生產的全過程，從而影響管理決策。其原因體現在以下兩方面：

第一，傳統作業成本核算方法在分配制造費用時，往往借助于單一的數量分配基準，例如直接人工工時、機器工時。如果企業在生產產品時只生產少數的幾種，并且以直接材料和直接人工作為其生產成本的最主要成本，這時候，用直接人工去分配少量的制造費用，最后對成本核算的結果影響是非常小的。然而，隨著企業之中內部環境與外部環境的不斷變化，制造費用在成本的核算中比重不斷增大，而直接人工的比重在下降，從而導致制造費用的分配率很大，這樣就容易造成產品成本失真。

第二，隨著生產力的提高，根據顧客的需求，企業需要從少品種、大批量的生產模式向多品種、少批量的生產模式進行轉變。那些與工時不具有直接因果關系的費用，如設計費、搬運費、生產準備費、售后服務費、機器維修費等大大增加了。在傳統的成本核算法中，對這些快速增加的費用，往往不給予重視，而只使用較為單一的直接人工工時或機器工時來進行分配制造費用，其核算的結果必然導致小批量生產的產品成本被低估了，而大批量生產的產品成本被高估，扭曲產品信息。

（三）預算控制和考核系統不健全

預算的設立沒有達到全員、全過程和全方位的覆蓋。首先，預算的編制和執行存在著前重后輕的情況。預算的編制、調整、執行等工作主要落到財務部門身上，沒有體現企業內的權責結合。預算考核、評價的指標僅是財務系統，不能完整、真實地體現企業的價值。其次，預算的執行力不足。預算結束后往往束之高閣，忽略定期分析和考核，使預算過于‘形式化’。分析時也只是對預算指標與實際成本進行對比，忽略了偏差產生的具體原因，沒有把預算的執行和經營狀況有機地結合。再次，預算考評不規范。由于大多數企業的預算制度不完善導致企業缺乏嚴格有效的監督機制，忽視事后評價激勵。第四，體系建設不足。由于大多數企業的管理層對全面預算的認識不足，所以很難從頂層設計出預算管理的指導性框架，這就導致全面預算管理在實踐中很難被執行。沒有完善的體系，作業成本法就無法發揮其在成本管理中動態化的優勢，無法對生產環節作業和作業中心進行很好地劃分，從而加大后續成本歸結的困難。

二、作業成本法下的具體應用

（一）將企業發展戰略與全面預算聯系緊密結合

預算作為一種財務戰略，應與企業戰略緊密結合。只有將預算落實到各個預算指標中，才能更好地配置企業的資源，提高資源的使用效率。為此，企業應當戰略性地實施路徑制定預算指標，并將預算分配到各個部門和人員。其次，要把發展戰略的各種資源納入到企業經營管理預算中和戰略預算中，與業務流程聯系在一起，通過梳理和優化企業的作業鏈、價值鏈，識別和消除作業中的問題，從而實現資源的優化和配置。

（二）基于作業成本法的全面預算的實施流程

作業成本法對產品的成本費用追蹤到產品本身，成本分配的基礎更加準確，可以為制造型企業提供更為合理的成本信息，從而有利于制造型企業改進戰略決策、合理控制預算和精確分析差異，對改善業績做出正確的評價。

成本預算一般按以下方式編制流程：第一，確定銷售預算。銷售預算是全面預算的起點，企業根據市場供給和需求結合企業戰略編制銷售預算。第二，作業的分配。作業成本的核心是‘作業消耗資源，產品消耗作業’，因此，基于作業的預算需要在充分考慮企業經營特點以及戰略目的的基礎上通過產品或勞動動因將其分配為多項作業，根據作業動因確定作業需求量。第三，計算資源量。通過確定作業所消耗資源的預測來確定執行戰略所需要的資源，以便更好地調配資源來執行戰略。第四，根據資源的預測價格確定成本并匯總各個消耗成本得到預期成本。第五，將各個作業歸類，編制原材料預算、人工預算、現金預算等。第六，根據經營預算結果對作業、資源供給、作業流程進行改進，達到財務預期的目標。

（三）基于作業成本法制定績效評價系統

作業全面預算離不開全面分析與考核，對預算的實際執行力進行計量，并對偏差進行反饋和調整。預算綜合分析主要包括橫向分析和縱向分析。一則將企業自身的成本和行業進行比較，二則將企業內部執行結果與預算相對比，分析預算執行的情況，找出差距，分析原因，實現成本的改善。其次，構建考核體系。將績效考核與作業緊密結合，實現對作業的綜合評價。考核指標包含財務指標和非財務指標，財務指標要綜合考慮近幾年的指標，防止管理者的短期行為。非財務指標建議用平衡積分卡從數量、質量、時間多方面進行考核。同時建立配套的激勵機制來完善考核辦法。最后，完善配套管理體系。要求企業建立適合于作業成本法的財務體系滿足高度動態化需求。

三、作業成本法下全面預算的實施保障

第一，實現企業業務流程標準化。要求企業各個生產環境之間相互協調，準確配合，從而確定材料的使用標準，便于劃分各個作業步驟。幫助降低企業控制成本，提高產品生產質量和企業經營效率，實現市場競爭力。

第二，信息技術支持。作業成本法使企業對生產環節的劃分、后期的成本歸結和成本信息的共享提出了高要求，企業要建立完善的管理信息系統，提高技術水平，使財務信息系統能夠同時滿足作業成本法和全面預算管理兩項任務的要求，同時不斷提高系統的可拓展性以滿足多變的管理需求。

第三，人力資源支持。作業成本的實施要做到高層重視，全員參與。因此，管理人員必須樹立明確的全面預算意識，同時加強對財務人員的培訓，用作業管理觀點去分析企業業務活動，培養價值鏈意識。對于企業其他部門要全面協調財務部門工作，要從每一位員工去強化全面預算，讓他們認識到全面預算的目的是通過控制各種生產活動來控制成本，從而實現企業價值最大化。

四、結論

預算管理是企業管理的重要組成部分。作業成本法下的全面預算中，以動態化追蹤方式對企業成本進行核算，提供了相對科學、準確的成本信息，幫助企業更好地對成本動因進行分析。但是由于部分企業不能把企業的預算和企業的戰略很好地結合、大量傳統的成本法使用過多地導致企業的預算不準確、缺乏完善的控制和考核體系，使得作業成本法基礎上的全面管理實施起來十分困難。所以企業要加強對相關概念的認識和配套的體系建設，不斷深化財務信息化以及全體員工的培訓，實現對企業全過程、全方位的控制。

［1］孫茂竹，文光偉，楊萬貴.管理會計［M］.北京：中國人民大學出版社，2014:312-313.

［2］葉陳剛，提玉琪.作業成本法下企業全面預算管理研究［J］.國際商貿財會，2015，（09）：51-57.

［3］朱瑛.淺談在全面預算管理中如何應用作業成本法［J］.時代報告：學術版，2015，（02）：127.

［4］王麗娟，胡夢璐.淺析標準作業成本法與企業全面預算管理的相結合與應用［J］.中國市場，2016，（15）：186-187.

［5］肖大梅.傳統成本核算法與作業成本法應用的對比分析［J］.商業會計，2016，（08）：83-85.

黃蕾，中國礦業大學徐海學院會計系助教、研究生，研究方向：財務管理和管理會計。

F275

A

1008-4428（2016）10-84-02