增值稅法變革對企業取得固定資產處理影響

王敏

摘要： 隨著經濟的發展與我國法律制度的不斷完善，增值稅法歷經幾度變革，其變化直接影響了企業會計處理，以一般納稅人為研究對象，并通過案例，分析我國增值稅法律制度的變遷探討我國企業取得固定資產會計處理的影響。

關鍵詞：增值稅；一般納稅人；固定資產

中圖分類號：D9文獻標識碼：Adoi：10.19311/j.cnki.16723198.2016.14.067

企業取得固定資產的方式可以外購、自建或者是融資租賃，稅法的變革對固定資產取得時的賬務處理有影響。

1外購固定資產

自2009年1月1日起，我國增值稅由生產型改為消費型，外購固定資產的增值稅可以抵扣，但能抵扣進項稅額的固定資產僅限于動產，不動產因屬于營業稅增收范圍，因此不動產不予抵扣。因此動產固定資產在這個時點之前和之后購入的處理不一樣，例：A企業購入一臺機器設備生產產品，取得增值稅專用發票，載明價

增值稅的轉型讓企業外購固定資產可以抵扣增值稅，可以抵扣進行稅額，減輕企業稅負，促進企業更新固定資產。

2自建固定資產

根據增值稅法律制度規定，自產、委托加工的貨物用于非增值稅項目、免稅項目、集體福利和個人消費，是視同銷售行為，按規定繳納增值稅。同時，外購的貨物用于非增值稅應稅項目、免稅項目、集體福利和個人消費的，進項稅額不能抵扣，如外購時已經抵扣，移送使用時應作進項稅額轉出。因此，企業自建不動產型固定資產時，購入的工程物資、領用的原材料都不得抵扣進項稅額。在購進工程物資時，即使取得增值稅專用發票，也應按發票上的價款和稅款合計數，借記“工程物資”，貸記“銀行存款”等科目。在建工程領用工程物資時，借記“在建工程”，貸記“工程物資”；在建工程領用原材料時，借記“在建工程”，貸記“原材料”，同時貸記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）”；在建工程領用自產產品時，借記“在建工程”，貸記“庫存商品”，同時貸記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”。

例：某工業企業為增值稅一般納稅人，擬自建一棟廠房，2016年5月1日購進一批工程物資，取得增值稅專用發票注明價款300000元，增值稅款51000元，款已付。5月10日領用原材料一批，賬面價值200000元。5月15日領用本公司自產產品一批，該批產品的實際成本是400000元，對外公允售價為500000元，適用稅率為17%。在工程建造期間，外購工程物資全部領用。5月30日，工程完工，驗收合格投入使用。

我國從2012年1月1日起開始在上海的交通運輸業實行“營改增”試點，至2016年5.1日，房地產、建筑業、金融保險業全面納入營改增，因此，現在不動產也屬于增值稅納稅范圍。工業企業購買及自建不動產等固定資產，從會計處理上看，由于不動產納入增值稅增值范圍，建造時購進貨物或領用材料產生的進項稅額可以進行抵扣，同時不動產型在建工程領用產品也無需再視同銷售。企業為構建不動產型固定資產而購進的工程物資與購進普通原材料一樣，可以抵扣進項稅，按照取得的增值稅專用發票，借記“工程物資”，“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”，貸記“銀行存款”等項目；在建工程領用原材料時，不用再作進項稅額轉出，按照領用原材料的賬面價值，借記“在建工程”，貸記“原材料”；在建工程領用企業自產產品時，無需再視同銷售，按照領用產品的賬面價值，借記“在建工程”，貸記“庫存商品”。接上例，營改增之后的賬務處理：

營業稅改革之前，固定資產的入賬價值為1070000元，改革之后固定資產的入賬價值變為900000元，170000元的差額就是由增值稅所引起的，因為購進工程物資不能抵扣進項稅額，因此進項稅額進入了工程物資的成本，隨著工程物資的領用，進項稅額轉移到固定資產的成本當中；另外，企業建造不動產型固定資產領用原材料進項稅額不能抵扣，要作進項稅額轉出處理，因此，固定資產的成本又包括了不能抵扣的進項稅，同時，工程領用自產產品作為增值稅的視同銷售行為，該行為需要計算繳納增值稅銷項稅額，因此，固定資產的入賬價值又包括了銷項稅。因此，三筆稅費的影響總和既是170000元。對于計入固定資產的170000元的稅費在固定資產以后的生產使用過程中，通過固定資產折舊分攤計入產品的成本，而產品在對外銷售時繼續征收增值稅銷項稅額，加重企業負擔，并且產生重復征稅，因此，營改增之后，打通了第一、第二、三產業的抵扣鏈條，使稅制更加合理。

3融資租入固定資產

按我國《企業會計準則21號——租賃》的規定，融資租入固定資產，按租賃開始日租賃資產的公允價值與最低租賃付款額的現值兩者中較低者作為入賬價值，按最低租賃付款額確認長期應付款，并將兩者的差額作為未確認融資費用。“營改增”之前，融資租入固定資產不能取得增值稅專用發票，不能抵扣進項稅額。營改增之后，出租方收取租金可以開具增值稅專用發票，因此，承租方取得增值稅專用發票以后可以抵扣進項稅額。因此，承租方在融資租入固定資產時，按租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，其差額作為未確認融資費用，因此借記“融資租入固定資產”，借記“未確認融資費用”，貸記“長期應付款”；支付租金日，借記“長期應付款”，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”，貸記“銀行存款”，同時按實際利率法對未確認融資費用進行攤銷，借記“財務費用”，貸記“未確認融資費用”。

綜上所述，稅法的變革是完善稅制的必經之路，鑒于稅收法律制度的改革，對增值稅已經作出了明確的規定，對企業的很多賬務處理帶來影響，但是企業會計準則沒有及時調整，所以，筆者總結出增值稅改革之后企業固定資產賬務處理的變化，希望對財務工作者或財會學習者有所幫助。

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