內部審計治理“內部人控制”功效分析

高光遠

【摘要】近半個世紀以來，隨著企業管理側重點的變化，內部審計制度也不斷完善。可以說內部審計就是一種試圖發現和修補自身已知和未知漏洞的程序，因而有“自潔和過濾系統”的美稱。內部審計治理內部人控制，首先是要試圖打破信息不對稱的困擾，向外部信息使用者提供一個平臺可以了解到足夠多的所謂內部人的信息，并以此作為決策基礎，同時使得內部人的可能決策透明化。

【關鍵詞】內部審計；內部人控制；公司治理

一、引言

根據契約理論，企業是一系列契約的聯合體，其復雜性涉及多種利益相關者的利益，因而當委托代理理論、利益相關者理論等出現的時候，我們可以更加清晰地認識“內部人控制”現象，協調委托人與代理人之間、大股東與中小股東及其他利益相關者之間相關利益的重要性不言而喻。伴隨現代企業制度的發展，治理內部人控制就成為了公司治理的內容之一。

二、內部人控制的發展以及現狀分析

（一）“內部人控制”現象的產生與發展

內部人控制是公司治理要解決的一個重要組成部分，指現代企業中的所有權與經營權（控制權）相分離的前提下形成的，由于所有者與經營者利益的不一致，由此導致了經營者控制公司，即“內部人控制”的現象。公司治理，按照美國經濟學家威廉姆森的定義，“就是限制針對事后產生的準租金分配的種種約束方式的總和，包括：所有權的配置、企業的資本結構、對管理者的激勵機制、公司接管、董事會制度、來自機構投資者的壓力、產品市場的競爭、勞動力市場的競爭、組織結構等等。”解釋內部人控制現象主要有兩個理論，一個是委托代理理論，另一個是利益相關者理論。

（二）現狀分析

在提出問題之后，人們又尋求許多方法來糾正內部人控制現象，比如在上一部分介紹的管理層報酬計劃、政府管制或社會調控內生于企業治理結構。但是由于涉及帶有主觀選擇性的人，我們始終無法直接套用某個理論或是公式解決所有的問題。

三、內部審計發展現狀

19世紀末20世紀初，美國經歷了第一次并購浪潮，其主要特點是同行業間的橫向并購，形成產業規模效應最終導致壟斷，諸如杜邦、通用電氣、標準石油等大型公司都是在第一次并購浪潮結束時就已在業界領先。

產生初期，內部審計只是開展會計賬目審計和財務收支審計，以查錯防弊。20世紀70年代后，現代內部審計開始廣泛開展企業發展戰略和經營決策審計、投資效益審計、研發審計、人力資源審計等。有的企業內審機構甚至對環境污染、社區關系等因素對企業商業利益和持續經營的影響也進行評估，以協助本企業合理履行肩負的社會責任，保障企業生產經營活動的順利進行。國際內部審計師協會于1947年第一次提出了內部審計定義，經過半個多世紀的探索，2001年IIA最新的第七次定義指出：內部審計是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過應用系統的、規范的方法，評價并改善風險管理、控制和治理程序的效果，幫助組織實現其目標。

根據審計環境的不同，內部審計模式有六種：一是內部審計對財會部門負責，層次、地位和獨立性相對較低；二是對財務執行官負責，比第一種較高；三是由股東領導，直接為股東服務；四是對監事會負責，五是對董事會負責，這兩種層次高，獨立性強；六是向審計委員會報告，審計委員會由獨立董事組成，任免內部審計負責人，獨立性最強。要保證審計的獨立性和權威性才能保證內部審計不受限制，保證了獨立性和權威性后，合理使用這些權利是尤其要注意的，比如權衡審計人員與被審計人員的利益關系。內部審計的活動可以歸為七類：風險分析，信息系統的安全和可靠性測試，控制有效性測試，經營審計，符合性審計，舞弊審計，內部審計報告。這七類活動相比于注冊會計師審計和政府審計，特點表現為：第一，審計機構和審計人員都設在個單位內部。第二，審計的內容更側重于經營過程是否有效、各項制度是否得到遵守與執行。第三，服務的內向性和相對的獨立性。第四，審計結果的客觀性和公正性較低，并且以建議性意見為主。

四、內部審計治理“內部人控制”的方式

（一）兼顧權力制衡和利益相關者利益

公司治理之初，主要探討的是權力制衡來防范經理層的“道德風險”和“逆向選擇”，但隨著實踐的深入和現代公司活動社會效應的多元化，人們發現這種目標有一定的局限性，相關利益主體的利益如果被忽視，同樣會造成經理層和所有者的利益沖突，同時，由于經理層始終掌握著多于所有者的信息，他們具有采取更高明的手段逃避資產所有者的監督的能力，因而，僅從此目標出發的公司治理便會陷入困境。因此，內部控制也開始關注利益相關者的利益，突破從傳統的“糾錯查漏”向“幫助公司增加價值”的轉變。增加公司價值，最直接的方式就是當審計成本小于公司損失的情況下得到的，也可以稱之為顯性價值。從心理層面講，內部審計還可以發揮隱性影響，即通過內部審計制度的存在本身對相關工作人員在心理上形成一種自律，即使內部審計沒有發現問題，但這本身已經實現了一種隱性價值。

（二）披露信息，解決信息不對稱

內部審計的天然職責是以第三者的身份實施監督，基本宗旨之一便是通過審計手段向有關部門或人員提供真實信息，它一方面可以降低信息不對稱的程度，另一方面又可以對代理人形成間接的約束，以利于減少代理人的逆向選擇和道德風險的影響。因而，通過內部審計監督公司的財務報告的真實性應是引起全球性企業在公司治理中普遍關注的重要問題。

（三）與外部審計互為補充，完善公司治理機制

外部審計是公司治理的重要部分，但以我國為例，外部審計本身也存在缺陷。首先，由于股權較為集中，董事會對經理層的監督作用弱化，致使經營管理失控，決策程序流于形式；其次，因真正的所有者虛位，導致監事會的監督動力不足，不能發揮監事會的法定監督職能；最后，外部監督體系尚不完整，經理人市場沒有形成，外部審計的獨立性難以保證，導致了外部監督質量降低。國外也可以以安然事件為例，正是外部審計的失敗和內部經理人控制導致了安然的倒塌以及安達信——國際五大會計事務所最終變成四大所。

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