中德會(huì)計(jì)模式比較

文/杜　靜

中德會(huì)計(jì)模式比較

文/杜靜

本文立足于經(jīng)濟(jì)全球化的背景，以分析中德會(huì)計(jì)模式的成因出發(fā)，比較了中德會(huì)計(jì)模式的會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)規(guī)范體系、會(huì)計(jì)核算、會(huì)計(jì)披露等方面的差異，并總結(jié)了德國(guó)會(huì)計(jì)模式的對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)改革的啟示與借鑒。

中國(guó)會(huì)計(jì)模式；德國(guó)會(huì)計(jì)模式；比較研究

隨著經(jīng)濟(jì)的全球化，各國(guó)會(huì)計(jì)體系的趨同已成趨勢(shì)。我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制建設(shè)與德國(guó)具有較高的相似性，通過(guò)研究德國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的成因、特點(diǎn)、與中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異等方面，總結(jié)有助于完善我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的啟示，促進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)的國(guó)際化趨同轉(zhuǎn)變。

一、中德會(huì)計(jì)模式成因比較

（一）法律環(huán)境角度

德國(guó)會(huì)計(jì)模式依賴(lài)的法律體系屬于成文法系，法律結(jié)構(gòu)比較完整，內(nèi)容嚴(yán)謹(jǐn)。德國(guó)經(jīng)濟(jì)秩序主要依靠法律規(guī)范，企業(yè)的會(huì)計(jì)處理嚴(yán)格遵從法律規(guī)定，強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)相統(tǒng)一，管理層對(duì)會(huì)計(jì)政策的主選擇權(quán)有限。

中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)基于的法律體系屬普通法系，即法律條文只提供一個(gè)法定框架，具體以大量的判例作為補(bǔ)充；管理層可以相對(duì)靈活的選擇會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理程序及方法，會(huì)計(jì)慣例具有很強(qiáng)的參考性。相較于德國(guó)的會(huì)計(jì)法規(guī)，我國(guó)的《會(huì)計(jì)法》簡(jiǎn)明概括，操作層面的指導(dǎo)性不強(qiáng)。

（二）資本市場(chǎng)發(fā)達(dá)程度

采用歐洲大陸會(huì)計(jì)模式的國(guó)家的證券市場(chǎng)的發(fā)展程度往往不夠發(fā)達(dá)，銀行借款是企業(yè)的主要籌資渠道。德國(guó)公司的股權(quán)相對(duì)集中，企業(yè)融資主要依賴(lài)于銀行貸款和內(nèi)部融資），資本市場(chǎng)作為直接融資渠道來(lái)源，交易規(guī)模并不大；小股東的股票一般委托銀行代管，因此，資本市場(chǎng)對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求有限。

美英會(huì)計(jì)模式基于發(fā)達(dá)且完善的資本市場(chǎng)建設(shè)，資本市場(chǎng)是企業(yè)的主要融資渠道，注重保護(hù)股東的利益。中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系由英美會(huì)計(jì)模式基礎(chǔ)上發(fā)展而來(lái)，在公司治理中，中國(guó)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)決策多數(shù)以股東利益最大化作為企業(yè)的價(jià)值目標(biāo)。

（三）文化環(huán)境角度

德國(guó)文化受?chē)?yán)謹(jǐn)、審慎的羅馬文化影響較大，強(qiáng)調(diào)法治與秩序，其會(huì)計(jì)模式遵從立法管理，會(huì)計(jì)核算偏穩(wěn)健，信息披露較保守，嚴(yán)格遵守歷史成本原則，頻繁提取準(zhǔn)備金。

中國(guó)以儒家文化影響，屬于群體導(dǎo)向型文化。會(huì)計(jì)模式強(qiáng)調(diào)滿(mǎn)足國(guó)家宏觀調(diào)控和公眾利益需要，政府主導(dǎo)意味明顯。

二、中德會(huì)計(jì)模式差異

（一）會(huì)計(jì)目標(biāo)

會(huì)計(jì)目標(biāo)的差異主要產(chǎn)生于會(huì)計(jì)信息的主要使用者不同。德國(guó)會(huì)計(jì)信息使用者主要包括債權(quán)人和小股東，重視企業(yè)的償債能力，限制向股東分派股利，屬于“債權(quán)人保護(hù)模式”；我國(guó)企業(yè)的價(jià)值導(dǎo)向是股東價(jià)值最大化，屬于鮮明的 “投資人保護(hù)模式”，股東是會(huì)計(jì)信息的主要使用者，其次才是滿(mǎn)足債權(quán)人等外部利益相關(guān)者的信息需求。

中國(guó)會(huì)計(jì)目標(biāo)主要滿(mǎn)足投資者和債權(quán)人的需要，德國(guó)會(huì)計(jì)模式的目標(biāo)主要在于滿(mǎn)足政府計(jì)算所得稅的要求，以及服務(wù)于國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)計(jì)劃。

（二）會(huì)計(jì)原則比較

中國(guó)會(huì)計(jì)原則包括八個(gè)要求，具體是指可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性、實(shí)質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性、及時(shí)性，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量尤其重視真實(shí)性和相關(guān)性。

德國(guó)的會(huì)計(jì)原則共十四條，包括會(huì)計(jì)披露和會(huì)計(jì)核算兩方面。會(huì)計(jì)披露主要是報(bào)表的編制，體現(xiàn)合規(guī)性、真實(shí)性、明晰性、及時(shí)性性；會(huì)計(jì)核算原則主要是報(bào)表要素的確認(rèn)和計(jì)量，包括同一性、全面性、一致性、歷史成本和謹(jǐn)慎原則等。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量強(qiáng)調(diào)真實(shí)、公允、合規(guī)。

（三）會(huì)計(jì)規(guī)范比較

會(huì)計(jì)規(guī)范體系方面，兩國(guó)的差異不大，差異主要體現(xiàn)在以下方面：①德國(guó)會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)法制化，由法律規(guī)范；我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范體系由法律、制度、準(zhǔn)則等組成。②德國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范強(qiáng)調(diào)目標(biāo)達(dá)成性，會(huì)計(jì)記錄方式選擇靈活性較強(qiáng)；我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)記錄過(guò)程的規(guī)范性。③德國(guó)會(huì)計(jì)體系主要適用于商業(yè)性質(zhì)企業(yè)，我國(guó)會(huì)計(jì)體系適用面更全面，適用于營(yíng)利與非營(yíng)利單位。

（四）會(huì)計(jì)核算比較

在會(huì)計(jì)要素上，中德會(huì)計(jì)要素基本相近，核算方面存在差異。

1.資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

在資產(chǎn)計(jì)價(jià)方面，德國(guó)的固定資產(chǎn)和流動(dòng)資產(chǎn)的計(jì)價(jià)方法包括按歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值等，以其價(jià)值中的最低者計(jì)價(jià)；我國(guó)的固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)方法包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值等，具體方法的確定視計(jì)量環(huán)節(jié)而定。

在折舊計(jì)提方面，我國(guó)只允許按照法律法規(guī)要求正常計(jì)提折舊，德國(guó)會(huì)計(jì)處理中，資產(chǎn)折舊計(jì)提情況包括正常計(jì)提和補(bǔ)充計(jì)提，具體是：除正常計(jì)提折舊外，一方面，對(duì)沒(méi)有規(guī)定使用期限的固定資產(chǎn)，當(dāng)資產(chǎn)負(fù)債表日，資產(chǎn)賬面價(jià)值確定發(fā)生長(zhǎng)期性減少時(shí)可以計(jì)提折舊；另一方面，對(duì)具有使用期限的固定資產(chǎn)，當(dāng)資產(chǎn)負(fù)債表日的市場(chǎng)價(jià)值比其賬面價(jià)值更低時(shí)，可補(bǔ)充計(jì)提折舊。

在準(zhǔn)備金計(jì)提方面，出于債權(quán)人利益保護(hù)，法律允許計(jì)提各種類(lèi)型的準(zhǔn)備金，允許計(jì)提的準(zhǔn)備金項(xiàng)目比我國(guó)多。在我國(guó)，準(zhǔn)備金的計(jì)提有嚴(yán)格的計(jì)提條件規(guī)定。

2.負(fù)債的會(huì)計(jì)處理

德國(guó)會(huì)計(jì)模式下，負(fù)債的會(huì)計(jì)處理與我國(guó)會(huì)計(jì)模式下的會(huì)計(jì)處理方式大致相同，除了準(zhǔn)備金計(jì)提方面。出于債權(quán)人利益保護(hù)，德國(guó)會(huì)計(jì)法律要求，針對(duì)負(fù)債采用全面計(jì)提壞賬準(zhǔn)備金的政策要求，最大限度地減少表上利潤(rùn)，以實(shí)現(xiàn)減少股東分紅、保護(hù)債權(quán)人利益的目的。

3.收入和費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理

在損益確認(rèn)方面，德國(guó)會(huì)計(jì)模式下，損益的確認(rèn)也充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則，要

下接（第131頁(yè)）