收入分配、稅收遵從與我國稅制優化

李春根　舒成

【摘 要】 居民收入分配較為公平的社會，需要一個稅負合理的稅制體系，如果稅制體系不能通過對顯性和隱性收入合理征稅來改進其收入分配狀態，特別是難以查實的隱性收入的稅收遵從度，會使得居民降低其稅收遵從度。因此，應從完善稅制體系，實現稅收公平原則；優化稅收征管，促使隱性收入顯性化；提倡約束并舉，增強居民納稅意識等方面優化城鎮居民收入分配，提高其稅收遵從度。

【關鍵詞】 收入分配； 稅收遵從； 城鎮居民； 基尼系數

【中圖分類號】 F812.42 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2016）20-0096-05

一、研究背景

20世紀中期以來，隨著西方國家宏觀調控的不斷完善，稅收對收入分配的調控作用逐漸加強，從稅收角度研究收入分配問題的成果日漸豐富。與此同時，一些學者開始試著反向思考收入分配差距對稅收遵從度的影響。Adams[1]提出的公平理論認為，社會成員會根據個人付出與自己獲得絕對報酬量的縱向比較、個人付出與他人付出的橫向比較進行行為調整，如其產生不公平感，會采取一定的措施來改變別人或自己的經濟行為狀態。Thibaut et al.[2]發現社會成員的國家制度公平感影響其遵守法律和法規的程度，如果認為國家的制度缺乏，社會成員往往會通過違法的方式使國家的制度重新達到公平。Song and Yarbrough[3]通過對家庭調查樣本數據的分析，Westat Inc[4]根據調查數據，Spicer and Becker[5]，Scott and Grasmick[6]通過實驗性稅收游戲數據，Alm et al.[7]運用歷史數據分析，Kim et al.[8]對社會公平以及納稅遵從等變量的動態回歸分析，Richardson[9]通過對跨國數據的研究等都驗證了納稅人對稅制公平的感知影響其納稅遵從。

國內學者在稅制公平和納稅遵從等問題的研究中也開始注意到稅制帶來的收入分配對稅收遵從的影響。陳成文和張晶玉[10]、蘇月中和郭馳[11]、童疆明[12]等，從收入水平、納稅人地位、稅制公平性以及稅率等角度展開研究，均發現稅制的收入分配公平程度對納稅遵從產生了顯著的正向效應。

通過上述有關居民收入分配與稅收遵從的研究不難發現，收入分配對稅收遵從及稅收政策有效性的反向影響已開始納入學術界研究視野。在國內外研究的基礎上，本文從微觀視角探討稅制收入分配因素對稅收遵從的影響，從宏觀視角分析我國城鎮居民收入分配稅收調節現狀，進而提出通過稅制優化調節城鎮居民收入分配促進稅收遵從的政策建議。

二、稅制收入分配因素對稅收遵從的影響分析

隨著Adams[1]提出的公平理論引起學術界的關注，稅制收入分配引起的公平問題及其對稅收遵從的影響方面的研究逐步得到了拓展。通過對影響納稅人稅收遵從公平感的判斷，可以分為分配公平、程序公平和互動公平三個維度，其中分配公平維度是由稅制設計本身決定的，在三個維度中居于中心地位。隨著國外實驗方法、歷史數據以及動態回歸分析等的應用，納稅人對社會公平的感知在其稅收遵從決定中存在著重要關系逐步被反映出來。同時，國內學者通過問卷調查、實驗分析以及規范分析等方法進行的研究也使得我國稅制收入分配因素對稅收遵從影響的作用機制和影響程度逐步得到了明晰和度量。

（一）稅制收入分配因素對稅收遵從的影響機制

目前，國內外學者對稅制收入分配因素影響稅收遵從的機制分析，主要通過問卷調查、稅收實驗、模型分析、根據問卷數據進行回歸分析等方法進行，從收入水平、納稅人地位、稅制公平性以及稅率等角度展開，眾多研究均發現稅制公平性對稅收遵從產生了顯著的正向效應（如表1）。

從上述研究結論可以發現，在既定的稅制下，納稅人既關心自己繳納稅款帶來的自身收入的減少和福利水平的降低，又關心稅制帶來的相對收入變化。當稅制帶來較為公平的收入分配狀態時，納稅人會獲得公平感，從而在較大程度上實施稅收遵從；而當稅制并未帶來較為公平的收入分配狀態，甚至擴大收入分配差距時，納稅人會獲得不公平感，納稅人會設法實施偷逃稅等稅收不遵從行為，以減少自己應繳納的稅款，來補償這種不公平感（如圖1）。同時由于稅收稽查覆蓋面有限，總有部分納稅人獲得偷逃稅的成功，容易形成模仿效應，導致原來實施稅收遵從的納稅人也變得不遵從。因此，保持稅制的收入分配公平是稅收管理的最重要原則，它要求經過稅制調節后形成比征稅前更為公平的社會收入分配狀態，一旦經過稅制調節后無法形成比征稅前更為公平的社會收入分配狀態，納稅人就會產生稅收不遵從的動機。

（二）我國稅制收入分配公平對稅收遵從的影響程度

在稅制收入分配因素對稅收遵從的影響機制逐步明晰的基礎上，借鑒國外學者的研究范式和研究方法，國內學者通過問卷調查、實驗分析以及規范分析等方法對我國稅制收入分配因素對稅收遵從影響程度進行了統計描述和度量（如表2）。雖然國內學者的問卷范圍和試驗對象存在差異，但從表2中的稅制分配公平對稅收遵從的影響程度研究概況可以發現：稅制收入分配公平對稅收遵從的影響存在顯著正相關，即當納稅人認為稅制促進了收入分配公平，能夠提高其稅收遵從。

三、我國稅制對城鎮居民收入分配調節現狀

從稅收對居民收入分配的調節來看，稅制通過稅種設計、稅率選擇、稅基設定，向社會成員普遍課征以調節收入分配，彌補市場分配機制的不足，縮小收入差距。就我國稅制而言，當前調節城鎮居民收入分配的主要有流轉稅（增值稅、消費稅和營業稅）、個人所得稅①。

就流轉稅類而言，現行增值稅、消費稅、營業稅均與人均可支配收入呈正向變化，隨著收入增加而增加，并且不同收入組城鎮居民承擔的流轉稅絕對額存在較大差距。本文采取劉怡和聶海峰[22]估算廣東省增值稅、消費稅和營業稅在不同收入群體的負擔的方法，通過對比各收入組所承擔的流轉稅稅負情況，發現我國城鎮居民各收入組承擔流轉稅絕對額的差異并不足以抵銷收入的差距。與流轉稅絕對額相反，增值稅、消費稅和營業稅稅負均呈現明顯的累退性。城鎮居民困難戶組承擔的流轉稅稅負最高，為8.58%，遠高于最高收入組（5.73%）和高收入組（6.07%），甚至比平均值（6.31%）高2.27%，累退性非常顯著?？梢姡谖覈擎偩用窀魇杖虢M中，中低收入群體承擔了過高的流轉稅稅收，流轉稅類在調節收入分配、促進社會公平方面作用消極（表3）。

就具有難以轉嫁特征的個人所得稅而言，在我國稅制中起著調節居民收入分配的重要角色，在其稅收要素中超額累進稅率、費用扣除、加成征收等規定體現了“高收入者多繳稅，低收入者少繳稅”的原則。在城鎮居民不同收入組別的個人所得稅支出中，隨著收入的增加而增加趨勢較為明顯，表4中的數據體現了其累進性。但表4中的數據同樣表明，我國個人所得稅對城鎮居民收入分配的調節效果比較弱，個人所得稅對城鎮居民人均收入的影響較小。按2011年相關數據估算，我國城鎮居民最低收入組個人所得稅稅負為0.059%，即使在負擔最重的最高收入組其個人所得稅負也僅為2.159%，這與稅率設計相差較大。目前，我國個人所得稅在調節城鎮居民收入分配方面有正向作用，體現了一定的累進性，但其調節個人收入分配的作用未得到有效的發揮。

就我國城鎮居民收入中來源透明性較低的“隱性收入”（主要包括經營凈收入、財產性收入等）稅負而言，個人所得稅對于居民財產性收入差距的調節發揮了正向的調節效果②。我國城鎮居民財產性收入的基尼系數由2011年的0.5602下降到0.5538，并且在2005年到2011年財產性收入稅后的基尼系數均小于當年稅前的基尼系數（見表5）。但其調節力度卻很弱，如2011年城鎮居民財產性收入的基尼系數在經過個稅調節后僅降低了約1%（見表5），并且，2011年城鎮居民財產性收入在稅前平均為648.97元，征稅后只減少了79.5元，為稅前的12.25%。

上述分析表明：目前占我國稅收收入比重最大的流轉稅對我國城鎮居民收入分配公平調節具有負面影響；受稅收收入占比小和稅制設計不完善等因素影響，個人所得稅對城鎮收入分配公平調節功能有限。尤其是現行稅制對我國城鎮居民隱性收入調節作用微弱，亟須完善優化我國城鎮居民收入公平的稅制體系和促進城鎮居民收入稅收遵從的機制設計。

四、調節城鎮居民收入分配促進稅收遵從的政策建議

通過本文的分析，不難得出這樣一個結論：居民收入分配較為公平的社會，需要一個稅負合理的稅制體系，如果稅制體系不能通過合理征稅來改進其收入分配狀態，會使得居民降低其稅收遵從度，特別是難以查實的隱性收入的稅收遵從度。因此，本文建議繼續優化現行稅制，從以下幾個方面調節居民收入分配，促進我國城鎮居民稅收遵從。

首先，完善稅制體系，實現稅收公平原則。從國際經驗來看，在一國稅制體系完善中注重直接稅與間接稅的協調已成為世界性趨勢，即通過間接稅體現稅收效率原則，通過直接稅體現稅收公平原則。在進一步的稅制體系完善中應把促進收入分配公平作為稅收制度的重要目標，從而促進我國城鎮居民收入分配公平和稅收遵從度提高。如應在體現效率基礎上，考慮增值稅等流轉稅的公平目標；應進一步明確公平為目標的稅種，如考慮完善個人所得稅，促進其公平收入分配功能實現；應加強促進居民收入分配相關稅種的立法，如財產稅等。

其次，優化稅收征管，促使隱性收入顯性化。通過稅收征管優化和稅收征管的實施可以減少納稅人對稅制體系不完全信息帶來的不公平感。同時，隨著信息化技術的實施，完善統一的納稅人身份識別碼制度、第三信息報告制度和交易的非現金結算等制度，以計算機網絡為依托，通過加強稅源（如稅務登記、稅源預測與監控、賬簿憑證、納稅信息的采集等）管理、納稅評估、匯算清繳、稅務審計、反避稅以及稅收政策管理等措施可以促使納稅人隱性收入顯性化，提高納稅人的稅收遵從度。

最后，提倡約束并舉，增強居民納稅意識。開展“稅收取之于民，用之于民”以及“稅收政策的最終目的是保障和改善民生”的宣傳，平衡居民納稅負擔與公共品收益的公平感，從而有效地提升居民的納稅意識。形成公民納稅的“社會約束”，實行法律、法規、政策等硬約束與道德規范、輿論氛圍等軟約束共同作用的納稅環境，增強居民自覺納稅意識。

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