企業研發費用加計扣除政策簡述

孫飛

摘 要：企業研發費用加計扣除是國家鼓勵企業加大研發投入力度的一項重要舉措，也是十分惠民的稅收優惠政策。本文通過對近年來研發費用加計扣除政策依對比分析，找出政策演進的軌跡，旨在明晰研發費用加計扣除的規定，對企業享受此政策提供一些指導。

關鍵詞：研發費用；加計扣除；委托開發

企業所得稅法及實施條例規定：“企業開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，可以在計算應納稅所得額時加計扣除。即企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。“對于企業研發費用加計扣除稅收優惠的享受，企業要根據國家的法律政策規定執行。為了更好的理解研發費用加計扣除政策，筆者在此將對歷年出臺的政策做簡單梳理，并重點分析最新的加計扣除政策----財政部、科技部、國家稅務總局《關于完善研究開發費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅【2015】119號），為了展示政策的延續性，對已經廢止的國稅發【2008】116號文和財稅【2013】70號文也做一定的列示。關于研發費用加計扣除政策的效力，筆者用一張表做了列示，詳見下表。

2007年第十屆全國人民代表大會第五次會議通過的《企業所得稅法》第三十條第一款規定：“企業從事開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，可以在計算應納稅所得額時加計扣除。”在當年頒布的《企業所得稅法實施條例》中，我們也能找到研發費用加計扣除的規定。2008年國家出臺的《企業研究開發費用稅前扣除管理辦法（試行）》（國稅發【2008】116號）除系統闡述了在加計扣除處理過程中出現的問題外，更是進一步規定了加計扣除的財務核算、研發費用的范圍區間、加計扣除的適用對象、加計扣除稅收管理等內容。作為第一個指導性文件，國稅發【2008】116號文件難免有考慮不全的地方，于是在2013年，財政部、國家稅務總局發布了《關于研究開發費用稅前加計扣除有關政策問題的通知》（財稅【2013】70號文），對國稅發【2008】116號文進行了補充：一方面增加了將研發人員的“五險一金”納入加計扣除范疇的規定；另一方面將研發活動中所使用的儀器、設備等的維修檢驗、運行維護等費用算入加計扣除范圍。

該通知還規定了企業可以聘請具有一定資質的外部稅務師事務所或者會計師事務所對企業的研究開發費進行審核或者審計，出具專項鑒證或審計報告，增強企業研發費用加計扣除的合規性、公允性。

隨著經濟環境的不斷變化，經過幾年的實踐，已出臺的研發費用加計扣除政策又出現不不足之處，為了企業各更好的享受研發費加計扣除政策，2015年12月，財政部、科技部、國家稅務總局出臺了《關于完善研究開發費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅【2015】119號），隨著財稅【2015】119號文件的發布，以往的國稅發【2008】116號文、財稅【2013】70號文都被廢止。較以往的政策，本次發布的文件又增加了一些新內容，并且對以往政策不明晰的地方做了更詳細的闡述。主要的幾點變化如下：

一、擴大了享受加計扣除稅收優惠政策的研發活動范圍

國稅發【2008】116號文中提到“享受優惠的研發活動必須符合《國家重點支持的高新技術領域》和《當前優先發展的高技術產業化重點領域指南》兩個目錄”。而財稅【2015】119號文件變更了敘述方式，對不能享受稅收優惠政策的研發活動進行反列舉，“即除了明確列明的不宜納入的研發活動之外，其他項目都可以作為加計扣除項享受優惠”。此外，財稅【2015】119號文件以反列舉的方式對不適用稅前加計扣除政策的行業也進行了規定。通過本文件我們可以合理認為企業為獲得創新性、創意性、突破性的產品而進行的創意設計活動發生的研發費用，可以加計扣除。

二、擴大享受加計扣除稅收優惠政策的費用項目范圍

本文件規定允許加計扣除的研發費用項目涉及直接成本、人工成本費用、無形資產累計攤銷、固定資產累計折舊、“三新費用”與勘探費、現場試驗費以及其他相關費用等六大類支出。從此對研發費用的內涵做了詳細的闡述。

1.直接成本費用與其他費用

與國稅發【2008】116號文、財稅【2013】70號文相比，財稅【2015】119號文件對“試制品”的相關成本費用做了明確規定，將“試制產品的檢驗費、專家咨詢費、高新科技研發保險費、與研發直接相關的差旅費和會議費，以及知識產權的申請費、注冊費、代理費納入允許加計扣除費用的范圍”，并增加了諸如“研發成果的檢索、分析、評議、論證、鑒定、評審、評估、驗收費用”等費用，拓寬了企業享受加計扣除費用的范圍，能夠進一步鼓勵企業加大研發費用的投入。同時，為了杜絕企業亂用“其他費用”科目，胡亂列支非研發支出，本文件規定費用的扣除也受比例限制，財稅【2015】119號文件規定“其他相關費用”總額不得超過可加計扣除研發費用總額的10%，從而對可計扣除研發費用進行了量的控制。

2.人工成本費用

財稅【2015】119號文件在允許扣除的人工成本費用的規定中，增加了外聘研發人員勞務費，取消了以往文件所規定的“直接從事研發活動人員”的在職性要求，大大簡化了對研發人員的認定工作，降低了企業享受政策的難度。

3.無形資產攤銷

財稅【2015】119號文件擴大了可攤銷無形資產的范圍，明確了對非專利技術的范疇，指出非專利技術包括許可證、專有技術、設計和計算方法等。對以往模糊的概念做出了清晰的說明，便于企業計算加計扣除范圍。

三、簡化了研發費用的歸集和核算管理方式

財稅【2015】119號文對國稅發【2008】116號文的研發費用賬目設置規定作了更改，原文件規定企業若享受加計扣除政策必須設置單獨的研發費用賬項，很多企業或者忽略了這一條、或者受限于財務人員工作能力，未能單獨設立研發費用賬，致使不能享受加計扣除優惠政策。財稅【2015】119號則規定，企業按要求對研發費用進行會計處理的同時，可以對享受優惠政策的研發費用按研發項目設置輔助賬，以此對當年可加計扣除的研發費用進行歸集核算。在會計實務操作中輔助賬比專用賬簡化得多，故而此次政策調整將大大降低企業在研發費用管理過程中的核算難度。

四、對委托開發研發費用扣除做了新的規定

規定非關聯方委托開發的研發費無需提供支出明細。國稅發【2008】116號文要求對委托開發的項目，受托方應向委托方提供研發項目的費用明細，否則該委托開發項目的費用不得加計扣除。財稅【2015】119號文部分保留了國稅發【2008】116號文件的這一規定，只是針對委托方與受托方存在關聯關系的，要求受托方提供研發項目費用明細情況，而非關聯委托研發費不再提供支出明細，基于此項規定，受托方的支出是否符合研發費用加計扣除條件，稅務機關難以準確判斷，為便于實務操作，減少稅企爭議，財稅【2015】119號文件規定：“企業委托外部機構或個人進行研發活動所發生的費用，按照費用實際發生額的80%計入委托方研發費用并計算加計扣除，受托方不得再進行加計扣除。”財稅【2015】119號文同時也規定了企業委托境外機構或個人進行研發活動所發生的費用，不得加計扣除。

參考文獻：

[1]丁國衛.研發費用加計扣除政策變化解析.財務與會計，2015-03.

[2]國家稅務總局.關于印發《企業研究開發費用稅前扣除管理辦法（試行）》的通知.國稅發[2008]116號，2008-12-10.

[3]財政部，國家稅務總局.關于研究開發費用稅前加計扣除有關政策問題的通知.財稅[2013]70號，2013-09-29.

[4]財政部，國家稅務總局.關于完善研究開發費用稅前加計扣除政策的通知.財稅[2015]119號，2015-11-02.

[5]王凱，谷文林.企業研發費用稅前加計扣除新政點評.財會月刊，2016-04.