云計算環(huán)境下政府審計與注冊會計師審計資源整合研究

【摘要】我國政府審計隸屬國務院，受國家行政體制的限制，不能任意擴充審計力量，因而需要借助社會審計完成審計業(yè)務。本文首先闡述政府審計和注冊會計師審計資源整合的內(nèi)涵、特征與原則，然后剖析整合中存在的問題，最后提出利用云計算構建云平臺以促進整合，同時制定適宜審計準則和技術規(guī)范以保證政府審計的質(zhì)量。本文為規(guī)范注冊會計師參與政府審計的制度流程提供初步理論依據(jù)，為研究政府購買審計服務開拓新思路。

【關鍵詞】云計算 政府審計 注冊會計師審計 審計資源整合

一、引言

審計資源整合是國際上比較通行的方法，學者從經(jīng)濟學角度，利用供需理論證明審計資源存在供需不平衡的問題；從成本效率理論角度，分析審計資源的審計成本和審計效率無差異曲線以證明審計資源需在不同部門之間調(diào)整。此外，其他學者運用交易費用、X效率理論和尋租理論補充分析審計資源整合的必要性。實務中常見注冊會計師參與政府審計和政府審計項目外包等整合現(xiàn)象。為促進資源整合，邢風云（2012）指出整合資源應樹立全局觀念，運用系統(tǒng)論、信息論、控制論方法將資源合理配置。宋永紅（2013）提出整合關鍵是配置，應與審計目標、職能實現(xiàn)最佳組合和配比，將給定資源最大限度發(fā)揮審計職能作用。但我國資源整合尚處初級階段，資源整合組織模式欠缺、經(jīng)費不足、人力資源失衡、技術方法不平衡以及信息難共享。魏祥健（2015）認為云計算按需提供網(wǎng)絡訪問進入資源共享池，統(tǒng)一管理、動態(tài)調(diào)度和共享審計資源，將促進我國整合步伐。

二、審計資源整合的理論概述

（一）審計資源整合的內(nèi)涵

國內(nèi)外學者均強調(diào)整合要求對不同來源、內(nèi)容、結構和層次的資源進行選擇、激活、合理配置和有效融合，通過重構形成高效資源體系。本文將資源整合定義為審計機關在執(zhí)行審計監(jiān)督中，根據(jù)注冊會計師審計對審計項目受托責任完成和解除情況確認，將資源調(diào)整和完善，使系統(tǒng)內(nèi)資源充分發(fā)揮，達到優(yōu)化配置的過程。

（二）審計資源整合的原則

審計資源整合應遵守系統(tǒng)性、動態(tài)性和最優(yōu)性。整合為完成系統(tǒng)目標，有機組合所有資源要素，保證整合整體優(yōu)勢，故整合應有系統(tǒng)性。此外，整合是優(yōu)化配置過程，必須保持資源要素的動態(tài)變化。整合雖要考慮系統(tǒng)性、動態(tài)性，但資源優(yōu)化配置是關鍵，實現(xiàn)最優(yōu)性。為促使最大限度發(fā)揮資源要素功能，需跟蹤分析整合全過程，以制定科學、程序化和制度化的整合措施。

三、我國審計資源整合存在的問題

（一）審計資源整合組織模式欠缺

我國政府審計機關與事務所合作模式主要是外委審計方式，政府審計為緩解審計任務而臨時聘用事務所，對部分項目開展專項審計。但事務所是自負盈虧機構，開展審計是滿足客戶要求，決定事務所無法被政府審計充分利用。外委審計項目一般許可事務所進行財務查賬審計，查找線索發(fā)現(xiàn)問題突破口，整合缺乏信任的組織模式。

（二）審計人力資源配置失衡

政府審計人員老齡化且素質(zhì)層次不齊，無法勝任變化無窮的審計問題，政府對大規(guī)模資產(chǎn)審計采用外委分包方式，但分包只針對部分項目，難以解決審計機關人員壓力，事務所人員素質(zhì)較高，但審計機關對注冊會計師行業(yè)的合作程度低和方式單一，導致政府審計人員短缺和注冊會計師利用不足矛盾。目前政府審計主要采用人力審計，過多利用經(jīng)驗，使聯(lián)網(wǎng)審計、云計算等高技術難發(fā)揮相應作用。

（三）審計技術與方法不平衡

注冊會計師直接面對客戶，采用計算機審計開展審計，為保證市場地位聲譽，事務所須及時更新學習技術。政府審計聘請注冊會計師參與審計項目時主要利用其基本查賬處理，未深入學習審計技術，造成政府審計對注冊會計師技術和方法利用不足。同時事務所技術或方法不能得到審計機關人員的共享，是審計機關技術水平落后的重要原因。

（四）審計技術與方法不平衡

目前政府審計主要采用人力審計，實際操作中過多利用審計經(jīng)驗，使計算機審計、聯(lián)網(wǎng)審計、云計算等高科技技術不能發(fā)揮相應的作用。注冊會計師行業(yè)直接面對客戶，采用計算機審計對被審計單位開展審計活動，為保證市場地位和聲譽，事務所須及時更新與學習技術。政府審計部門聘請注冊會計師參與審計項目時主要利用其基本的查賬處理，未深入學習審計技術，造成政府審計對注冊會計師專業(yè)技術和方法利用不足的現(xiàn)象。同時事務所的技術或方法不能得到審計機關人員的共享，是審計機關技術水平落后的重要原因。

四、云計算環(huán)境下解決資源整合問題的措施

（一）構建審計云平臺，實現(xiàn)審計資源的整合與調(diào)度

云計算是分布式并行計算模式，通過網(wǎng)絡提供虛擬抽象、動態(tài)擴展和管理的資源池，云計算的顛覆性和創(chuàng)新性將變革傳統(tǒng)審計模式，其以更低成本、更快配置速度、更高信息共享程度的特點將有效解決資源整合存在的問題。云計算將審計數(shù)據(jù)、圖片文件等其他數(shù)據(jù)存儲云端，審計人員可不受時空限制，整合、調(diào)度和使用資源，實現(xiàn)審計程序高效執(zhí)行。構建云平臺是整合關鍵，云平臺以IaaS、PaaS、SaaS云服務模式為基礎，用現(xiàn)代審計技術、云技術構建的集成審計實施管理平臺，實現(xiàn)審計手段網(wǎng)絡化、審計資源集約化。考慮平臺架構的低成本策略、大數(shù)據(jù)處理策略、數(shù)據(jù)安全策略與IT應用情況，應由審計署構建IaaS、PaaS和SaaS混合云平臺，促進資源整合。

整合的突出問題包括人員素質(zhì)與結構不平衡、審計技術與方法懸殊、信息存在不對稱等，原因主要是缺乏有效合作平臺、交易費用較高和人力資源整合中理性與壓力存在替代關系。云平臺依整合要求部署程序和服務，對審計單位功能需求靈活組合并提供功能模塊，統(tǒng)一管理和使用云端資源，按資源配置生成策略，全局動態(tài)調(diào)度、按需配置與部署資源、提高資源效能。云審計可以不受地域和時間限制，信息和程序均傳輸?shù)皆破脚_，審計人員在任何地方訪問云端，共享信息和技術，提供監(jiān)督鑒證服務。事務所根據(jù)審計云提供的統(tǒng)一命名協(xié)議或接口規(guī)范，利用通用數(shù)據(jù)接口以及技術方法，按照標準機制展開訪問，通過云協(xié)同隨時隨地開展審計項目工作，推動資源高效配置。

（二）制定云計算環(huán)境下的審計準則，規(guī)范績效考核制度

我國當前審計準則以風險導向建立，云計算環(huán)境下應制定適宜的技術規(guī)范與行業(yè)準則。此外，尋租理論認為注冊會計師尋租行為會削弱整合優(yōu)勢，提高購買審計意見的尋租機會。由于審計項目外包或者政府審計聘請注冊會計師沒有完善法律基礎、良好激勵制度和責任績效考核制度，導致政府審計與注冊會計師承擔的責任與風險不平衡，因而審計工作開始前需明確規(guī)定審計標準和考核制度，結合定性定量考核標準，構建差異性激勵機制，遏制尋租行為發(fā)生。

參考文獻

[1]邢風云.政府審計資源整合研究[J].審計與經(jīng)濟研究，2012.

[2]宋永紅.淺談審計資源的整合[J].會計之友，2013.

[3]魏祥健.云計算環(huán)境下的云審計系統(tǒng)設計與風險管理[J].會計之友，2015.

[4]Lowensohn.S，Johnson L E， Elder R J， etal. Auditor specialization，perceived audit quality，and audit fees in the local government audit market[J]. Journal of Accounting and Public Policy，2007.

作者簡介：李慧芳（1992-），女，漢族，安徽六安人，畢業(yè)于江西財經(jīng)大學，研究方向：審計理論與實務。