論中美兩國企業公益性捐贈稅收差異

冀雅文

論中美兩國企業公益性捐贈稅收差異

冀雅文

摘要：隨著社會財富逐步擴張，分配差距過大等問題也日益凸顯，企業慈善捐贈有利于促進社會財富的第三次分配。本文從界定合格受贈人、稅收優惠額度、對不同捐贈物類型的優惠政策、稅收監管等四個方面，比較中美兩國對慈善捐贈的稅收差異。通過對比可得，美國對慈善捐贈的稅收優惠力度大，稅收監管到位。我國需要不斷完善關于公益性捐贈稅收優惠的法律法規，刺激企業積極承擔社會責任，同時為企業開展納稅籌劃奠定基礎。

關鍵詞：慈善；稅收優惠；納稅籌劃；公益性捐贈

一、合格受贈人的界定

中美兩國的法律對接受公益性捐贈的受贈人（或委托人）做出了比較嚴格和詳細的規定，如表所示：

表一：中美兩國合格受贈人的界定比較

通過中美兩國慈善捐贈合格受贈人的比較，我們可以看出我國的公益性捐贈必須通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門，范圍比較局限；而美國的合格受贈人更加多樣化。增大對公益性捐贈的稅收優惠，有利于引導企業進行慈善捐贈，樹立良好的企業形象，有利于在激烈的市場競爭中獲得市場份額。

二、稅收優惠額度

（一）美國稅收優惠規定

1.免稅

美國的團體或組織享受免交增值稅、財產稅等需要滿足以下條件：組織收益不歸個人所有；從事的活動不干預政治；以發展稅法規定的公益性事業為目的。

2.稅收抵扣

企業直接捐贈給受益人，稅法中規定扣除額以調整后應納稅所得額的10%為限；通過慈善團體或相關組織間接捐贈時，可以稅前抵扣的金額不得超過應納稅所得額的10%。

3.稅額遞延

對于超出第二條中提到的抵扣限額部分，可在捐贈當年起5年內進行遞延結轉。如果在這5年內企業再次進行慈善捐贈，按照先發生先扣除原則進行結轉。

（二）中國公益性捐贈支出稅收優惠

我國企業所得稅法規定企業的公益性捐贈支出抵扣限額為當年年度利潤的12%，超過部分不允許扣除，也不能結轉。另外規定對公益性的老年服務機構、中國教育發展基金會等組織的捐贈可抵扣捐贈額全額。

綜上所述，美國對慈善捐贈的稅收優惠覆蓋面更廣，優惠力度也更大，而且允許超出限額部分結轉。中國稅法對稅收優惠給予了比較嚴格的限制：超過扣除限額的部分不能享受稅收優惠政策；企業自行直接發生的捐贈以及非公益性捐贈不得在稅前扣除。但我國針對特殊領域實行稅前全額扣除政策，有利于引導企業關注農村、養老、教育等問題，發揮能動性，合理配置資源。

三、捐贈物類型

公益性捐贈可以捐贈貨幣或者非貨幣財產。

我國的公益性捐贈多為貨幣捐贈，其中多采用支票捐贈方式。對捐贈非貨幣財產，相應的資產評估的標準和方法還不完善。沒有詳細規定非貨幣性捐贈范圍，也未明確可以對非貨幣性捐贈的公允價值進行評估并開具證明的機構。

美國在非貨幣捐贈方面的法律較完善，可用于公益性捐贈的非貨幣財產有不動產、債權等。法律還允許企業把捐贈過程中產生的運輸費等納入價值核算中，使企業全方位享受優惠。

由于美國稅收優惠制度中對捐贈物類型的規定較詳細完整，美國企業多選擇捐贈非貨幣資產。我國實踐中捐贈的非貨幣財產包含范圍越來越大，但對其資產評估需要進一步完善。

四、慈善捐贈稅收監管

（一）美國稅收監管制度

1.免稅資格認定制度

相關慈善團體或組織每年年末需要上報免稅申請材料，美國國內稅務署委派對申報材料進行檢查；還需要全方面多層次地實地檢查，核查內部規章制度、運營狀況、資金流轉等，以保證所有資金運用符合規定和要求。

表1：捐贈方案的納稅表　單位：萬元

2.稅務審計制度

美國國內稅務署審計慈善組織的財務報表。開展審計活動所需要的審計證據主要包括：納稅申報表、財務報表、雇員提供的信息、新聞媒體所披露的信息。若該慈善組織有違規行為，則會面臨限期改正、罰款和取消免稅資格的懲罰。

（二）中國稅收監管

對公益性捐贈的稅收監管，我國頒布了以下法律法規：比如《社會團體公益性捐贈稅前扣除資格認定工作指引》規定：享受捐贈稅收優惠的社會團體或組織，需要定期提供相關部門對其財務報表進行審計之后出具的審計報告，并在年度工作報告總結中對捐贈資金的收入和支出進行詳細的說明以方便進行監督。

這些法律法規起到了一定的外部監督作用，但仍存在以下問題：我國負責監督慈善組織及相關團體運行的是民政部，對于慈善團體等相關組織的監督力度較弱；捐贈資金的收入和支出賬目不明晰，信息公開渠道不暢通，公眾無法比較明確地得知慈善組織或其他團體的資金流動狀況，比如之前曝光的紅十字會的丑聞，就反映了我國的第三方監管不力。

五、中國企業對公益性捐贈的納稅籌劃

（一）抵扣條件

1.捐贈目的必須符合稅法規定，若是非公益性捐贈，則不得享受稅前抵扣優惠；

2.以間接捐贈的方式，通過稅法中明確規定的組織，比如公益性社會團體或者縣級以上人民政府部門等進行公益性捐贈，不能直接向受益人捐贈；

3.捐贈時要取得符合規定的憑證以及稅前扣除資格證明材料。

（二）納稅籌劃方案

1.選擇資產捐贈形式

上文中提到捐贈物可以分為現金或者非貨幣資產。但企業選擇貨幣性捐贈或者捐贈實物，這兩者在納稅籌劃時存在著差異。

［例1］某企業為樹立良好形象，在2010年通過公益性團體捐贈30萬元，2010年利潤表中披露企業的會計利潤為500萬元。增值稅稅率17%，企業所得稅稅率25%。

方案1：采取貨幣捐贈方式，捐贈30萬元。

方案2：企業選擇捐贈其生產的產成品，根據成本核算表可得，產品的生產成本總額為20萬元，經相關部門核定后，確定該批產品的價值為30萬元。

通過下表的計算可以看出，若企業采用捐贈自產產品的方式，其稅前實際扣除額要比直接捐贈貨幣少4.9萬；最后計算的企業所得稅顯示，捐贈自產產品比直接捐贈貨幣多交1.175萬元，此外，根據增值稅法的規定，還要按照視同銷售原則繳納增值稅。因此對該企業來說，采用貨幣捐贈的方式更有利于納稅籌劃。

2.選擇捐贈時機

當預計捐贈支出超過扣除限額時，可以考慮分年度捐贈，通過這種方式可以充分利用各年的扣除限額。

［例2］某企業為積極承擔社會責任，擬在2014年通過政府部門公益性捐贈80萬元，由當年利潤表可得企業的會計利潤是500萬元，適用的企業所得稅率為25%。

方案1:采取一次性捐贈的方式，在2014年末一次性捐贈現金80萬；

方案2:將捐贈額分為兩次進行捐贈，2014年末捐贈現金40萬元；其余金額在2015年初再進行捐贈。

第一種方案，捐贈額超過年度利潤總額12%的部分不能扣除，所以在第一種方案下，捐贈的80萬元，能獲得稅前抵扣優惠的只有60萬元，其余的20萬元必須繳納企業所得稅，因此2014年應納企業所得稅為110萬元［（500-500×12%）×25%］。

第二種方案，該企業分兩年進行捐贈。2014年稅收優惠扣除限額為60萬（500×12%），所以在2014年捐贈的40萬元在稅前可以全部抵扣；為方便計算，我們不妨假設2015年的利潤總額與2014年相同，即扣除限額仍為60萬元。通過分到兩年進行捐贈，每年捐贈額都沒有超過稅法規定的限額，這樣捐贈的80萬元可以全部在稅前抵扣。

通過比較，第二種方案比第一種方案少繳納企業所得稅5萬元［（80-60）×25%］，因此企業可以考慮分年度捐贈來充分利用稅收抵扣限額。

參考文獻：

［1］王霞.稅收優惠法律制度研究［M］.北京:法律出版社，2012.27.

［2］柳愛花.美國公司慈善捐贈法律制度研究［D］.北京:北方工業大學，2014.

［3］張甫軍，胡光平.優化企業慈善捐贈稅前扣除政策的探討［J］.財會月刊，2012（5）:25-27.

作者單位：（中南財經政法大學會計學院）