企業內部控制制度設計探究

李沙

【摘要】我國的市場經濟為企業的發展提供了機遇，市場中的各個主體為尋求生存展開了激烈的競爭。為了獲得更高的利潤，部分企業無視法律法規和市場經濟的制度規則，出現了虛報信息，隱瞞事實等經濟舞弊的現象，這些問題的產生與企業不遵守市場秩序相關，同時也與企業內部控制制度的缺失密切相關。本文對現存的企業內部控制制度進行考察，分析其存在的主要問題，并對企業內部控制制度的完善展開研究。

【關鍵詞】內部；控制

內部控制，美國審計權威機構COSO的定義是內部控制是一個受某單位不同層次的人影響的過程，而設計這一過程是為了實現下述三大目標提供合理的保證：經營的效果和效率；財會報告的可靠性；對現行法規的遵守。巴塞爾銀行監管委員會參照各國的有關理論，在內部控制定義中進一步強調董事會和高級管理層對內部控制的影響，組織中的所有各級人員都必須參加內部控制過程，對內部控制產生影響。巴塞爾委員會把內部控制的三大目標分解為操作性目標、信息性目標和合規性目標。操作性目標不只針對經營活動，而且包括其他各種活動；在信息性目標中還把管理信息包括了進來，明確要求實現財務和管理信息的可靠性、完整性和及時性。

一、內部控制的五大組成部分

內部控制已經被 COSO 從理論上分析成為下述完整的有機結合的整體，并且得到了巴塞爾委員會的認同和發展。

1、控制環境

控制環境是推動控制工作的發動機，是所有其他內部控制組成部分的基礎。它奠定組織的風紀和結構，并且涉及到所有活動的核心―人，特別是人的控制覺悟，還反映政府、銀行、非銀行金融機構以及生產性企業的各級管理層對內部控制的要求。控制環境中的要素有價值觀、激勵與誘導機制、精神指導、員工能力、管理哲學與經營風格、組織結構、規章制度和人事政策等等。主要的問題是管理層要充分說明內部控制的完整性；公司要有積極的控制環境，使整個組織中的員工具有控制覺悟和自覺的控制態度，特別是高級管理層要積極地進行控制；員工的能力與其責任要相匹配。

2、風險評估

風險評估是識別和分析那些妨礙實現經營管理目標的困難因素的活動，對風險的分析評估構成風險管理決策的基礎。風險評估中的要素包括關注對整體目標和業務活動目標的制定和銜接、對內部和外部風險的識別與分析、對影響目標實現的變化的認識和各項政策與工作程序的調整。

3、控制活動

控制活動是為了合理地保證經營管理目標的實現，指導員工實施管理指令，管理和化解風險而采取的政策和程序，包括高層檢查、直接管理、信息加工、實物控制、確定指標、職責分離等。在控制活動中主要關注控制與風險評估過程的聯系、控制活動的適當形式及其實施、對執行政策和管理指令的保證、控制活動的針對性（尤其是對信息系統的控制）等等。

4、信息與交流

信息與交流存在于所有經營管理活動中，使員工得以搜集和交換為開展經營、從事管理和進行控制等活動所需要的信息，包括管理者對員工的工作業績的經常性評價。在信息方面要注意內部信息和外部信息的搜集和整理；在交流方面也要注意內部和外部信息的交流渠道和方式；在信息技術的發展中注意控制信息系統。

5、監督評審

監督評審是經營管理部門對內部控制的管理監督和內審監察部門對內部控制的再監督與再評價活動的總稱。監督評審可以是持續性的或分別單獨的，也可以是兩者結合起來進行的。主要應關注監督評審程序的合理性、對內部控制缺陷的報告和對政策程序的調整等等。

以上五大組成部分與前述三大目標有機地相結合，構成了內部控制的完整體系。我國的企業工作者仍然很有必要適應形勢，轉變觀念，從內部控制的三大目標出發，去考察本單位上述五大組成部分的各個方面，看是否建立了健全的內部控制制度，而且，這些制度是否得以認真貫徹實施。

二、企業內部控制制度存在的問題

目前，有相當一部分企業對建立內部會計控制制度不夠重視，導致會計信息失真，以致管理存在重大漏洞，經營存在重大風險。主要存在的問題具體表現如下：

1、企業管理者意識淡薄

目前不少企業的高層管理者在道德素質、思想境界上的狀況不能令人滿意。管理當局在建立一個有利的控制環境中起著關鍵性的作用，其經營管理的觀念和方式，如對待風險的態度和控制風險的方法、對管理的重視程度，會對控制環境有極大的影響。目前我國不少領導者頭腦中內部控制意識淡薄，只注重上規模、上項目，缺乏花大力氣加強內控、練好“內功”的長遠眼光，或者雖有這個意識，但不知該如何去建設好本單位的內控體系，建立的內部控制制度不科學、不合理，起不到應有的效果。上市公司中內部人控制現象嚴重，對能夠控制公司的大股東或內部人缺乏相應的約束，風險意識又比較淡泊，因此常會采取不考慮公司風險和長遠發展而利于自身利益的短期行為，并常常導致嚴重后果，最終給企業帶來巨大損失。

2、缺乏相應的風險管理機制

大部分企業沒有一個健全有效的風險預警系統，管理層的風險意識不足，應對突發事件的能力亟待加強。“中航油”事件就是典型的一例。 “中航油”之巨虧，就虧在風險管理嚴重失控上。中國期貨業協會會長田源認為，企業風險管理機制的建立，關鍵不在于機制本身，而在于有沒有被落實。“國際一流的機構，一天時間就可以設計一套完美的風險管理機制。但落實下來肯定要經歷陣痛。司機不能闖紅燈壓黃線，是罰款罰出來的。”他說。新加坡最具透明度上市公司的“中航油”，曾聘請國際權威機構設計了一套“看上去很美”的風險管理流程，并采用了據稱世界最先進的風險管理軟件系統。但已知的事實表明，這套風險管理流程沒有被很好地貫徹執行，沒有落到實處，因此也就絲毫沒有能遏制住風險到來時在中航油的積累和暴發，其教訓何其慘痛。

3、企業制度不健全

首先，是企業缺乏相應的激勵與約束機制。例如廠長（經理）繳納的風險數額只是象征性的，對他們無法構成壓力。多數企業領導人還不能負起自主經營、自負盈虧的責任來，一旦出了問題仍由國家來承擔損失。企業經營者可能基于利己動機而利用職權侵吞資產或大肆揮霍。為滿足這種欲望，有些經營者不會重視內控的建設，甚至有意忽略或阻撓，反過來又加重了企業制度的不健全，形成惡性循環。其次，是人事政策和實務不完善。雇傭人員沒有經過嚴格的考核，有許多是憑關系擠入企業；對職工未形成一套關于訓練、待遇、業績考評及晉升的制度；未根據不同情況對職工進行適當的道德教育。企業職工的勝任能力和正直性值得懷疑，即使有良好的內控也會因執行者的能力不強或道德敗壞而達不到應有的效果。最后，是企業制度不全面，沒有針對企業經營的各個環節、各個部門制訂出相應的規章制度，顧此失彼現象嚴重。

4、企業缺乏必要的監督檢查

企業會計控制監督主要包括兩個方面：一是內部監督，我國有部分企業沒有建立內部審計機構，對內部審計工作不夠重視和支持。各職能部門之間、各崗位之間也缺乏必要的監督， 即使有的企業建立了內部審計機構，也未能發揮其應有的監督作用。很多企業在內部會計控制上只強調監督審批程式，而不論內部人做得對否，只要有內部人員簽字，就認為是內部控制監督到位了，導致了企業內部管理人員中飽私囊。也有少數內審人員業務素質較低，不能起到監督作用，使得企業資金管理不嚴，損失嚴重；二是外部監督，它包括政府監督和社會監督。然而，如此大的一個監督體系，監督效果卻不盡如人意。主要是不規范的執業環境和不正當的業務競爭，各種監督的功能相互交叉、標準又不統一，再加上管理分散，相互間信息溝通較差，未能形成有效的監督合力。各種監督并不能依照其設定的目標進行，有的甚至以平衡預算和創收為目的，致使監督嚴重弱化。

三、企業內部控制制度設計流程

當前企業內部控制存在很多問題，本文主要列舉了幾項。為了防止更多的問題和解決現存問題，企業必須完善內部控制制度。首先是要設計企業內部控制的流程，主要包括：明確控制目標、整合控制流程、鑒別控制環節、確立控制措施以及形成內控文件等五個方面。

1、明確控制目標

控制目標既是小型企業管理經濟活動的基本要求，又是實施內部控制的最終目的，也是評價內部控制的最高標準。在實際工作中，企業管理人員應根據控制目標建立和評價內部控制系統。因此，設計企業內部控制，應該首先根據經濟活動的內容特點和管理要求提煉內部控制目標，然后據此選擇具有相應的內部控制要素，最后形成控制系統。內部控制的基本目標應自上而下層層展開，把目標逐步分解落實到組織內部的各個單元，直接落實到每個員工。

2、整合控制流程

企業的業務流程產生控制漏洞的時候，企業需要對業務流程進行整合。在根據的過程中，應依據企業的控制目標和控制原則。整合控制流程的主要目的在于讓企業關注所有的風險控制點，刪除不必要的環節，使整個內部控制更加有效率。

3、鑒別控制環節

控制是小型企業在生產經營過程中可能發生錯弊而需要控制的業務環節。在設計內部控制制度的時候要注意鑒別關鍵控制點和一般控制點。關鍵控制點是業務處理過程中發揮作用最大、影響范圍最廣、甚至決定全局成效。因此在設計過程中，關鍵控制點的鑒別是尤為重要的。

4、確定控制措施

控制措施是為預防、發現錯弊而在某控制點所運用的各種控制技術和處理手續。例如，現金收付款業務的“對賬”這個控制點包括：現金日'記賬與現金付款業務的原始憑證及記賬憑證互相核對，做到賬證相符；現金日記賬與現金總賬核對。做到賬賬相符。銀行存款的收付業務的對工作有三個環節：銀行存款日記賬和銀行存款收付款業務的原始憑證及記賬憑證相互核對，做到賬證相符；銀行存款日記賬和銀行存款總賬核對，做到賬賬相符；銀行存款日記賬與銀行對賬單核對。雖然都是“對賬”這個控制點，但兩者由于控制業務內容不同，因而相匹配的控制措施也不同。因此。在執行內部控制中，必須根據控制的目標和對象設置相應的控制措施。

5、形成內控文件

經過上述環節，形成了內部控制制度之后，公司管理層應把內部控制制度文件化。作為公司執行內控制度的標準，并在實踐中不斷修改和完善。

四、企業內部控制制度設計的保障

1、企業全體成員的重視

推動內部控制發展的一個重要原因在于組織管理當局自身在日益激烈的競爭環境中逐漸認識到強化內部管理、實現戰略目標的迫切性和必要性。企業除了要對環境的變化做出靈活及時的反應外，企業還迫切地需要加強內部控制，以降低分權管理所帶來的潛在風險，提高企業的經營管理水平，最終有利于戰略目標和組織目標的實現。企業要不斷完善和充分發揮股東大會、董事會、監事會以及經理層的核心作用，為構建內部控制體系提供可靠的組織保障。換句話說，企業價值最大化的財務管理目標和風險管理的要求決定了內部控制已經成為一種必然的趨勢，所以對實施內部控制制度而言，管理層的重視是非常關鍵的因素。管理層重視了，員工才能重視，上至企業董事會，下至基層員工，中間包括各級管理者，人人都應該是內部控制實施的主體，同時也是內部控制的對象，沒有人可以凌駕于內部控制之上。

2、加強會計控制

會計控制是企業內部控制制度的重要組成部分，企業的絕大部分經濟活動都由會計進行核算和監督，會計信息是企業經濟決策的重要依據，因此，會計工作質量如何，對企業內部控制制度有舉足輕重的影響。單位內部會計監督制度，是一個單位為了保護其資產的安全完整，保證其經營活動符合國家法律、法規和內部規章要求，提高經營管理效率，防止舞弊，控制風險等目的，而在單位內部采取的一系列相互聯系、相互制約的制度和方法。一方面，建立健全財務經理的考核制度實行財務經理委派制是一條加強對公司監督制約的有效途徑。對財會人員實行委派制，以利于加強對公司的監督管理。另一方面，健全定期輪崗制度會計監督作用的具體執行主要取決于人的因素，在全面考核財會人員的職業道德品質和專業勝任能力的同時，有必要對財會人員實行定期輪崗制度，從而達到相互自檢、牽制、自我約束，真正實現防錯糾弊的目的。

3、提升管理水平

企業內外部環境的變化、競爭壓力的日益加劇，使得企業經營管理的難度越來越大，經營風險也不斷增加，發展的空間和潛力不斷受到擠壓，企業需要通過其管理水平的提升來推動企業的經營管理上一個新的臺階，從管理水平的提升中獲得新的動力，以創新帶動企業的發展進步，適應現代企業經營管理的要求。隨著企業管理水平的提升，企業對內部控制的認識也會逐步更新、加強。逐漸認識到內部控制對企業生產經營管理的重要意義，進而有助于企業推進內部控制的有效實施。企業提升管理水平的一個有效途徑就是加強內部人才建設，著力培養勝任的復合型人才。企業管理水平的提升將帶來企業素質的提高、企業活力的增強和企業效益的提高。企業要不斷提升自身的管理水平，扎實的管理基礎是保障企業內部控制有效實施的重要因素。

此外，在建立與實施過程中，要注意人員的培訓。中小企業的員工素質參差不齊，在內控體系運行過程中可能形成相當的障礙，因此優化內部環境，應采取培訓、宣傳、監督、稽核等措施，提高員工素質。另一方面，內部控制的建立與運行的成本要低。企業對內部控制的了解、實施成本負擔能力有限，因此需要的是針對企業特點更實惠、更適合的個性化的體系設計，而不必過于追求理想化的設計。可引入外部顧問服務。中小企業的人員流動性較高，缺乏有效的職業經理人，不易形成良好的管理制度、體系、文化的沉淀，需要的不僅是短期的項目服務，更需要“外腦伙伴式”的長期顧問服務。

【參考文獻】

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