委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品業(yè)務(wù)的涉稅會計處理分析

秦麗

摘 要：對于委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品業(yè)務(wù)的會計處理，在發(fā)出材料，支付加工費(fèi)、增值稅和消費(fèi)稅以及加工收回驗(yàn)收入庫等環(huán)節(jié)大致相同，相關(guān)分析較少涉及收回消費(fèi)品后續(xù)業(yè)務(wù)會計核算。本文依據(jù)最新稅法規(guī)定，分別闡述了委托方和受托方對于委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的完整會計核算要求，以期對實(shí)務(wù)工作者提供參考。

關(guān)鍵詞：委托加工；應(yīng)稅消費(fèi)品；消費(fèi)稅

一、委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品業(yè)務(wù)的稅法規(guī)定

委托加工業(yè)務(wù)是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只代墊部分輔助材料，按照委托方的要求加工貨物并收取加工費(fèi)的經(jīng)營活動。若原材料和主要材料由受托方提供，或者受托方以委托方的名義購進(jìn)原材料和主要材料，以及受托方將自己購進(jìn)的原材料賣給委托方再接受加工，這三種原材料及主要材料的取得方式都不符合稅法對委托加工業(yè)務(wù)的界定，這種方式加工的產(chǎn)品所有權(quán)歸屬于受托方，而不是委托方，受托方應(yīng)當(dāng)按照銷售自制產(chǎn)品進(jìn)行涉稅處理。

稅法規(guī)定委托加工行為中受托方必須嚴(yán)格履行消費(fèi)稅的代收代繳義務(wù)，在與委托方辦理交貨結(jié)算時，代收代繳消費(fèi)稅。當(dāng)然受托方為個體戶的除外，由于其稅務(wù)管理水平有限，一律由委托方收回后，在委托方所在地繳納消費(fèi)稅。

提回加工好的應(yīng)稅消費(fèi)品后，如果委托方的出售價格不超過受托方當(dāng)初的計稅價格，為了避免重復(fù)征稅，再次銷售環(huán)節(jié)不再繳納消費(fèi)稅；委托方的再次出售價格如果高于當(dāng)初受托方的計稅價格，委托方需按照規(guī)定就加價部分的補(bǔ)繳消費(fèi)稅；用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，可以按照生產(chǎn)領(lǐng)用量對已納稅款進(jìn)行抵扣。

二、委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的會計處理

1.委托方的會計處理

（1）收回后用于直接銷售的

委托方將收回的委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品不再加工而是直接出售（不加價），即出售價格等于受托方代收代繳時使用的計稅價格，因?yàn)闊o須再繳納消費(fèi)稅，不必作應(yīng)交消費(fèi)稅的會計分錄。

例1：某卷煙廠委托A廠加工煙絲，卷煙廠和A廠均為一般納稅人。卷煙廠提供煙葉100000元，A廠收取加工費(fèi)30000元，增值稅5100元，同時A廠沒有同類應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售價格，卷煙廠應(yīng)作會計分錄如下：

①發(fā)出材料時，借：委托加工物資100000 貸：原材料100000

②支付加工費(fèi)時，借：委托加工物資3000 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）5100 貸：銀行存款35100

③支付代收代繳消費(fèi)稅時，代收代繳消費(fèi)稅額=（100000+30000）÷（1-30%）×30%=55714（元），借：委托加工物資55714 貸：銀行存款55714

④委托加工煙絲入庫時，借：產(chǎn)成品185714 貸：委托加工物資185714

（2）收回后用于加價出售的

如果委托方在受托方計稅價格基礎(chǔ)上加價出售，受托方代收代繳的消費(fèi)稅準(zhǔn)予抵扣。因此，委托方應(yīng)將受托方代收代繳的消費(fèi)稅，借記“代扣稅金——代扣消費(fèi)稅”賬戶，待應(yīng)稅消費(fèi)品銷售時，按照銷售量從應(yīng)繳納的消費(fèi)稅中抵扣。相關(guān)會計分錄同下。

（3）收回后用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的

委托方應(yīng)將受托方代收代繳的消費(fèi)稅，借記“代扣稅金——代扣消費(fèi)稅”賬戶，待最終應(yīng)稅消費(fèi)品銷售時，按照生產(chǎn)領(lǐng)用量從應(yīng)繳納的消費(fèi)稅中抵扣。

例2：延續(xù)例1資料，假定委托加工收回后的煙絲，尚需進(jìn)一步加工成卷煙對外銷售當(dāng)月銷售5個標(biāo)準(zhǔn)箱，每標(biāo)準(zhǔn)條調(diào)撥價格70元，期初庫存委托加工應(yīng)稅煙絲已納消費(fèi)稅額3000元，期末庫存委托加工應(yīng)稅煙絲已納消費(fèi)稅額24000元，則會計分錄如下：

①發(fā)出材料時，借：委托加工物資100000 貸：原材料100000

②支付加工費(fèi)時，借：委托加工物資30000 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）5100 貸：銀行存款35100

③支付代收代繳消費(fèi)稅時，代收代繳消費(fèi)稅額=（100000+ 30000）÷（1-30%）×30%=55714（元） 借：代扣稅金——代扣消費(fèi)稅55714 貸：銀行存款55714

④委托加工煙絲入庫時，借：產(chǎn)成品130000 貸：委托加工物資130000

⑤取得卷煙銷售收入時，借：銀行存款102375 貸：主營業(yè)務(wù)收入87500 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）14875

⑥計提消費(fèi)稅時，應(yīng)納消費(fèi)稅額=150×5+87500×56%=49750 借：營業(yè)稅金及附加49750 貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅49750

⑦抵扣消費(fèi)稅時，當(dāng)月準(zhǔn)予抵扣的消費(fèi)稅稅額=3000+55714-24000=34714

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅34714 貸：代扣稅金——代扣消費(fèi)稅34714

⑧當(dāng)月實(shí)際上繳消費(fèi)稅時，借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅15036 貸：銀行存款15036

2.受托方的會計處理

例3：延續(xù)例1資料，同時A廠在加工過程中代墊部分輔助材料、支付職工薪酬、發(fā)生制造費(fèi)用共計20000元，A廠的會計分錄如下：

（1）受托方收到材料時，按合同價（或不記錄實(shí)際金額）登記備查簿，借記“受托加工物資——A公司”（注明物資數(shù)量），領(lǐng)用時作相應(yīng)的附注說明。

（2）發(fā)生加工成本，借：生產(chǎn)成本20000貸：原材料——輔助材料20000，或應(yīng)付職工薪酬，或制造費(fèi)用

（3）完工入庫時：借：庫存商品——受托加工完工商品20000貸：生產(chǎn)成本20000

（4）交貨時：

①收取加工費(fèi)時，借：應(yīng)收賬款或者銀行存款90814

貸：主營業(yè)務(wù)收入30000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）5100

——應(yīng)交消費(fèi)稅55714

②同時，結(jié)轉(zhuǎn)庫存商品成本：

借：主營業(yè)務(wù)成本等20000 貸：庫存商品——受托加工完工商品20000

③在備查簿中將受托加工物資予以注銷，貸記“受托加工物資——A公司”（注明物資數(shù)量）。

（5）實(shí)際代繳消費(fèi)稅時：借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅55714貸：銀行存款55714

三、總結(jié)

對于委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品業(yè)務(wù)的會計處理，在發(fā)出材料，支付加工費(fèi)、增值稅和消費(fèi)稅以及加工收回驗(yàn)收入庫等環(huán)節(jié)大致相同，相關(guān)分析較少涉及收回消費(fèi)品后續(xù)業(yè)務(wù)會計核算。本文依據(jù)最新稅法規(guī)定，分別闡述了委托方和受托方對于委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的完整會計處理，以期對實(shí)務(wù)工作者提供參考。

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