基于作業成本管理視角的應用技術型院校成本控制分析

丁立紅　張冬霞

摘 要 隨著我國市場經濟的發展，我國應用技術型院校的體制改革也在不斷進行中，而財政撥款難以滿足應用技術型院校教育成本的增加。這就要求應用技術型院校管理者們對教育資金實施科學規劃，分析教育資金使用的社會效益和經濟效益，在保證教育質量的前提下對教育成本加強管控。作業成本管理由于自身方法的科學性和細致性，有助于提高應用技術型院校的成本管理能力，值得深入研究和大力推廣。

關鍵詞 應用技術型院校；作業成本管理；成本控制

中圖分類號 G474 文獻標識碼 A 文章編號 1008-3219（2016）11-0011-05

我國財政對應用技術型院校的撥款不再是“統收統支”的模式，而轉變為“核定收支，定額補助”的自收自支模式。目前應用技術型院校已具備教育成本核算的條件，但是實施起來尚不夠規范完善，這主要是因為內部積極性不高、日常支出不規范等因素，導致應用技術型院校的教育成本信息可靠性、客觀性和相關性不強。我國應用技術型院校雖然屬于公益性事業單位，但是在市場經濟環境下，仍然有追求社會效益和經濟效益的要求，所以實行教育成本管理是必要的，也是提高教育成效的有效工具。

一、應用技術型院校成本控制的現狀及問題

從具體明細成本上看，應用技術型院校教育成本主要是人力成本，包括薪酬待遇、人力資源管理費用等。從實踐中看，應用技術型院校的單位教育成本是不斷增長的，不僅教職工的勞動力成本提升，而且隨著科技發展，應用技術型院校必然要持續改善教學環境和條件，對資產更新淘汰，這也導致應用技術型院校教育成本不斷增長；另外，我國高等教育越來越強調對學生創新創造能力的培養，這種改革趨勢也導致應用技術型院校教育成本的增加。

目前我國應用技術型院校在成本控制方面還不夠規范和完善，主要有兩點：一是教育成本控制沒有和教學質量掛鉤，導致支出浪費、資金利用不合理等教學資源浪費現象；如果加以嚴格管控，又容易出現影響教育質量的問題，對教育成本和教學質量間的平衡難以把握。二是我國應用技術型院校在成本中共同費用部分的確定中，往往由于缺乏科學的可參照標準，多根據自身情況主觀確定分配標準，這導致教育成本核算出現失真問題，也影響了成本控制的效果。應用技術型院校應當根據自身實際情況，選擇科學合理的成本控制方法，本文基于作業成本管理的視角，分析并提出基于作業成本管理的應用技術型院校的成本控制措施。

二、應用技術型院校作業成本管理的可行性及意義

（一）可行性

作業成本法比較適宜于應用在間接費用較大和品類繁多的企業中，有助于提高管理者對于作業價值和價格的控制，而應用技術型院校提供的“教育產品”（專業、教育類型）種類繁多，間接費用（人工費用、教學輔助費用、設備折舊費用等等）比例較大，所以理論上比較適宜于應用成本作業法。應用技術型院校應用作業成本法，能夠區分教育工作中的增值作業與非增值作業，結合成本動因與投入產出比的計算并分析，能夠得出各專業、各教育類型的成本差異及原因，根據分析結果，對于不同教育項目、類型給予不同的資源投入，以提高整體教育效益。

（二）作業成本法相對于傳統成本方法的優勢

作業成本法以應用技術型院校的作業情況為基礎實施核算控制，并且能提供相對完整準確的成本信息，相對于傳統成本法，作業成本法的優勢在于以下幾點：

1.作業成本法以成本動因為依據分配成本費用

傳統成本控制方法認為產量是導致成本變動的唯一因素，將成本核算與產量相掛鉤，以產量作為成本分配的重要標準之一。而作業成本法則認為產品是通過作業消耗資源的，產品本身并不直接消耗資源，所以資源消耗要分析其背后的作業動因所在。作業是聯系產品和資源的紐帶，而作業動因則是產品對作業的消耗情況，作業成本法認為應當依據作業動因分析各項成本并細化分配到每個產品中。作業成本法中作業動因一般有單位層次、批量層次、產品層次和生產能力層次等作業動因。

2.更強調成本控制上的戰略管理

作業成本法與全成本控制理念是完全相符的，強調創造產品價值的重要性，所以作業成本法對成本控制范圍要擴展到整個全產業鏈中，從前端的設計、采購一直到后端的售后服務、產品處置，都要進行作業分析。作業成本法在控制中強調對增值作業和非增值作業進行區分，對于非增值作業，要削減甚至去掉，對于增值作業，在不影響質量及功能前提下，也要適當降低成本。

3.作業成本法對期間費用進行了重新定義

傳統成本控制法認為期間費用與產品生產無關。而作業成本法則以完全成本作為控制理念，所以凡是對于產品生產有益的費用，都屬于產品成本開支；而期間費用則是與產品無關的或不合理、無實際效果的費用支出，即非增值作業、無效作業所耗費的成本。所以作業成本法視角下，期間費用屬于應當降低甚至消除的資源耗用部分。

（三）應用作業成本法的意義

第一，應用技術型院校成本控制應用作業成本法有利于提高學校的成本管理水平，提高資源使用效率效益，進而提高應用技術型院校的辦學效益，提升自身競爭力。

第二，作業成本法有助于應用技術型院校提高對教育成本的核算與效率評估能力，有助于應用技術型院校建立科學、高效的成本控制體系。

第三，作業成本法能夠為應用技術型院校提供投資、發展、預算管理、教學計劃變革、設備采購等發展決策的信息參考，使學校的發展更科學，教育效益有較大提高。

第四，作業成本法有利于同類應用技術型院校間的對比分析，也有利于學校內不同學院角度相互對比，進而有利于貫徹成本責任制和內部考核機制，提高資金利用能力，提高運營效率。

三、作業成本管理應用于應用技術型院校成本控制的基本流程

作業成本法的核心要務是將經濟體的生產經營全過程分析并區分為若干個作業，在應用技術型院校中就是將學校運行的全過程分析并區分為若干個作業，并據此將每個作業的直接費用單獨拿出來并歸集，結合對背后資源動因的分析，加以進一步的確認和計量分析。然后，將間接費用、輔助資源的耗費，按照特定的分配標準，分配到各個作業中去。在進行作業動因分析時，按照作業動因的不同加以確認和計量分析。最后，將作業成本歸集到最終的教育產品服務或者教育對象中去。

具體看，對于應用技術型院校，只要是教育教學有關的成本都應視為完全成本。教育成本是由作業引發的，學生則是應用技術型院校的教育對象，學生是作業的直接對象，而作業消耗資源，作業成本法將不同的作業部分，將作業成本按照計算出來的分配率進行分配，經過層層分配，最終將成本分配到教育對象或產品服務中去。具體流程如表1所示。

（一）劃分并確定主要作業

一般來說，應用技術型院校按照作業成本法可以劃分為六個作業中心：教學作業、教學管理作業、學生管理作業、行政管理作業、設備管理作業、科研作業等中心。

（二）確認并計量資源耗費

應用技術型院校全部耗費體現在對資源的消耗，而資源消耗則以資源費用體現出來，根據目前的會計核算體系，可以將應用技術型院校資源費用分為三類：人員薪酬福利費用支出、日常行政開支、固定資產折舊費和無形資產攤銷。對這幾項資源費用歸集后，按照各個作業中心消耗資源的不同，將其分配到各作業中心及具體作業上，生成作業成本數據信息庫。

（三）分析資源動因，計算并生成作業成本庫

資源費用分配到應用技術型院校的作業中心還不夠，關鍵在于對資源動因（資源消耗的原因及方式）進行分析。應用技術型院校應根據資源動因的不同，將不同資源費用按照各自的動因分配到各個作業中。例如，教育人員工資資源動因是課時費，水電費、取暖費的資源動因是使用量，行政辦公費的資源動因是行政辦公人數。

作業中心是功能相一致的若干作業組合成的作業集合，先將每項作業的成本按照類別歸集，其中與應用技術型院校培養學生無關的作業費用應予以剔除，再根據院校費用開支的目的設置作業中心。作業中心的劃分應把握好尺度，既不能過分概括也不能太詳細。一般應用技術型院校主要有教學管理作業、學生管理作業、行政管理作業這幾個中心，歸集各作業中心的成本費用，設置作業成本數據信息庫。

（四）確定作業動因

作業動因即是作業消耗成本的原因及方式，也是作業成本法分配成本的直接依據。作業動因需要仔細分析動因數據是否能可靠計量，作業動因的消耗量與實際情況是否相關及相關程度，作業動因量是否容易收集，作業動因是否可以直接反映應用技術型院校各作業中心的成本變化。

（五）計算動因分配率

動因分配率直接決定成本分配到最終教育對象的成本的依據。其步驟為：首先，分析每個間接費用的成本動因，例如日常教學工作開支與課時量有關，考試開支、學生管理開支與參考學生人數有關；再分析各個作業中心的直接成本動因，按照選擇的動因制定動因分配率，以動因分配律分配成本到最終教育對象，計算出明細的教育成本。

（六）生成成本報告并進行分析

應用技術型院校應當將按照作業成本法計算出來的各個教育成本匯總生成成本報告，并根據學校發展戰略進行分析，以此來找出應用技術型院校成本控制存在的問題，實現自身成本的有效控制，走上良性發展道路。

四、應用技術型院校應用作業成本管理的案例分析

以某應用技術型學校為例，該學校設有8個專業，3個部門（基礎教學部、體衛藝部、思想政治教學部），在崗教師人數500人左右，目前學生共計10000人。本文分析該應用技術型院校應用作業成本法的流程如下：

（—）確定主要作業

經過分析該校可劃分出6個作業中心：教學作業、教學管理作業、學生管理作業、行政管理作業、設備管理作業、科研培訓作業。

（二）確定和計量資源耗費

整理出該校教育成本支出項目、金額匯總，如表2所示。

根據新事業單位會計制度計算全部固定資產折舊計算，如表3所示。

（三）分析資源動因并計算分配

按照設定的資源庫，匯集成本并分配到各作業成本數據信息庫，公式為每項資源動因量乘以每項資源動因分配率，然后對得出的結果求和，得出某作業中心的成本。

1.確定資源動因，分析資源項目金額

具體計算如表4所示。

2.分配資源到各作業中心

非專屬作業資源分析并歸集，整理數據并計算如表5所示。按照實際消耗量計算并歸集計算，整理數據并計算如表6所示。

歸集專屬作業資源，其中設備管理作業包括設備維修費、固定資產折舊費；科研培訓作業包括教學相關的科研經費；其他費用劃為行政管理支出。根據表5和表6，計算個作業中心消耗資源如表7所示。

確定成本動因，根據教學工作經驗，確定該院校成本動因如表8所示。

計算動因分配率，首先分配計算能夠直接按作業動因分配的部分，整理數據并計算，如表9所示。其次，分配計算先歸集至系部再按成本動因分配的部分，按照分配率為作業量與成本量的比例，整理并計算，如表10所示。最后，計算該應用技術型院校的教育總成本和單位成本，如表11所示。

可見，該應用技術型院校不同專業的學生教育成本相差較大，經濟管理系主要由人力薪酬開支推動，所以教學作業成本較高；而機械工程系實驗實訓課程比重大，所以設備維修作業成本較高；而信息工程系由于電子設備應用多，所以設備管理作業成本較高。

通過本文分析，應用技術型院校應當積極引進作業成本法到成本控制工作中來，不僅是因為作業成本法提供的信息更準確可靠，而且還有助于應用技術型院校提高成本管理水平。本文以具體的應用技術型院校為案例進行分析，所計算出來的數據有助于應用技術型院校為自身專業設置、部門設置、教育資源分配及成本管理工作提供決策支持，進而提高資源利用效率和院校發展能力。

參 考 文 獻

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Abstract With the development of Chinas market economy， the reform of applied technical colleges and universities system is also ongoing. However， the financial allocation is difficult to meet the demand of applied technology colleges and universities to increase the cost of education. This requires that the applied technical colleges and universities to implement the scientific planning for education funds， analyze the social and economic benefits of education funds， under the premise of ensuring the quality of education to strengthen the education cost control. Operation cost management， because of its scientific and meticulous nature of the method， is helpful to improve the cost management ability of applied technology colleges. Thus， it is worthy of further research and promotion.

Key words application technology colleges and universities； operating cost management； cost control

Author Ding Lihong， senior accountant of Jilin TeachersInstitute of Engineering and Technology （Changchun 130052）； Zhang Dongxia， assistant lecturer of College of Law and Politics of Hebei North College