新辦企業取得一般納稅人資格前進項稅額抵扣問題探討

劉佳

摘 要：本文根據國家稅務總局公告2015年第59號，對于新辦企業認定或登記為一般納稅人前進項稅額的抵扣問題，從抵扣資格、抵扣憑證、抵扣時限、抵扣賬務處理和抵扣風險提示等五個方面進行分析討論，以便為納稅人進行相關實務操作提供參考。

關鍵詞：新辦企業；一般納稅人；進項稅額；抵扣

新設立的企業，從辦理稅務登記到開始生產經營，往往要經過一定的籌建期，如基礎建設、購買設備和材料、建賬建制等。在此期間，企業會取得一定數量的增值稅扣稅憑證。如果企業在籌建期間未能及時認定為一般納稅人，存在一段時期的小規模納稅人狀態，那么其取得的增值稅扣稅憑證能否抵扣、如何抵扣呢？2015年8月19日，國家稅務總局出臺的《關于納稅人認定或登記為一般納稅人前進項稅額抵扣問題的公告》（以下簡稱“59號公告”）給出了解釋，本文從實務角度就這一問題進行探討，以供納稅人參考。

一、抵扣資格判斷

59號公告適用范圍是雖然存在一段時間的小規模納稅人狀態，但在此期間并未開展生產經營取得收入，并且未按照銷售額和征收率簡易計算應納稅額申報繳納增值稅的納稅人。

例如：S公司成立于2014年9月，2014年9月至2015年7月一直處于籌建期，未取得生產經營收入，并且直到2015年8月1日才認定為增值稅一般納稅人。2014年10月從境外進口設備80萬元，稅額13.6萬元；2014年11月發生運輸費用5萬元，稅額0.55萬元；2015年6月購進原材料50萬元，稅額8.5萬元，各業務均在發生當月取得抵扣憑證。那么，如果S公司未按照簡易方法計算并申報增值稅，即在取得一般納稅人資格之前，增值稅均為零申報，則該公司具備抵扣資格；如果已按小規模納稅人進行增值稅申報，則該公司不具備抵扣資格。

二、抵扣憑證分析

目前增值稅扣稅憑證包括增值稅專用發票、海關進口增值稅專用繳款書、農產品收購發票和銷售發票、稅收繳款憑證等。納稅人取得的增值稅扣稅憑證只有在符合法律、行政法規或者稅務主管部門有關規定的情況下，其進項稅額才可以從銷項稅額中抵扣。

因此，S公司需要對籌建期間取得的發票進行甄別，對于設備和原材料采購支出、運輸費支出，要分析是否取得相應的海關專用繳款書、增值稅專用發票和貨物運輸業增值稅專用發票，發票填開是否符合發票管理辦法，增值稅專用發票的使用是否符合規定，以判斷扣稅憑證抵扣的合法性。

三、抵扣時限處理

假如S公司取得的憑證均符合抵扣規定，則在辦理認證或稽核比對時，會因憑證類型、期限不同而在處理方式上有所區別。

對于海關專用繳款書，開具時間為2014年10月，而S公司一般納稅人資格生效時間為2015年8月1日，客觀原因造成S公司不能在發票開具之日起180日申請稽核比對，因此S公司可根據《國家稅務總局關于逾期增值稅扣稅憑證抵扣問題的公告》，向主管稅務機關報送《逾期增值稅扣稅憑證抵扣申請單》、增值稅扣稅憑證逾期情況說明、逾期增值稅扣稅憑證電子信息和逾期增值稅扣稅憑證復印件等資料，申請辦理逾期抵扣。對于比對相符的，S公司可抵扣相應的進項稅額。對于貨物運輸業增值稅專用發票，開具時間為2014年11月，同樣屬于因客觀原因未能在發票開具之日起180日內辦理認證，因此S公司需要按照《國家稅務總局關于推行增值稅發票系統升級版有關問題的公告》規定的程序，填開《開具紅字貨物運輸業增值稅專用發票信息表》，并由銷售方納稅人開具紅字增值稅專用發票后重新開具藍字增值稅專用發票，S公司憑該藍字發票進行認證抵扣。對于增值稅專用發票，開具時間為2015年6月，在S公司取得一般納稅人資格后，距發票開具之日不足180日，仍處于發票抵扣期限，因此S公司可在規定期限內到稅務機關辦理認證，并在認證通過的次月申報期內，向主管稅務機關申報抵扣進項稅。

四、抵扣賬務處理

由于S公司在取得發票時處于小規模納稅人狀態，將進項稅額計入相關資產或者費用，因此需要調整相應賬務處理，沖減對應的資產或費用，并在“應交稅費—待抵扣進項稅額”明細科目反映，分錄為：借記“應交稅費—待抵扣進項稅額”，貸記“固定資產”、“原材料”或其他相關科目。待抵扣憑證認證通過或比對相符后，再做分錄：借記“應交稅費—應交增值稅（進項稅額）”，貸記“應交稅費—待抵扣進項稅額”。

五、抵扣風險提示

新辦企業取得一般納稅人資格之前進項稅額抵扣問題，涉及細節較多，本文將抵扣時需要注意的問題歸納如下：

第一，準確核算收入情況。納稅人應該按照有關會計制度的規定真實記錄和準確核算經營成果，按照稅法的規定審慎履行納稅義務。納稅人通過隱瞞收入（如通過稅收籌劃或簽訂虛假合同等手段延遲確認收入）促成“未取得生產經營收入，未按照銷售額和征收率簡易計算應納稅額申報繳納增值稅”條件的，不具備抵扣資格。

第二，準確把握抵扣期限。59號公告僅對增值稅專用發票和海關進口增值稅專用繳款書無法辦理認證或者稽核比對問題作出規定，但實際上，農產品收購發票或銷售發票和稅收繳款憑證本身并未有抵扣期限的規定，因此，符合條件企業如果在籌建期取得以上憑證，仍可按規定抵扣。同時，企業取得一般納稅人資格后，若有仍在抵扣期限內的發票，需要在規定期限內到稅務機關辦理認證或稽核比對，以避免逾期抵扣帶來的風險和可能導致的損失。

此外，進項稅抵扣的賬務處理，還可能影響部分資產計稅基礎或費用列支情況，因而企業還需要判斷抵扣事項對于所得稅申報的影響。

參考文獻：

[1]國家稅務總局.關于納稅人認定或登記為一般納稅人前進項稅額抵扣問題的公告[N].2015，（8）.

[2]國家稅務總局.關于《國家稅務總局關于納稅人認定或登記為一般納稅人前進項稅額抵扣問題的公告》的解讀[J].《會計師》2015，（16）.