協議搬遷政策屬性與稅收問題解讀

遲志鋒

近年來，在對公用基礎設施落后、功能老化區域以及居住和工業混雜區域的搬遷改造工作實踐中，協議搬遷已成為一種行之有效的工作方式。與此同時，正確理解和把握相關的稅收政策，也成為做好此項工作的一個重要方面。

一、政策性搬遷概念及分類

政策性搬遷，是指由于社會公共利益的需要，在政府主導下進行的整體搬遷或部分搬遷。這里指的社會公共利益需要包括：第一，國防和外交的需要；第二，由政府組織實施的能源、交通、水利等基礎設施的需要；第三，由政府組織實施的科技、教育、文化、衛生、體育、環境和資源保護、防災減災、文物保護、社會福利、市政公用等公共事業的需要；第四，由政府組織實施的保障性安居工程建設的需要；第五，由政府依照《中華人民共和國城鄉規劃法》的有關規定組織實施的對危房集中、基礎設施落后等地段進行舊城區改建的需要；第六，法律、行政法規規定的其他公共利益的需要。

政策性搬遷包括房屋征收和協議搬遷兩種工作形式。房屋征收，是指國家基于公共利益的需要，依照法律規定的權限和程序強制取得單位、個人的房屋及其他不動產的行為。協議搬遷，是指搬遷實施單位依據城市規劃和政府搬遷文件（同樣也是基于公共利益需要），就國有土地房屋搬遷補償安置事宜與被搬遷人協商并簽訂搬遷協議的活動。

不管是協議搬遷還是房屋征收，都是在政府主導下，基于社會公共利益的需要進行的房屋搬遷，二者的工作成果是一致的，是土地所有者（國家）將土地使用權收回的行為，因此二者都屬于政策性搬遷。同時，都必須有政府搬遷文件或公告方可進行。在實際工作中，二者并行不悖，互為補充。

二、非政策性搬遷分類

與政策性搬遷對應的非政策性搬遷，可細分為商業性搬遷和自行搬遷。商業性搬遷主要是指企業與企業之間、企業與個人之間的市場收購轉讓土地使用權或處置相關資產的行為。自行搬遷是指企業或個人由于自身生產、生活經營需要而自主搬遷的行為。

現行規則已經對政策性搬遷給出了比較明確的界定，是政府主導的為了公共利益進行的搬遷，這里必須注意兩點：第一，政府主導的搬遷一般都會公告或有正式的文件，都產生了國家將土地使用權收回的結果。第二，政策性搬遷是與自行搬遷、商業性搬遷等概念相對應的，企業自主決定的搬遷是正常的商業行為，不屬于政策性搬遷。

三、協議搬遷稅收政策把握

（一）關于營業稅

按照《國家稅務總局關于土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者行為營業稅問題的通知》（國稅函〔2008〕277號）規定，納稅人將土地使用權歸還給土地所有者時，只要出具縣級（含）以上地方人民政府收回土地使用權的正式文件，無論支付征地補償費的資金來源是否為政府財政資金，該行為均屬于土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者的行為，不征收營業稅。

《國家稅務總局關于政府收回土地使用權及納稅人代墊拆遷補償費有關營業稅問題的通知》（國稅函〔2009〕520號）補充說，上述文件中關于縣級以上（含）地方人民政府收回土地使用權的正式文件，包括縣級以上（含）地方人民政府出具的收回土地使用權文件，以及土地管理部門報經縣級以上（含）地方人民政府同意后由該土地管理部門出具的收回土地使用權文件。

由此可見，協議搬遷補償款應免征營業稅。

（二）關于土地增值稅

《土地增值稅暫行條例》第八條規定，因國家建設需要依法征用、收回的房地產免征土地增值稅。《土地增值稅暫行條例實施細則》第十一條規定，條例第八條（二）項所稱的因國家建設需要依法征用、收回的房地產，是指因城市實施規劃、國家建設的需要而被政府批準征用的房產或收回的土地使用權。因城市實施規劃、國家建設的需要而搬遷，由納稅人自行轉讓原房地產的，比照本規定免征土地增值稅。符合上述免稅規定的單位和個人，須向房地產所在地稅務機關提出免稅申請，經稅務機關審核后，免予征收土地增值稅。

由此可見，協議搬遷補償款應免征土地增值稅。

（三）關于企業所得稅

按照《關于發布<企業政策性搬遷所得稅管理辦法>的公告》（國稅總局公告2012年第40號）明確了企業所得稅的處理方式：

一是企業搬遷的資產，簡單安裝或不需要安裝即可繼續使用的，在該項資產重新投入使用后，就其凈值按《企業所得稅法》及其實施條例規定的該資產尚未折舊或攤銷的年限，繼續計提折舊或攤銷。也就是說，僅需要簡單安裝的，其安裝費用直接費用化即可，不必資產化，原資產繼續計提折舊或攤銷。

二是企業搬遷的資產，需要進行大修理后才能重新使用的，應就該資產的凈值，加上大修理過程所發生的支出，為該資產的計稅成本。在該項資產重新投入使用后，按該資產尚可使用的年限，計提折舊或攤銷。也就是說，需要大修理的則資本化。根據《企業所得稅法實施條例》第69條規定，同時符合兩個條件的修理支出，屬于大修理支出，其一是大修理支出達到取得固定資產時計稅基礎的50%以上，其二是延長使用年限2年以上。

三是企業搬遷中被征用的土地，采取土地置換的，換入土地的計稅成本按被征用土地的凈值，以及該換入土地投入使用前所發生的各項費用支出，為該換入土地的計稅成本，在該換入土地投入使用后，按《企業所得稅法》及其實施條例規定的年限攤銷。

四是企業搬遷期間新購置的各類資產，應按《企業所得稅法》及其實施條例等有關規定，計算確定資產的計稅成本及折舊或攤銷年限。企業發生的購置資產支出，不得從搬遷收入中扣除。

（作者單位為煙臺開發區住房和建設管理局）