“互聯網+”模式下自然資源資產離任審計研究

馬志娟++邵鈺賢

【摘 要】 近年來，我國的環境問題越來越受到關注，深化生態文明體制改革要求開展自然資源資產離任審計。對領導干部開展自然資源資產離任審計，有利于科學管理使用自然資源資產，促進經濟的可持續發展。信息化的發展以及“互聯網+”行動計劃的提出使得互聯網與審計深度結合。文章以“互聯網+”行動計劃為背景，在分析“互聯網+”模式給自然資源資產離任審計帶來發展機遇的基礎上，就自然資源資產離任審計所面臨的自然資源資產負債表編制困難、審計力量不足、事前控制力較低、問責追責依據和力度不夠四大難題，相應提出通過云計算建立自然資源資產信息系統、通過互聯網加大數據分析和人員建設、建立聯網預警機制、利用互聯網平臺加強法規建設和公眾監督等對策建議。

【關鍵詞】 “互聯網+”； 自然資源資產； 離任審計

中圖分類號：C931.2；F239 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2016）11-0108-04

一、引言

改革開放以來，我國經濟得到迅速發展，然而與經濟高增長相伴的是傳統的發展方式難以為繼、自然資源管理不善、環境問題日益突出。十八屆三中全會通過的《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》提出“探索編制自然資源資產負債表，對領導干部實行自然資源資產離任審計，建立生態環境損害責任終身追究制”。自然資源資產離任審計作為一種特殊的經濟責任審計，是生態文明建設的要求，《2014年經濟責任審計工作要點》也明確提出開展自然資源資產離任審計。2015年中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發的《關于完善審計制度若干重大問題的框架意見》指出要實現對公共資金、國有資產、國有資源和領導干部履行經濟責任情況的審計全覆蓋。對領導干部開展自然資源資產離任審計，有利于科學管理使用自然資源資產，促進經濟的可持續發展。

2015年3月第十二屆全國人民代表大會第三次會議上，李克強總理首次在政府工作報告中提出“互聯網+”行動計劃，“推動移動互聯網、云計算、大數據、物聯網等與現代制造業結合，促進電子商務、工業互聯網和互聯網金融健康發展，引導互聯網企業拓展國際市場”。深度推進互聯網與各個傳統行業的融合是“互聯網+”模式的核心內容，那么“互聯網+”模式能否與自然資源資產離任審計相結合？“互聯網+”模式給自然資源資產離任審計帶來何種機遇？自然資源資產離任審計中存在哪些問題？“互聯網+”模式下如何解決實踐中出現的問題？本文力圖解決上述問題。

二、文獻綜述

（一）自然資源資產離任審計相關研究

自然資源資產離任審計是環境審計與經濟責任審計深度交叉融合的一種審計模式（蔡春、畢銘悅，2014；林忠華，2014）[ 1-2 ]。環境審計作為一種有用的環境管理工具，以確定組織是怎樣影響環境以及消耗資源為目的，對公司、機構和政府的管理系統、政策、實務進行系統和定期評估（李明輝、張艷、張娟，2011）[ 3 ]。自然資源資產離任審計以自然資源資產為核心，通過對自然資源資產質與量變化情況的分析，對政府管理系統、政策、實務等進行評估。

學者們對自然資源資產離任審計的主體、內容、方法等方面進行了探討。關于自然資源資產離任審計的主體目前有三種觀點：一種觀點是考慮到自然資源資產的自然屬性和社會屬性，自然資源資產離任審計的主體應該只能是國家審計機構（安徽省審計廳課題組，2014）[ 4 ]；另一種觀點認為國家審計機關、內部審計機構、社會中介及社會公眾在不同情況下以不同的方式都能成為自然資源資產離任審計的主體（陳獻東，2014）[ 5 ]；還有部分人認為，當前應以國家審計機關作為自然資源資產離任審計的主角，內部審計和社會組織可進行輔助（蔡春、畢銘悅，2014）。自然資源資產離任審計的內容主要包括開發或建設中資金的合規性和效益性、自然資源的管理和保護情況、自然資源資產剩余價值及對相關政策的執行情況（許萍、何暢，2015）[ 6 ]。關于自然資源資產離任審計的方法，自然資源資產負債表審計觀認為自然資源資產負債表是自然資源資產離任審計的基礎，應該先編制自然資源資產負債表再進行相關的離任審計；而經濟責任審計觀則認為可以以經濟責任審計和資源環境審計為基礎，將其嫁接到自然資源資產離任審計上，通過合規績效審計或指標評價審計進行自然資源資產離任審計（張宏亮，2014）[ 7 ]。

（二）“互聯網+”審計相關研究

“互聯網+”是把互聯網的創新成果與經濟社會各領域深度融合。互聯網的創新成果包括移動互聯網、大數據、云計算、物聯網等。現實經濟生活中，“互聯網+”模式已經與多種傳統行業、領域相結合，例如，互聯網與農業相結合產生的現代“種養加”生態農業新模式，互聯網與金融相結合產生的余額寶，互聯網與零售業相結合產生的電子商務，互聯網與民生和政務相結合產生的移動電子政務、搭建的政務數據后臺等。

一些學者對“互聯網+”審計進行了研究。云計算技術可以降低聯網審計的成本，滿足海量數據分析的需要，而計算機技術的全面普及和政府信息化的建設也為云計算與審計進一步結合提供了可能（陳偉，2012）[ 8 ]。云計算與會計、審計的進一步融合，將促使審計技術和審計方法的改進，云計算內部控制、云審計平臺建設、實施信息安全審計、搜集審計證據、實施審計程序等面臨重大挑戰（秦榮生，2013）[ 9 ]。對于大數據、云計算給審計帶來的影響，需要制定長遠發展戰略、加強審計法規建設、建立云審計平臺和大數據審計分析平臺、加強軟件研發提高應用能力（秦榮生，2014）[ 10 ]。

綜上所述，目前不管是學術界還是實務界都對自然資源資產離任審計表現出極大的關注，以資源環境審計和經濟責任審計的理論和實踐為基礎，可以為自然資源資產離任審計構筑基本框架。但自然資源資產離任審計作為一種新型審計，理論基礎還很薄弱，并且實踐也處于探索階段，很多方面沒有達成共識，還存在爭議。“互聯網+”審計的研究充分肯定了互聯網給審計帶來的機遇，在信息化時代互聯網與審計的深度結合是不可阻擋的發展趨勢。不同的審計有不同的特點和側重點，與互聯網結合的具體方式也不盡相同。本文將探討“互聯網+”模式給自然資源資產離任審計帶來的機遇以及自然資源資產離任審計面臨的難題，以尋求解決的途徑。

三、“互聯網+”模式下自然資源資產離任審計的發展機遇

（一）“互聯網+”模式為自然資源資產離任審計提供了技術支持

與傳統審計不同，自然資源資產離任審計要求審計人員對自然資源資產有更加全面的認識，而不僅僅限于局部分析，這使得審計工作量倍增。自然資源資產信息復雜、專業性強，云計算和大數據的出現極大地緩解了海量數據分析所帶來的壓力，分布式計算架構使得數據分析進程加快，充分挖掘了數據的價值，在海量數據中找到審計所需要的內容，極大地提高了審計效率。

（二）“互聯網+”模式有助于自然資源資產離任審計中多部門的協作

對于自然資源資產離任審計來說，部門間的溝通與協作是非常重要的。自然資源資產的管理與使用涉及眾多部門，自然資源資產的信息采集來自不同的部門和組織，審計小組的成員也來自不同部門。“互聯網+”模式下各類信息系統、政務數據后臺的建設，不同部門不同人員可以通過授權同時進入相應模塊，各自完成相應的工作任務，同時，獲得授權的人員可以方便地運用其他部門的研究成果。自然資源資產離任審計可以得到更多有用的相關數據，從而有利于更好地支撐審計結論的準確性，確保審計成果得到更好的運用。

（三）“互聯網+”模式有利于自然資源資產離任審計發揮“免疫系統”功能

國家審計作為“免疫系統”，需要充分發揮審計預防、揭示和抵御功能，及時反映金融、財政、投資、國有資產資源等領域以及環境保護、糧食安全、信息安全、社會穩定等方面一些苗頭性和傾向性問題，及時提出防范和化解風險的建議。自然資源資產離任審計作為一種事后審計，它的明顯缺陷在于即使審計出問題，對自然資源資產的損害已經造成。因此，離任審計需要與任中審計相結合，而“互聯網+”模式就是任中審計和離任審計有效結合的重要手段。互聯網所帶來的巨大公眾監督效應和大數據分析下的數據預測等有利于審計項目的選擇、審計重點的確定，甚至能防范于未然，避免出現違規行為，為充分發揮審計的預防、揭示和抵御功能提供了基礎條件。

四、自然資源資產離任審計面臨的難題

2015年中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發《開展領導干部自然資源資產離任審計試點方案》，標志著領導干部自然資源資產離任審計試點正式展開。而早在2014年，四川綿陽市作為全國自然資源資產離任審計較早的試點之一，制定了《縣市區黨政主要負責人離任生態環境審計評估試點指標體系》，以客觀評價黨政主要負責人任期內生態文明建設成效；福建省審計廳制定了《2014年福建省市、縣（區）主要領導干部經濟責任審計工作方案》，重點關注黨政領導干部在環境治理、生態效益、節能減排等方面的情況。現實中，自然資源資產離任審計實踐處于起步探索階段，尚存在諸多問題。

（一）自然資源資產負債表編制困難

自然資源資產負債表作為自然資源資產離任審計的基礎和依據，在審計過程中占據十分重要的地位。自然資源在廣義上包括了水資源、國土資源、森林資源、農業資源、生物資源、海洋資源、能源資源等，如何選擇自然資源資產負債表中包含的自然資源需要慎重考慮。自然資源具有基數大、種類多、易變化等特點，這給測量與記錄都帶來了巨大的困難。我國的自然資源資產信息大多掌握在政府職能部門和科研院所、社會團體中，他們一般各自測算并用于具體的作業目標上，采用的計量方式與計量單位不盡相同，審計人員需要花費大量精力獲取信息并將不同來源的自然資源資產信息轉化成審計所需要的信息，這無形中增加了審計的難度。如果存在信息更新不及時、信息不準確等情況，數據分析和審計判斷也會出現誤差。

（二）審計力量不能滿足自然資源資產離任審計的需求

自然資源資產離任審計涉及環境經濟學、環境工程學、環境法學等學科，而目前我國審計人員大多是審計、會計等經濟類專業出身，知識結構相對來說比較單一，知識儲備難以滿足自然資源資產離任審計工作的需求。鑒于自然資源資產離任審計的特殊性，審計證據的獲取、鑒定與評估，領導干部直接責任和間接責任的認定，環保措施經濟效益和社會效益的評定都對審計人員的專業勝任能力提出很高的要求。除此之外，審計人員還需要對國家整體宏觀經濟形勢和國家環境政策有深刻的理解，具有全局觀和前瞻性，否則，難以勝任自然資源資產離任審計工作。

（三）事前控制力較低

自然資源資產離任審計作為資源環境審計和經濟責任審計的交集，其主要目標是在將領導干部的自然資源監管、生態環境保護等責任納入考核體系之后，通過對領導干部任期內的經濟責任審計，在保護生態和合理利用自然資源的前提下，促進經濟與生態協調發展，實現資源的可持續開發利用。自然資源資產離任審計作為離任審計的一種，在事前控制中所能發揮的作用十分局限。自然資源一旦被污染或是浪費，所產生的經濟損失和生態損失難以估計，且需要漫長的時間才能恢復，事后的補償與補救措施也很難起到令人滿意的作用。在這種情況下，自然資源資產離任審計很難達成實現資源可持續開發利用的目標，違背了開展自然資源資產離任審計的初衷。

（四）問責與追責的依據與力度不夠

2006年中組部頒布實施的《體現科學發展觀要求的地方黨政領導班子和領導干部綜合考核評價試行辦法》就環境保護、資源消耗與安全生產、耕地等資源保護三個方面對領導干部進行環境績效考核；2013年底，《關于改進地方黨政領導班子和領導干部政績考核工作的通知》將生態文明建設作為領導干部政績考核評價的重要內容，強化資源消耗、環境保護等約束性指標考核。這些都是問責的主要依據，但其中并沒有關于環境考核的具體指標和考核權重，各地只是以此為依據自行設計，在領導班子更換的情況下，考核體系也可能會更換，沒有延續性。在這種沒有統一的問責依據情況下，問責的公平性和效力難以得到保障。

“先審后離”是離任審計的基本精神，但在審計任務繁重、時間緊張的情況下，人事部的任命往往走在了審計的前面，程序的倒置使得“先離后審”成為一種常態。在這種情況下，審計結果往往難以得到很好的利用，問責的效力也大大降低，離任審計變成了純粹走形式。甚至在審計之后領導干部出現問題，也因為組織人事部、紀檢部門等對審計結果不夠重視，放棄或降低了對領導干部的問責。環境問題特殊之處在于它的滯后性，很多環境問題要在許多年后才會漸漸顯現，這也對問責與追責提出了更高的挑戰。

五、“互聯網+”模式下加強自然資源資產離任審計的建議

（一）通過云計算建立自然資源資產信息系統

鑒于目前很多自然資源資產信息需要從不同的組織獲得，因而建立一個統一標準的自然資源資產信息系統顯得至關重要。自然資源資產情況復雜，數據量大，要將多個部門、不同標準的自然資源資產信息相統一并不是一件容易的事情，極大的數據處理量要求更高的操作后臺。大數據依托云計算的分布式處理、分布式數據庫、云存儲和虛擬化技術，能高效率地處理大量數據，并加強對數據的挖掘。這意味著不僅之前收集到的自然資源資產信息能夠得到很好的轉換，也加強了之后對自然資源資產信息收集與分析的效率，同時也能通過相關資料的收集處理與分析，對自然資源資產的變動作出預測，為自然資源政策的實施與改進提供相應的參考。另外云計算提供的可用、便捷、按需網絡訪問，為不同組織的不同人員合理有效地運用該系統提供了可能，在多用戶的情形下云儲存中會擁有更多的數據量，為使用者提供更加全面的數據分析。

（二）通過互聯網加大數據分析和人員建設

審計力量不足以滿足自然資源資產離任審計的要求，審計人員缺乏相應的素質，可以通過以下兩種方式解決：一是在審計全覆蓋與審計力量不足的沖突中作出取舍，通過大數據對數據的深入挖掘，分析自然資源資產離任審計的重點，在重點領域集中利用審計力量可以在審計力量不足的情況下獲得更高的工作效率。同時，在大數據背景下，加強對社會審計、內部審計等成果的利用，彌補審計力量的不足。二是通過互聯網加強審計隊伍的建設。現有審計人員可以通過網絡課堂學習來提高自己的專業素養，審計機關可通過網絡整合社會審計力量，與環境方面的專業人才加強聯絡，也可與相關高校合作為自然資源資產離任審計培養專業的后備人才。

（三）建立聯網預警機制

鑒于離任審計對自然資源資產監督存在滯后性，合理利用現代技術手段將任中審計與離任審計相結合，建立聯網預警機制將是解決此問題的重要途徑。互聯網擁有信息交換快速、整合資源高效、數據分析能力強等眾多優勢，這使得建立聯網預警機制成為可能。在自然資源資產信息采集之后，對自然資源資產變動進行實時監控和分析，尤其關注異常變動，將異常變動作為任中審計的著眼點和實時監控的重點。設立自然資源資產存量和變量紅線，一旦超越紅線，及時啟動預警機制，分析問題及原因，必要時可開展專項審計調查，及時采取補救措施。

（四）利用互聯網平臺加強法規建設和公眾監督

首先，建立健全相關的法律法規，在互聯網上征求意見，為自然資源資產離任審計的問責提供依據。同時，利用現有的數據進行大數據分析，為自然資源資產離任審計提供具體統一的環境考核指標和考核權重標準。其次，設置環境問責追蹤卡，記錄領導干部所有批建項目發生的環境危害，跟蹤記錄可追溯領導干部環境責任一生。政務數據平臺可專設環境問責追蹤卡這一項目，利用云計算的特性加強對領導干部責任的持續關注。最后，互聯網為公眾監督建立了一個有效平臺，公眾可通過互聯網了解自然資源資產離任審計的具體審計項目，舉報領導干部在自然資源資產方面的違規行為和嚴重后果。舉報作為審計線索的最大來源，一直是審計關注的重點，加強公眾監督有利于自然資源資產離任審計工作的開展。●

【參考文獻】

[1] 蔡春，畢銘悅.關于自然資源資產離任審計的理論思考[J].審計研究，2014（5）：3-9.

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[3] 李明輝，張艷，張娟.國外環境審計研究述評[J].審計與經濟研究，2011（4）：29-37.

[4] 安徽省審計廳課題組.對自然資源資產離任審計的幾點認識[J].審計研究，2014（6）：3-9.

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[6] 許萍，何暢.淺談自然資源資產離任審計[J].財會通訊，2015（7）：94-95.

[7] 張宏亮.自然資源資產離任審計專題研討會綜述[J].審計研究，2014（4）：58-62.

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[9] 秦榮生.云計算的發展及其對會計、審計的挑戰[J].當代財經，2013（1）：111-117.

[10] 秦榮生.大數據、云計算技術對審計的影響研究[J].審計研究，2014（6）：23-28.