論銀行承兌匯票業務的會計處理

王少卿 韓景怡

摘要：隨著我國市場經濟的發展，特別是資本市場的開放，金融機構和企業一樣開始面臨競爭的市場環境，為在競爭中生存發展，兩者都需要尋找并使用能提高盈利能力的產品和服務。票據作為一種傳統的支付結算方式，兼具融資功能，且融資成本普遍低于貸款，因而廣受金融機構和企業歡迎，票據結算在企業日常結算中所占比例日益增大，對企業財務狀況的影響也隨之增大，因此有必要規范票據業務的會計確認和計量，減少表外核算內容，以提高企業財務信息質量。

關鍵詞：結算方式；票據結算；追索權

一、企業結算方式介紹

按照我國銀行結算辦法的規定，除了《現金管理暫行條例》規定的可以使用現金結算的以外，所有企業、事業單位和機關、團體、部隊等相互之間發生的商品交易、勞務供應、資金調撥、信用往來等等均應按照銀行結算辦法的規定，通過銀行實行轉賬結算。轉賬結算同時也是現代國際貨款結算的主要方式。

二、銀行承兌匯票結算的內容

隨著市場經濟的繁榮，在國內結算中匯票結算由于其兼具結算與融資兩個功能，且由于其立足于真實的交易，風險低，因此融資成本普遍低于貸款，越來越受到市場主體的青睞，使用頻率越來越高，特別在一些民營企業中，匯票結算尤其是銀行承兌匯票結算往往成為企業日常結算的主要方式。然而，目前我國無論會計制度還是會計準則對銀行承兌匯票結算方式的會計處理介紹都甚少，很多票據在表外流通，但是，隨著我國資本市場的放開，銀行業務越來越靈活，銀行承兌匯票所代表的權利和義務也變得更加多變，這種情況下，如果繼續放任銀行承兌匯票在表外流通，勢必造成企業財務數據失真，會影響財務數據的真實性和可靠性。因此我們有必要梳理銀行匯票業務所包含的內容，分析其對應的權利與義務，并據此進行恰當的會計確認與計量。

銀行承兌匯票首先是一種結算方式，由于其具有資金融通功能，是金融機構的一款金融產品，因而其本身還含有特定的權利與義務。其中，權利主要指向其具有的流動性，因而可以轉讓和貼現；義務主要指向格式性和時效性，因而存在無效或過期的情況。

銀行承兌匯票的票據行為包括：

（一）出票及承兌，出票是指出票人簽發票據并將其交付給收款人的票據行為。該行為通常基于出票人和收款人雙方的交易合同，出票人作為付款人采用匯票進行結算。我國目前銀行承兌匯票通常出票時即由銀行在票據上簽章承兌，承諾到期無條件付款，借以提高票據的可流通性。

（二）票據背書，是指持票人通過在票據上簽章的方式將票據進行轉讓的行為。由于銀行承兌匯票具有流動性，因而其可流通轉讓。

（三）票據貼現，是指持票人為追求流動性，在票據到期日前將其出售給銀行以提前獲取流動性的行為。票據貼現分為有追溯權的貼現和無追溯權的貼現兩種。前者，貼現銀行到期不能收款的，票據貼現人需將票據贖回；后者票據上的權利和義務完全轉移給貼現銀行。

（四）票據到期付款和追索，是指票據約定的付款日期到臨，此時出票人按票面金額付款給承兌行，出票人與承兌人之間關于借用銀行信用的合約關系結束。如果持票人在約定時間內完成交單行為，承兌行將向交單行支付票據金額。如果持票人沒有按照票據約定的時限行使票據權利，將失去對其前手的追索權。但《票據法》十八條同時規定：持票人因超過票據權利時效或者因票據記載事項欠缺而喪失票據權利的，仍享有民事權利，可以請求出票人或者承兌人返還其與未支付的票據金額相當的利益。

下面本文用一個案例來說明銀行匯票結算的會計處理過程。

三、銀行承兌匯票結算的會計處理

（一）出票及承兌

案例：2015年2月1日A鋼管生產企業與B燃氣公司簽訂鋼管銷售合同，合同金額160萬，付款時間約定為貨到驗收合格，付款方式三個月銀行承兌匯票（免貼息），3月11日A取得B驗收合格文件，隨后開具發票160萬，同日B向A簽發工商銀行承兌匯票一張，金額160萬，到期日2015年6月11日（不考慮稅金影響）。

本例中，銀行承兌匯票對A公司而言代表的是一種有保證的賒銷，但這種結算方式于開票方B而言更重要的是作為一種短期資金融通工具，其到期日為2015年6月11日。銀行承兌匯票于雙方都有結算和流通性兩個意義，因此會計處理時，建議企業首先確認應收賬款和應付賬款，然后確認應收票據和應付票據。

3月11日

B公司：

借：存貨160萬

貸：應付賬款-A公司

借：應付賬款-A公司 160萬

貸：應付票據-A公司 160萬

A公司：

借：應收賬款-B公司 160萬

貸：主營業務收入 160萬

借：應收票據-B公司 160萬

貸：應收賬款-B公司 160萬

（二）背書轉讓

3月20日，A公司因購買設備一套，金額160萬，隨將該票據背書轉讓給C

A公司：

雖然A公司轉讓的是收自B公司的票據，但由于票據到期兌付前，A公司擁有對B公司的合同債權，同時負有對C公司的合同債務，由于兩個基礎合同關系分別產生的債權和債務行為并不因票據的同一而自動抵消。因此會計處理上A公司應確認對C公司的應付票據，同時保留對B的應收票據，并在票據備查賬中標明應收票據-B公司與應付票據-C公司對應同一張票據。

借：固定資產 160萬

貸：應付賬款-C公司 160萬

借：應付賬款-C公司 160萬

貸：應付票據-C公司160萬

C公司：

借：應收賬款-A公司 160萬

貸：主營業務收入 160萬

借：應收票據-A公司 160萬

貸：應收賬款-A公司 160萬

（三）票據貼現

3月21日C公司由于資金緊張，將票面金額分別為160萬和100萬的兩張匯票向自己的開戶行申請票據貼現，其中160萬的票據與銀行約定的不附追索權，100萬的票據約定的是附追索權，銀行按照票面金額及到期日確定收取貼現息分別為8萬和4萬。

不附追索權的票據貼現，意味著C公司已將該票據對應的風險與報酬完全轉移給銀行，因此C公司可以終止確認該票據：

借：銀行存款 152萬

財務費用8萬

貸：應收票據-A公司 160萬

附追索權的票據貼現，意味著該票據對應的風險與報酬并未完全轉移，銀行給予的貼現金額實質上是以該票據為抵押的短期貸款，因此C公司應保留賬面中對該票據的確認，并確認新增一筆短期借款：

借：銀行存款 96萬

財務費用4萬

貸：短期借款 100萬

（四）票據到期

銀行承兌匯票到期前，出票人需將按照票面金額足額存入在承兌行的開立的賬戶，以備到期日承兌行順利劃款；同時，持票人行使付款請求權，將票據原件提交企業的開戶銀行進行托收，開戶銀行與承兌行聯系付款事宜，在收到承兌行的款項后，針對該票據的權利義務終止；中間的背書人，需要與銀行確認票據是否完成兌付。

1.票據按期兌付：

B公司：

借：應付票據-A公司 160萬

貸： 銀行存款 160萬

C公司：

借：銀行存款 160萬

貸：應收票據-B公司 160萬

中間背書人A公司：

借：應付票據- C公司 160萬

貸：應收票據-B公司 160萬

2.票據不能按期兌付

若出現承兌匯票被掛失止付或者拒付，致使持票人的付款請求權未得到滿足，則根據《票據法》銀行承兌匯票的持票人在自被拒絕承兌或付款之日起6個月內，可以對其前手行使追索權，前手在對持票人進行清償后，可在3個月內行使再追索權，本例中，若A公司對C公司進行了償付，則A公司對C公司的票據義務終止，會計確認：

借：應付票據- C公司160萬

貸：銀行存款 160萬

若持票人在票據到期日6個月后向A公司進行追索，此時A公司已沒有票據法上的清償義務，即A公司針對該票據的義務及權利已經終止，但基于合同關系，A公司仍應負有對C公司的付款義務，并享有對B公司的收款權利，因此A公司需在賬面中轉銷對票據的確認，恢復應付賬款和應收賬款：

借：應收賬款-B公司 160萬

貸：應收票據-B公司 160萬

借：應收票據-B公司 160萬

貸：應付票據-C公司 160萬

參考文獻：

[1]賈素萍.銀行承兌匯票業務存在的風險及防范路徑[J].財會學習，2015（03）.

[2]徐建斌.銀行承兌匯票法律實務問題探析[J].法制與社會，2015（30）.

（作者單位：王少卿 中海油能源發展股份有限公司管道工程分公司；韓景怡 大港油田第四采油廠財務科）