權責發生制下的政府會計改革

田狀儒

【摘 要】我國政府會計從上個世紀后期開始一直實行的是以收付實現制為基礎的預算會計制度，但是隨著經濟的發展、公共財政體制的逐步完善，我國政府職能由管理型向服務型的在轉變，預算會計開始暴露出諸多問題。上個世紀后期，新公共管理理論在西方國家率先興起，企業管理的理念被引入到政府管理中，公眾對政府履行受托責任制的要求更加迫切，一方面政府需要提高工作效率，降低成本，優化公共資源使用效率；另一方面政府需要給出更透明的財務信息，以使公眾或政策制定者能夠評價政府績效、了解政府財務信息。我國有必要跟隨先進的理念，將權責發生制引入到政府會計當中。本文首先對政府會計目標進行梳理，其次分析政府會計當中運用收付實現制與權責發生制的區別，最后總結權責發生制改革勢在必行，分析其改革難點并給出筆者的建議。

【關鍵詞】權責發生制；政府會計；收付實現制

一、政府會計目標

關于政府會計的目標，理論界向來有兩種觀點：受托責任觀與決策有用觀。在受托責任觀看來，政府是受人民的委托對社會資產進行管理，理應以適當的方式將其管理的公共資產、政府負債以及收入、費用等信息如實反映出來通過這些信息讓公眾對政府的受托責任履行情況做出有效評價；決策有用觀認為，制定政府會計報告的人不一定是政策制定者，他們要通過政府會計信息反映的信息，對其所管理的公共資產、負債以及收入、費用的情況詳細了解，并根據這些信息對下一步的政策進行更加嚴謹的考慮，做出合理且符合客觀事實并有利于社會發展的政策。有此看出，這兩種觀點分別從過去的角度（過去的受托責任情況）和未來的角度（未來政策制定情況）概括了政府會計的作用。從過去的角度，政府會計反應的是政府作為公共資源的受托責任人履行責任的情況，而從為未來的角度，政府會計為管理者的決策提供最有幫助的信息。

兩種觀點恰好能全面的概括出政府會計在國民經濟運行中所起作用的原理，是政府會計的核心目標。由此可見，政府會計的信息承載能力越來越成為現行經濟運行的重要影響因素，如何提高政府財務非財務信息的質量，進而更好的對政府績效進行科學衡量、對未來決策進行更好的信息支撐，是現如今我們首要考慮的問題。而已收付實現制為基礎的政府預算會計存在許多問題，并不能完成政府會計所承擔的越來越廣泛的責任，例如：收支項目不匹配，不能真實有效地反映當年政府的結余情況，無法真實的反映國有固定資產的實際情況，無法真實有效地反映政府的各種“隱性債務”，防范政府財政風險能力較弱，不能很好的發揮其信息承載作用。自20世紀90年代初，為了規避財政風險，提高政府財務信息的透明度，西方一些發達國家開始在政府會計中引入權責發生制的概念。下面，筆者對收付實現制與權責發生制的優缺點進行分析。

二、收付實現制與權責發生制的區別

收付實現制與權責發生制的根本區別在于確認收入和費用的時間不同。由于這一根本區別，帶來了兩種會計確認基礎下會計記錄方法和核算功能的區別。

收付實現制不以經濟業務實際的發生作為計量標準，當收益實現和收到款項的時間不同時，收付實現制下記錄的會計信息并不反映真實的經營成果。在過去一些小規模的商店或政府會計中，由于經濟業務較簡單，收入和費用發生的時間與款項收付的期間間隔期也不會太長，對經濟結果的核算并不要求精確的會計期間時，常常采用收付實現制。在政府會計中，現金是評價政府對經濟影響的重要指標之一，在以控制公共部門預算確保不超支為前提的基礎上，收付實現制無疑是個不錯的選擇，既操作簡單，又能提供充分的信息。但收付實現制也存在著許多缺陷：不能反映收入和費用的配比情況，無法進行成本核算，不利于政府的績效管理，難以滿足注重成本控制的公共預算制度改革的需要。

權責發生制會計記錄方法較為復雜，在現代經濟業務活動復雜的今天，現金流動與經濟活動并不存在必然聯系，現金流動與經濟活動相分離的狀況更為常見，因此，權責發生制已經成為各國公認的企業會計一般原則。目前，其應用范圍正在向政府部門擴展。在企業的經濟活動中，核算企業的損益和盈利水平關鍵在于進行投入與產出的比較，即衡量企業努力的付出（費用）與努力之后的回報（收入）之間的關系，在收入和費用之間進行配比，便于進行核算和分析。權責發生制在反映企業的經營業績時有其合理性，但在反映企業的財務狀況時卻存在著局限性。例如，一個企業從利潤表上看來似乎盈利能力很強，但是它卻可能由于沒有相應的變現資金而陷入財務困境。

由此看出，兩種核算基礎有其各自的優缺點，要結合雙方優點來彌補雙方缺點才是正確的改革目標。筆者認為，在我國國情背景下，實行權責發生制與收付實現制的雙軌制是正確的選擇。一方面以收付實現制為基礎的記錄現金收支的報表可以很好的反應政府當年的收支情況，對政府管理資金收支能起到決定性作用。另一方面，以權責發生制為基礎的資產負債表、利潤表可以準確地反應政府資產與負債的情況。由這兩方面組成的政府財務信息才能夠促進更科學的政府績效評價，更準確地為管理者提供決策有用的信息。

三、引入權責發生制政府會計改革的難點

（一）改革方式的選擇

西方國家改革方式大致分為兩種，以新西蘭、澳大利亞為首的一步到位法；以美國加拿大為首的分步到位法。新西蘭與澳大利亞政府選擇一步到位的改革方式有其國家自身的特點，政府結構相對簡單，涉及人員較少，改革難度較小。我國政府部門繁多，復雜程度難以想象，權責發生制改革是制度性改革，涉及范圍廣，跨度大，改革難度加大，所以筆者認為應采取分部走的方式進行改革。

（二）權責發生制政府財務報告編制的主體范圍

政府財務報表的編制復雜，涉及面廣，需要確定其編制主體范圍。從國際上看，政府財務報告編制主體范圍主要是政府部門、有關公里非盈利性機構和政府企業。在我國，政府財務報告編制主要是那些從事經營性活動的事業單位和國有企業應該納入編制范圍。

（三）改革成本過高

政府會計一直以來以收付實現制為基礎來核算，而以權責發生制為基礎來進行核算復雜程度急劇上升，需要耗費財力來培訓基層工作人員的專業知識，且改革初期需要大量人力物力財力對國有固定資產進行盤點等等都是改革的代價。但改革之勢勢不可擋，改革之后帶來的效果是流傳后世的。

四、總結

權責發生制下的政府會計改革是現如今我國政府會計最迫切需要的，不僅能夠提供詳細的財務非財務信息讓社會公眾對政府受托責任情況進行評鑒，起到監督政府行使職能的作用，而且還可以為政策制定者提供詳細的會計信息讓其能做出更加有效的決策。權責發生制與收付實現制各有優缺點，結合起來，雙軌并行是最符合我國國情的最終形態。

【參考文獻】

[1]鄧晶.我國政府會計改革中權責發生制的作用研究——基于政府會計主體內外環境的思考[J].江蘇商論；2014

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