淺議游戲企業研發費用的處理

錢正育

摘要：在全球經濟一體化的今天，互聯網游戲企業想要在激勵的游戲競爭中生存和發展的關鍵是要有自己核心產品和核心技術。大量的資金投入使新產品的研究開發活動成為可能，但隨著資金投入的日漸增大，內外部的投資者對于如何準確合理地確認計量并反映研發費用的需求變得迫切。本文將從互聯網企業行業對研發費用處理的不足之處，以甲互聯網游戲公司為例，談論游戲企業如何判斷研發費用進行會計處理。

關鍵詞：互聯網游戲企業；研發費用；會計處理

為了促進企業科技創新建設創新型企業，國家稅務總局在2008年發布財稅116號文關于企業研究開發費用稅前扣除試行辦法，對有關研究開發費用稅前加計扣除的優惠政策內容及管理規定予以了具體明確界定。隨著市場經濟的高速發展，在政策執行的具體過程中不斷出現加計扣除政策不能完全適應現實企業研發活動的新情況以及財務核算管理和政府審核程序相對復雜等問題。2013年在總結了中關村試點經驗基礎上，財稅70號文，將研發人員的“五險一金”、研發設備運行維護費用等納入研究開發費用的加計扣除范圍。為了積極響應落實中央所提出創新、協調、綠色、開放、共享的發展新理念，進一步加快促進企業科技創新的積極性，鼓勵企業投入更多的資金到創新科研項目，實際真正的享受到研發費用稅前加計扣除優惠政策，國家稅務總局再次頒布完善研發費加計扣除政策的財稅119號文。

一、研發費用管理

作為互聯網游戲企業作為輕資產的新型研發企業，其研發費用的歸集主要涉及以下幾個方面：1.企業的研發人員是公司最重要的勞動力資產，故與之相對應的研發人員工工資薪金，“五險一金”，以及外部聘請勞務研發人員的勞務費支出占企業研發費用近一半的比重；2.研發活動中所使用固定資產的折舊費，由研發部門承擔的辦公室經營租賃費，以及其他與研發相關固定資產的日常維護和修理費用；3.在研發活動中所軟件，專利權，非專利權等無形資產的攤銷成本；4.委托外部企業或者個人進行研發活動所產生的相關費用，按照費用實際發生金額的80%計入委托方研發費用并以此金額計算委托方稅前加計扣除金額，受托方不得就此筆委托研發費用在其企業內研發費稅務核算時再次進行加計扣除；5.其他與研發活動直接相關的日常經營費用，但扣除限額不得超過可加計扣除研發費用總額的10%。互聯網游戲企業作為研發主體最主要的研發費用為研發人工成本，119號文件除原有允許加計扣除本企業在職研發人員但人工成本外，更結合實際情況將外聘研發人員的勞務費納入了可加計扣除的范圍，并將與研發直接相關的差旅費用，會務費用等日常經營費用納入研發費用中的其他費用中根據限額比例予以加計扣除。針對新的加速折舊固定資產政策的執行，119號文也規定對于符合加速折舊條件的固定資產，在計算加計扣除金額時以會計核算確認金額為基礎，在不超過稅法規定折舊金額范圍內進行加計扣除。許多互聯網游戲企業不能通過所屬稅局項目評審未能享受研發費用加計扣除有很大一部分原因是由于原有政策嚴格規定享受優惠政策的企業必須單獨設置會計賬簿用以歸集核算研發過程中所發生的一切研發費用，但實際上很多互聯網游戲企業財務核算規則簡單沒有設立專門賬簿進行會計歸集核算，年度申報時往往由于沒有辦法提供專項核算賬簿而不符合政府相關加計扣除的條件。而最新發布的119號文簡化了對研發費用的歸集和核算管理，只是要求企業在現有會計科目核算基礎上，按照研發支出明細科目設置相應的科目輔助賬，輔助賬的核算比專賬賬簿管理簡化的多，企業的核算管理更為簡便。

作為以研究開發業務為主的互聯網游戲行業，研發出的新產品、新技術如何確定其無形資產的核算方式亦是實務操作中困擾各方的問題。雖然根據2006年頒布的《企業會計準則-無形資產》規定：企業內部研究開發項目的支出能否確認為無形資產，應當區分研究階段支出與開發階段支出，分別按本準則相關規定進行處理。研究費用依然作為費用進行會計處理，在企業利潤表中予以核算。進入到項目開發階段后，開發過程中的費用如果符合如下五個條件就可以進行費用資本化：1.創新技術可操作性——完成該項新型無形資產開發以使其能夠在相關的經濟領域使用，或出售給第三方在技術上是可操作的；2.有使用和出售意圖——該項無形資產研發完成后是可以被企業運用于日常生產過程中或有可出售給第三方的意圖；3.創新技術的實用性——該項無形資產所具有的經濟價值體現在利用該無形資產所生產出的產品具有一定的市場價值，或無形資產自身研發完成后就存在需求市場能給企業帶來經濟利益；4.企業內部全面配合——擁有完善先進的研發力量，充足的資金來源，或其他公司內部資源可以協助完成整個無形資產開發的全過程；5.會計核算的可計量性——歸屬于該項無形資產研發過程的所有費用支出，在會計核算上是能夠真實可靠計量的。雖然會計準則定義了研發費用資本化的一般認定條件，但是能否將研發費用資本化很大程度上仍取決于企業的自主選擇和經驗判斷。業內專家一般對可形成無形資產的研究開發費用會計核算方式提出三種處理方式：1.相關支出全部費用化——即將所有研究開發過程中所產生的支出全部計入企業當期損益；2.相關支出全部資本化——即將所有研究開發過程不分研究階段和開發階段將全部支出確認為無形資產，在后期予以進行攤銷計入企業當期損益；3.依據相關規則予以資本化——即將達到技術可行性之后對發生的支出資本化，計入無形資產成本在之后分期攤銷，而前期支出予以費用化。雖然新準則的頒布在會計核算發揮了積極的引導作用，但在政策執行過程中，大多數互聯網游戲企業為了簡化核算選擇全部費用化的處理方式，這樣造成企業前期確認大筆費用支出而利潤低估，而在收益實際產生的后期沒有相應的費用予以配比而高估利潤。

二、企業研發費用的會計核算

互聯網游戲企業需要設置“研發費用”科目，以項目作為成本費用的歸集對象，下設“費用化支出”和“資本化支出”兩個二級科目用于區分研發過程中所產生的費用化和資本化支出。并且按人工成本，折舊攤銷，委托研發，評審注冊，日常費用等內容分類設置三級科目予以分類明細歸集核算。

對于互聯網游戲企業新研發的無形資產的核算重點需要根據新準則指南并結合企業實際情況兩個階段的支出時點，從而合理劃分支出類別。而當企業無法根據準則指南劃分兩者界限時，則應該將其所產生的研發支出全部予以費用化，計入企業的當期損益。這就要求項目研發小組不但需要做好新研發項目的立項工作，同時也需要不斷記錄更新研發進程，控制每一步開發成果的完成時間節點。財務人員才能根據具體情況對比新準則中的確認無形資產的五個條件從而進行判斷確認和核算。作為不斷研發新產品的互聯網游戲行業最重要的研發支出比例主要集中在研發人員的薪金和新研發無形資產的攤銷核算。而研發人員的薪金是比較容易確定和歸集的，而是否能確認為新研發無形資產從而進行攤銷核算則帶有財務人員的主觀判斷性。新產品研發的大量資金投入如果全部費用化，則造成企業前期利潤低估，而在真正產生大量收入的后期成本不能與之配比。

三、結論

企業應該根據實際具體經營情況選擇符合本企業管理要求的研發費用會計核算方式，嚴格的制定出研究階段和開發階段性不同的劃分標準，增設專門的研發費用會計核算科目用以歸集所產生的研發支出，制定會計信息披露的內容和形式規范標準，降低人為操控研究階段費用化對企業會計利潤的影響，盡量避免研究階段費用化處理對企業報表信息披露的影響，增強企業對外會計信息的披露的準確性，加強對研發階段風險程度的控制，提高研發費用會計核算處理能力，增強企業研發投入的積極性和市場競爭性，使企業能夠更加快速有效健康的發展。

參考文獻：

[1]國稅總局《關于印發〈企業研究開發費用稅前扣除管理辦法（試行）〉的通知》（國稅發[2008]116號）2008.

[2]國稅總局《關于研究開發費用稅前加計扣除有關政策問題的通知》（財稅〔2013〕70號）2013.

[3]國稅總局《國家稅務總局關于企業研究開發費用稅前加計扣除政策有關問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第97號）2015.

[4]嚴一樅.淺談高新技術企業研發費用的管理與核[J].經濟視野，2014（06）.

（作者單位：上海愷英網絡科技有限公司）