管理會計的發(fā)展前沿

市場價格機(jī)制是社會資源最優(yōu)配置和充分利用的信號機(jī)制。而企業(yè)管理會計是企業(yè)資源最優(yōu)配置和充分利用的信號機(jī)制。企業(yè)管理會計變遷滯后直接制約著企業(yè)組織的發(fā)展。自20世紀(jì)8（）年代以來，企業(yè)管理會計變遷逐漸得到中西方國家管理會計學(xué)者的高度重視。本文對中西方國家學(xué)者有關(guān)管理會計變遷的主要文獻(xiàn)進(jìn)行梳理，介紹管理會計的發(fā)展階段、成就、存在的問題、發(fā)展方向等方面闡述管理會計的研究成果。

一、管理會計的發(fā)展階段

（一）以成本會計及管理會計的一般問題為特征的管理會計階段該階段的研究側(cè)重于管理會計一般問題的論述，當(dāng)時處于管理會計的引進(jìn)階段，多關(guān)注目標(biāo)成本及責(zé)任會計。

（1）Thomas JohnSOl2對成本會計以及企業(yè)管理控制模式在美國企業(yè)中運(yùn)用發(fā)展做了研究。這項研究建立在Chandl er（1962，1977）在其論著中提到的美國公司的發(fā)展基礎(chǔ)上。通過Chandler的研究，我們確定了成本控制以及信息管理對大型交通運(yùn)輸，制造以及物流企業(yè)的在1850—1925年這段時期發(fā)展的重要性。然而Littleton，Solomons以及Garner對成本會計的發(fā)展與革新提出了另外的觀點(diǎn)。Johnson（1972）描述了成本會計系統(tǒng)在Lyman MillS，一個新興英國紡織公司的運(yùn)用。這項系統(tǒng)使得經(jīng)理們能對原材料轉(zhuǎn)換成成品的全過程進(jìn)行有效地控制與評估。這項系統(tǒng)是以公司的借貸式日記賬為基礎(chǔ)，為成品的成本定價提供信息，評價工人的工作效率，影響農(nóng)作物的布局變化，并且控制棉花的收割利用。（2）管理會計的研究方法。我國學(xué)者孟焰、林金炳（1994）論述了經(jīng)驗(yàn)研究在我國管理會計研究中的借鑒意義，為管理會計研究方法的多樣化起到了拋磚引玉的效果。楊繼良、徐佩玲、周傳麗（1997）等人提倡采用案例研究、實(shí)地研究來推動管理會計的應(yīng)用。王光遠(yuǎn)、賀穎奇（1997）提出在管理會計理論與實(shí)務(wù)發(fā)展不均衡的背景下，試圖彌補(bǔ)理論和實(shí)踐之間的間距，引入了實(shí)地研究的方法。孟焰（1999）認(rèn)為，典型案例研究將是我國未來開展管理會計研究的發(fā)展方向。（3）管理會計理論的基本內(nèi)容。80年代對于管理會計的研究多集中于定義、對象、內(nèi)容、基本假設(shè)、基本原則、目標(biāo)、職能等基本問題（汪一凡、吳健敏、孫寶厚、余緒纓、侯本領(lǐng)、李天民等）。

（二）以預(yù)測、決策為特征的管理會計階段。西方理論界中。由約翰遜和卡普蘭兩位教授于1987年合著的《管理會計興衰史一相關(guān)性遺失》一書中指出，到1925年，人們運(yùn)用的所有管理會計實(shí)踐都停止了發(fā)展。產(chǎn)品成本信息以服務(wù)于財務(wù)報告中的存貨計價為惟一目的，這種做法影響了管理者和會計人員對成本管理的正確認(rèn)識達(dá)60年，從而使許多會計人員和管理者以為存貨成本數(shù)字提供了精確的產(chǎn)品成本信息，但事實(shí)并非如此.至1989年，由卡普蘭和阿特金森合著再版了《高級管理會計》一書。提出從成本管理到成本會計的60年問（1925～1985年），管理會計系統(tǒng)沒有得到明顯的發(fā)展。因?yàn)樗麄兊难芯勘砻?925～1985年間，該階段的產(chǎn)品成本信息僅僅滿

足于對外報告的需要，從而失去其相關(guān)性；1985年之后，管理會計致力于創(chuàng)新，基于新觀念下的新方法不斷涌現(xiàn).基于作業(yè)下的產(chǎn)品成本信息重新具有了決策相關(guān)性。

我國學(xué)者對此階段管理會計的發(fā)展也有自己的看法。許金葉教授認(rèn)為1920～1980年這一階段是基于財務(wù)數(shù)據(jù)的決策型管理會計階段。這一時期成本記錄與財務(wù)記錄統(tǒng)一納入到會計核算中并對外報告，企業(yè)管理的霞心從提高生產(chǎn)效率和工作效率轉(zhuǎn)移到提高經(jīng)濟(jì)效益上來.但管理會計實(shí)務(wù)創(chuàng)新不多。余緒纓教授早在1983年就對管理會計發(fā)展階段的劃分進(jìn)行了探討，他認(rèn)為20世紀(jì)50年代以后的管理會計是決策性管理會計階段。2002年余緒纓敦授又提出了全新的觀點(diǎn)，他將50年代至90年代的管理會計劃為現(xiàn)代管理會計階段認(rèn)為這一時期完成了執(zhí)行性管理會計向決策性管理會計的轉(zhuǎn)變，作業(yè)成本法、戰(zhàn)略管理會計等新方法的出現(xiàn)，使現(xiàn)代管理會計在廣度、深度和高度上均達(dá)到一個新的水平。顯然，我國研究者在此階段的管理會計階段劃分與西方觀點(diǎn)有所不同，但是兩種觀點(diǎn)都有其合理之處，只是劃分的角度不同而已。

二、管理會計的發(fā)展前景

（一）實(shí)踐中發(fā)展理論研究。為了克服管理會計研究中理論與實(shí)際相脫離的弊病，西方管理會計研究人員目前更側(cè)重于采用經(jīng)驗(yàn)研究的方法來開展管理會計的研究工作。卡普蘭認(rèn)為，沒有經(jīng)過實(shí)踐檢驗(yàn)的會計理論是空洞的理論，而沒有理論作指導(dǎo)的會計實(shí)踐則往往帶有盲目性；并且，在會計科學(xué)的發(fā)展史上，理論與實(shí)踐經(jīng)常不同步，而經(jīng)驗(yàn)研究的方法卻為解決這一問題提供了一個有效的途徑。許多西方管理會計學(xué)者認(rèn)為，當(dāng)前流行的管理會計理論脫離實(shí)踐的這種論點(diǎn)，主要是建立在人們的閑談話語、偶爾對公司的訪問以及從已發(fā)表的一些學(xué)術(shù)文章的了解基礎(chǔ)之上的：然而，究竟管理會計中的哪些理論與技術(shù)方法在實(shí)踐中最為有效或明顯沒有應(yīng)用價值，其原因何在，在理論與方法上有無進(jìn)一步改進(jìn)或刨新的可能性等等，所有這些問題都需要從大量的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)中得出結(jié)論，這也正是案例研究日益引起人們重視的主要原因.

（二）推行“戰(zhàn)略管理會計”。所謂戰(zhàn)略管理會計，是指管理會計與企業(yè)戰(zhàn)略相結(jié)合，旨在用戰(zhàn)略的觀點(diǎn)來看待內(nèi)部信息，強(qiáng)調(diào)運(yùn)用財務(wù)信息與非財務(wù)信息，幫助企業(yè)制定卓越的戰(zhàn)略，在預(yù)算體系、控制方法、業(yè)績評價等管理會計發(fā)揮作用的所有領(lǐng)域、一切活動，以保證戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

三、結(jié)論

通過對樣本文獻(xiàn)的歸類整理，可以看出管理會計的發(fā)展由基本理論內(nèi)容介紹過渡到了結(jié)合實(shí)際發(fā)展管理會計新興領(lǐng)域，由普遍的經(jīng)驗(yàn)研究法發(fā)展到了案例、實(shí)驗(yàn)等研究方法。我國的管理會計發(fā)展在不斷吸收借鑒國際管理會計研究成果的同時，逐漸形成一套具有中國特色的管理會計理論與實(shí)踐體系。（作者單位為山西財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院）