長期股權投資后續計量對會計信息質量的影響

韓 宇 曹 宇

(1.重慶工商大學會計學院 重慶 400000；2.西南石油大學 四川 成都 610000)

長期股權投資后續計量對會計信息質量的影響

韓 宇1曹 宇2

(1.重慶工商大學會計學院 重慶 400000；2.西南石油大學 四川 成都 610000)

根據2014年3月財政部發布了新修訂的《企業會計準則第2號——長期股權投資》。長期股權投資2014新準則較之2006舊準則,進一步地規范了企業長期股權投資的相關會計確認與計量，其中闡述了長期股權投資后續計量的成本法和權益法兩種模式，分別以50%和20%為界，二者之間可以進行相互轉換，基于這一規定，近年來部分企業追求利益最大化，故意利用二者界限的規定，隨意調整長期股權投資后續計量方法，以此操縱企業利潤，導致會計信息質量降低。基于這一現象，本文將著重分析長期股權投資后續計量方法，并提出部分完善建議。

長期股權投資;后續計量方法;會計信息質量

一、成本法對會計信息質量的影響

據企業會計準則，長期股權投資成本法指企業持有的、能對被投資單位實施控制的長期股權投資按成本計價方法進行核算，在持有期間價值不隨被投資方凈資產變動而變動，并以實際收到的現金股利或利潤確認投資收益。長期股權投資賬戶借方余額反映的是賬面價值，一般不會發生變化，只有追加或收回投資時才進行調整，企業應當于每個會計年度進行減值測試，若賬面價值大于可回收金額時應當計提減值準備，且該準備以后不得轉回。

總的來說，成本法實質上是以歷史成本為計量基礎同時又以收付實現制為確認基礎的計量方法。從股利分配的角度看，成本法有效避免了被投資單位實現盈利而未分派現金股利的情況，其次，成本法下不用為未獲得實際分配利潤而繳納所得稅。

二、權益法對會計信息質量的影響

長期股權投資權益法是指企業持有被投資單位股權期間根據被投資單位所有者權益的變動，按照應享有被投資單位所有者權益份額調整其長期股權投資賬面價值的方法。準則規定，投資企業對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權投資，才用權益法進行核算。其賬面價值反應擁有被投資單位實際持有份額。權益法下投資收益的確認是當被投資單位實現凈利時，投資企業按照持有比例調整長期股權投資賬面價值，借記“長期股權投資”，貸記“投資收益”；當被投資單位宣告發放股利時，企業按應分得的股利沖減長期股權投資賬面價值，借記“應收股利”，貸記“長期股權投資——損益調整”。

從權益法處理過程來看，與成本法側重謹慎性不同，權益法注重實質重于形式。權益法下投資收益按照“權責發生制”的原則，當被投資單位實現利潤，無論是否進行分配，投資企業均按照持有比例計入投資收益，同時調整長期股權投資賬面價值，但是通常情況下被投資單位不可能把當年的凈利全部分配完畢，導致企業確認投資收益與被投資單位實際分派利潤相脫節。其次，權益法下確認的投資收益部分是企業未實現的收益，并沒有給企業帶來現金流，同時受其它因素的影響，這種收益具有較大的不確定性，這樣投資收益和長期股權投資不可避免會出現“泡沫”，從而導致企業資產和利潤虛增，導致投資企業資產不實,因此部分企業通過關聯交易虛構利潤，嚴重影響會計信息質量。

成本法和權益法賬務處理對比分析：

例：甲公司以1500萬元購買乙公司80%的股權。甲公司取得該股權后能夠對乙公司實施控制并獲得可變回報。9月30日，乙公司宣告分派現金股利，甲公司按照持有比例可分回20萬元，其賬務處理如下在:

取得長期股權投資時：

借：長期股權投資 15000000 貸：銀行存款 15000000

宣告分派股利時：

借：應收股利 200000 貸：投資收益 200000

例：甲公司以1500萬元購買乙公司30%的股權。甲公司取得該股權后能夠對乙公司實施重大影響并獲得可變回報。12月31日，乙公司實現凈利潤2000萬，其賬務處理如下在:

取得長期股權投資時：

借：長期股權投資—成本 1500 貸：銀行存款 1500

被投資單位實現凈利時：

借：長期股權投資—損益調整 600 貸：投資收益 600

以上兩個案例是根據能夠實施控制和重大影響以及持股比例的標準對長期股權投資進行后續計量。兩個案例中長期股權投資的取得成本均為1500萬，由于案例一中持股比例達到80%且對被投資單位實施控制，因此采用成本法進行核算，在被投資方宣告發放股利時進行投資收益的賬務處理；案例二中是對被投資方實現重大影響，因此采用權益法進行計量，在被投資方實現凈利時即做收益的賬務處理。

三、成本法和權益法轉換對會計信息質量的影響

長期股權投資在后續持有期間可能由于增加或減少投資導致持有股份比例發生變動，因此在后續計量時有可能導致核算方法發生轉換，即成本法與權益法之間的相互轉換，會計準則中對此均有明確規定。

從后期的會計處理來看，成本法轉換為權益法時需要對前期計入損益和賬面價值進行追溯調整；但是從權益法轉為成本法時只需要以長期股權的賬面價值作為成本法核算的賬面價值，不用進行追溯調整。從兩種方法的原理來看，兩種方法代表不同的內涵，從而導致企業的資產利潤等結果有明顯差異，因此大部分企業通過控股企業和關聯方關系人為調整長期股權投資的持股比例來選擇后續計量方法，以此影響企業的盈余；例如大多數情況下企業人為規避權益法核算而采用成本法，這樣并非是擔心資產和利潤出現泡沫和虛增，而是考慮到被投資單位發生巨額虧損會影響本公司的業績。

四、 對長期股權投資后續計量的建議

嚴格限制權益法的使用范圍，基于會計實質重于形式以及謹慎性來說，成本法和權益法共同存在是合理的，但是由于缺乏對后續計量的方法選擇的嚴格限制，企業可以通過一些人為調整來自主選擇方法，因而我們需要重視計量方法帶來的差異。前文提到兩種方法根本差異在于對收益的確認問題上，因此建議將權益法的適用范圍縮小，即下調權益法的標準，從而降低權益法下長期股權投資收益確認對凈利潤的影響程度，可以減少企業操縱利潤的行為，提高會計信息質量。

此外，建議準則對成本法和權益法的界限進行調整，目前準則規定的后續計量方法的界限是對被投資單位實施控制、共同控制、重大影響，這一標準主要是以企業的持有意圖建立的，因此給企業留下了可以進行人為操作和調整的空間。比如當企業預測被投資單位會出現盈利但不會發放股利，企業就可以通過減少持股比例從成本法改為權益法核算，以此調節投資凈收益和凈利潤，最終企業資產和利潤虛增。建議將企業以前年度對被投資單位長期股權投資的核算方法納入考慮，當持股比例變動較小不得對同一被投資單位長期股權投資后續計量方法進行變換，提高企業的會計信息質量。

[1]張新黔.長期股權投資權益法轉成本法會計處理相關研究[J].財會學習，2016，(23)：1-8.

[2]崔江濤.長期股權投資權益法核算存在的問題及思考[J].中國總會計師，2014，(01)：1-3.

[3]陳嶠.長期股權投資成本法與權益法會計處理探析[J].經營管理者，2016，(26)：3-7.

韓宇(1995-),男,漢族，四川宜賓，重慶工商大學會計學院，研究方向：會計；曹宇(1995.05-)，女 ，漢 ，四川宜賓，西南石油大學，研究方向：經濟。