資產減值會計若干問題研究

摘要：為了可以將企業資產的實際價值進行客觀真實的反映，使信息使用者可以獲得更多決策相關的信息，必須進一步對資產減值會計進行完善。本文是依靠從理論基礎研究到資產減值會計實務應用問題，最后按照問題提出完善對策。本文利用已有的國內外研究成果對資產減值會計相關理論進行研究探討，從資產減值會計的理論基礎中提取經驗，然后研究資產減值實務中存在的各種問題，最后依照問題逐步給出對策建議。

關鍵詞：資產減值；資產減值會計；會計準則

中圖分類號：F230 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）001-000-02

一、前言

如今社會已進入知識經濟和信息技術時代，企業競爭更加激烈，經營環境存在各種各樣的風險，想要能夠真實體現企業資產狀況，不能夠再以歷史成本作為單一的計量屬性，資產存在的確定性盈利能力已經隨著工業時代的結束而消失，當今信息時代的內外部環境可以說瞬息萬變，展示出非常高的不穩定性，再也沒有工業時代時存在的穩定性。所以，會計必須適應時代的改變進行變革，新的社會經濟狀況需要新的會計。資產減值會計就是在這樣一種背景下產生了。資產減值指的是資產的賬面價值高于可收回金額。新《企業會計準則》盡管對資產減值有新的規范，在一定程度上降低了上市公司隨意對利潤進行操控的能力，可上市公司對利潤仍有一定的操控余地。

二、資產減值會計的相關概念

（一）資產減值會計相關概念

首先，是資產減值概念。國際會計準則第36號中對資產減值給出相應定義：如果資產的賬面價值高于資產實際使用或被賣出可以獲得的價值，此項資產就需要按照實際可收回價值來實施計量，這種情況發生時，此項資產實際上產生了減值，這時企業需要對資產做資產減值損失的確認處理。FASB第121號準則公告同樣對資產減值概念給予了定義。

我國也從財政部頒布的第8號資產減值準則中給出資產減值定義：當資產的可收回金額低于其賬面價值時，可以認為資產減值已發生。從實際應用情況來看，我國對資產減值的規范基本與國際相一致，資產減值會計定義基本相同。從理論上來說，假如將資產看做對未來經濟利益的預期，那么當存在賬面價值高于資產未來經濟利益這一情況時，會計需要進行記錄，作為資產減值采取會計處理。

其次，是資產減值會計概念。資產減值會計是一系列會計處理過程的組合，將資產減值作為核算對象，利用穩健性原則，包含計量、確認與披露的所有過程。實際上資產減值會計可以被認為，當預期的未來經濟利益低于資產的賬面時，資產減值就是兩者之間的差額。資產減值會計是一種利用價值計量的手段，而不是過去的成本計量方式，歷史成本仍然有許多固有優勢，因此資產減值會計不是把歷史成本方法全部進行否定，而是以歷史成本作為基礎，之后再利用價值計量改善歷史成本存在的問題，是一種補充和進步。

（二）資產減值會計的產生

早在文藝復興時期，就產生了資產減值會計的思想，而我國發展較晚，在2006年2月才正式頒布了《企業會計準則第 8號——資產減值》，穩健性原則最初是作為保護方式，而隨著研究的加深，增強了對不確定性事物的認知水平，逐步完善了計量的相關理論，穩健性原則成為一種對抗會計估計與不確定性的保障，資產減值會計在實際的應用過程中快速發展提高。資產減值會計從開始的最大揭示可能發生的風險與損失，到現在更多的體現資產的真實價值，更加關注未來信息，提供給財務報告信息使用者更多更加真實可信的會計信息。

三、資產減值會計中存在的問題

（一）資產減值在制度層面上存在的問題

第一，制度中存在的問題。資產減值準備具有非常多的計量標準，想要全部掌握存在一定困難。對會計人員素質要求較高，無論是在資產減值準備的計量標準還是確認標準和確認起點，均要求專業的判斷。企業確認資產減值準備時，需取得以下數據資料：存貨可變現值凈值、長期投資可收回金額、固定資產可收回金額、無形資產可收回金額、在建工程可收回金額等。可變現凈值指的是企業經營時，從估計售價中刨除估計銷售費用與估計完工成本兩項之后的價值。首先對未來一定期間內的現金流入量與貼現率進行預計，在依據結果來對未來現金流量現值的確定進行預計，存在一定的主觀因素是預計數必然存在的一項問題，在很大程度上受到會計工作者的主觀能力影響。這導致企業存在多提資產減值準備來對利潤進行控制的情況發生。

第二，確認與計量存在的問題。確認與計量存在極大的難度。資產預期的未來經濟利益是進行計提資產減值準備的前提和重點。但是想要對各項資產的可收回金額進行科學確定存在一定的困難，主要有以下幾個原因。首先，我國如今還缺乏健全的價格市場化機制與資產信息披露，導致沒有足夠的依據可以進行資產減值準備的計提。第二，價值貶值的發生，當無形資產和固定資產進行入賬處理后，一旦市價下跌和技術更新等因素發生時，必然造成價值貶損的情況發生。第三，對外投資的減值與應收款需靠被投資企業及其債務企業雙方的持續經營狀況與財務狀況來進行認定。第四，企業會計制度要求資產減值準備必須逐項進行確認與計量。企業資產的種類繁多，想要將如此多種資產的可收回或者可變現凈值一條條進行確認與計量很難實現。

（二）資產減值在計提上存在的問題

第一，計提資產減值準備變為上市公司獲取利益的黑手。上市公司利用資產減值準備的空間獲取利潤，這是《企業會計制度》中，沒有規定各項資產減值準備計提的具體操作規范，僅僅作了原則上的規定造成的后果。上市公司采取“計提準備”改變盈余狀況的手段一般有以下三種，一是以某一年為節點，當年進行最大額度的計提準備，如此必然導致當年存在巨額虧損，這樣第二年便可以較少甚至不提準備，為利潤提高做好準備。二是之前幾年更多的去提資產減值準備，而在當年對一部分進行沖回，用這種方法來調控盈余。三是采取少計提甚至不計提資產減值準備的方法，導致利潤虛增，無法統計真實情況。

第二，計提資產減值準備變為上市公司控股股東脫逃債務的方法。我國有一部分上市公司將控股股東的借款擔保以及應收款等采取大比例甚至全額的計提資產減值。導致此種問題是由于上市公司缺乏科學合理的股權結構，在我國上市公司的股權擁有比較特別的構成。此外，上市公司把與其他單位關聯的欠款進行大比例的計提壞賬準備，這也可能造成內外勾結最終逃避債務的情況發生。

（三）資產減值在外部監管上存在的問題

第一，難以對資產減值準備計提的公允性進行衡量。以下幾項是對企業資產減值準備進行計量與確認的前提：固定資產可收回金額、存貨可變現凈值、應收款可收回金額、短期投資市價與長期資產可收回金額等材料。上述“可變現凈值”與“可收回金額”兩項在很多時候主要依靠的是會計人員的主觀性結果。利用一些預估的數據對“可變現凈值”進行確認，更多的是一種的主觀性行為，確認的結果必然存在一定差異。而“可收回金額”擁有更多的不確定因素，因為想要對未來現金流量現值進行預計，必須先對未來一定期間現金貼現率與流入量進行預計，資產減值準備計提必然存在過高的彈性，這樣造成計提既沒有規范的衡量標準，也沒有合理的制約手段。

第二，資產減值準備再確認不具備權威性。企業外部人員對企業了解有限，沒有使用價值和資產性態兩方面的具體情況。所以，如審計機關、證券監督管理機關和注冊會計師這樣的外部部門，對企業確認的減值進行檢查之后再確認的過程和結果不具備應有的權威性。

四、資產減值會計存在問題的原因分析

（一）準則自身問題

新準則雖然對資產減值處理的一般適用原則進行了規定，而且進一步對具體規范的范圍實行了界定，確認了《企業會計準則第8號一資產減值》的適用范圍，但仍未能對具體操作進行更多合理的規范。

首先，難以對資產組的劃分進行確定。新準則并未對資產組的劃分提供直接的標準。按照新準則，公允價值能夠依靠公平交易中的市場價格或者是銷售協議價來進行確定，可是我國當前的價格市場與信息市場均存在一定問題，對資產評估沒有較高的規范化水平，評估機構也缺乏必要的獨立性，而且資產組以及資產組組合采用何總方法確定其公允價值也缺乏規范。最后，缺乏折現率確定的制度規定。減值損失進行確認時，需要對可收回金額的計算提供對應的折現率，但折現率通常都是極為不穩定的因素。新準則中并未對折現率的獲取提供具體方法和說明，這就要求會計人員和企業管理人員利用自身經驗來進行判斷，導致資產可收回金額的計量存在較大的主觀因素。

（二）企業業績考察的不規范

企業在本期經營的盈利情況是政府考察企業業績針對的主要內容，政府還會依此結果對企業是否上市、退市或被ST進行處理。當上市公司經營不善面臨退市的壓力時，便會對資產減值準備進行巨額計提，利用會計政策的變化漏洞；同樣當面對被ST的壓力時，一些上年便有虧損的上市公司，利用少計、不計提資產減值準備的方法來虛增利潤，避免處罰。

（三）會計人員素質與會計職能的限制

資產減值的確認與計量有很多地方需要采取主觀判斷，不確定因素較多，對企業會計人員的職業素質和判斷水平有極高的要求。而我國企業會計人員現狀無法達到這種要求，企業基層會計人員普遍素質不高，這能完成記賬與算賬等較為簡單的會計工作。雖然這種情況隨著企業對會計人員職業素質要求的提高而有所好轉，但資產減值是一個較為復雜和新穎的問題，一部分企業的會計人員缺乏足夠的了解和專業知識，導致了資產減值會計無法更快的發展。

五、完善資產減值會計的對策

（一）建立合理的企業效績考評機制

企業采取多種方法對會計報表的內容進行修飾，主要由于外界的監督壓力，外界對企業有較高的經營業績需求。由此可知，想要提高企業內部水平必要的監督考評必不可少，想要提供完善的企業效績考評機制，制定科學合理的財務指標和非財務指標，不僅以結果作為考評標準，還要把形成結果的過程納入考評范圍。如此可以幫助企業健康發展，在根本上解決企業可能存在的利潤操縱的嚴重問題。

（二）進一步健全和發展價格市場與信息市場

我國還缺乏足夠完善的價格市場與信息市場，包括中介服務機構、證券管理機構甚至企業自身，都無法準確得到公司的各種存貨和投資當前的市場價格，最終造成計提工作沒有合理的缺乏衡量標準和有效的制約手段。必須提高資產評估體系與信息價格市場的發展水平，才可以準確公正的衡量企業各項資產的市價與公允價值，規范企業資產減值準備的計提。活躍的市場是得到公允價值的前提，如果沒有活躍的市場，需要以得到的最佳信息作為估計的基礎，還可以利用同行業相似度較高的資產近期交易價格或結果來確定。我國當前的價格市場與信息市場仍存在不夠透明合理的問題，很難得到資產的準確市價，對資產減值會計的發展產生了不利影響。對資產信息與價格信息進行統一處理，提供真實可靠的信息，提高資產減值的確認與計量的科學性和準確性。

（三）提高獨立審計的外部監督水平

對資產減值會計進行的審計，和對一般業務的審計有很大的不同，導致獨立審計的難度和風險的提高。所以， 對資產減值會計審計要有特定的審計程序與方法。假如獨立審計無法對資產減值會計采取合理的監督，必然會導致資產減值會計的信息缺乏可信度。因此，必須及早規范資產減值會計的審計程序，提供特別應用于資產減值會計的相關審計準則， 必須提高資產減值會計制度的推廣力度，這樣才可以真正發揮資產減值會計應有的效果。

（四）提高會計人員綜合素質

資產減值會計的確認與計量需要專業水平較高的會計人員才能較好完成，要求會計人員必須擁有牢固的會計專業基礎知識、較高的綜合分析判斷水平和更多的企業管理經驗。想要提高會計人員職業能力水平必須要有更多的專業素質培養。由于資產減值確認與計量有很多地方需要會計人員的主觀判斷，對企業會計人員的職業判斷能力和綜合能力要求較高。而我國當前的會計人員整體素質不高，需要企業和社會相關部門提供更多的職業教育培訓機會，逐步提高財務人員對新要求的適應能力。

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作者簡介：杜黛君（1991-），女，河南省開封市 ，本科學歷，會計專業。