促進中泰跨國物流的稅收政策研析*

李 蕾（云南財經大學財政與經濟學院 云南 昆明 650221）

促進中泰跨國物流的稅收政策研析*

李 蕾（云南財經大學財政與經濟學院 云南 昆明 650221）

1992 年，在亞洲開發銀行主持下，大湄公河次區域（The Greater Mekong Sub-region，以下簡稱“GMS”）的合作正式啟動。隨著經濟合作的日益深入，各國之間商貿往來密切，跨境商品運輸量快速增長，迫切需要提高物流便利程度。據統計①根據泰國社會與經濟發展委員會發布的2009-2014年泰國宏觀經濟數據整理。， 2013年，中泰兩國貿易總額為721.41億美元，預計2015年雙邊貿易額將超過1 000 億美元。中國已成為泰國第二大投資國、第一大出口國和第二大進口國。積極探索促進雙邊物流發展的相關政策，特別是稅收政策，建立高效便捷的物流協調機制，對提高區域經濟合作水平意義重大。

一、中泰跨國物流相關情況簡介

（一）中泰物流現狀

1.中泰物流的互聯互通機制。

交通運輸是大湄公河次區域經濟合作的優先項目，“通路、通關、通商”等互聯互通工作不斷取得實質性進展。

瀾滄江—湄公河流域內航運、水利、電力、礦產、林業等資源極其豐富，航運資源開發投資可以快速推動沿岸各國貿易發展，并能有效帶動其他資源的開發利用。自1991年起，中、老、緬、泰四國開展雙邊試航運輸，歷經六年七次談判終于正式簽署《瀾滄江—湄公河商船通航協定》，確保締約各方的船舶自由通航。2001年6月26日，成功實現了中國普洱和老撾瑯勃拉邦港之間的自由航行。

大湄公河次區域合作經濟走廊的建立，以及“昆明—老撾—曼谷”公路和“昆明—緬甸—曼谷”公路建成通車，極大地促進了中泰兩國便捷的陸路交通運輸，有利于深化我國與東盟國家的經貿合作，拓展我國的開放空間。

2004年，中泰實現雙邊航空運輸市場準入相互放開。昆明長水國際機場投入運營后，適度加快支線機場建設，不斷擴大航線網絡，與周邊現有通用機場共同形成空港集群，進一步增強了中國與泰國的航空運輸能力。

泛亞鐵路中國境內段建設順利推進。2014年12月20日，中泰兩國簽訂在泰國合建鐵路協議，作為泛亞鐵路貫通的關鍵樞紐工程，未來將與正在積極推進的中老鐵路相連。

2.中泰物流的法律保障機制。

中國、泰國積極參與《便利貨物及人員跨境運輸協定》（CBTA，簡稱“《便運協定》”），認真履行協定義務并推動協議拓展實施，實現交通基礎設施及投資的優化，促進公路網建設及效益，協同車輛管理、跨境手續等軟環境建設，實現人員和貨物的便捷流動。

2011年8月，國務院辦公廳發布《關于促進物流業健康發展政策措施的意見》②國辦發〔2011〕38號。，強調降低物流企業稅負，加大對物流業的投資、土地政策等支持力度，鼓勵體制改革和物流設施資源整合、鼓勵技術創新和應用。

在2012 年至2016 年的“第十一個社會經濟發展計劃”中，泰國政府表示將提高和改善物流基礎設施條件，注重改善鐵路管理；加強國際聯系，提高物流和運輸業的服務效率。

（二）中泰跨國物流合作相關政策

中泰跨國物流發展受益于一系列的區域合作機制：1. GMS。合作重點為改善區域基礎設施、擴大貿易與投資合作。主要開展的合作項目包括三條經濟走廊、電訊、能源、交通等。2. 東盟—大湄公河流域開發合作（Asian-Mekong Basin Development Cooperation，以下簡稱“AMBCD”）。這一機制始于1996年6月，主要目標在于推動整個東盟與湄公河沿岸國家建立穩固的經貿合作關系。合作領域主要集中在基礎設施建設等八個方面。3. 中緬老泰毗鄰地區經濟四角機制（The Quadrangle Econom ic Cooperation，以下簡稱“QEC”）。該合作機制始于1993 年，涉及航運資源、貿易投資、水電資源等合作項目，主要目的是對接中國與東盟市場，推動建成區域經濟走廊。

依據《南寧共識》①2015年9月20日，首屆中國—東盟市長論壇在廣西南寧閉幕，與會者簽署《南寧共識》，旨在推進各城市間合作。，GMS各國將加強物流業的專門人才培養合作，推進物流協調機制建立。2013年6月7日，大湄公河次區域物流企業合作委員會于中國昆明成立。其宗旨是在中國—GMS商務理事會的領導下，通過加強GMS區域物流企業的廣泛合作，推動該區域跨境運輸、物流項目的發展，推動政府間跨境運輸和物流行業相關政策的完善，推動GMS國家及周邊地區國際一體化多式聯運和物流體系的構建和發展。

同時，《中泰關于戰略性合作的聯合公報》、《中泰戰略性合作共同行動計劃（2012—2016）》的簽署，為中泰此后5到10 年的國際交流和合作奠定了國際法律基礎。

（三）中泰跨國物流存在的問題

1.物流業尚待進一步發展。首先，物流業的發展尚處于初級階段，更看重基建等硬件條件的開發，對經營模式的改進不夠重視，無法充分利用基建設施發揮出真實的競爭力；其次，物流成本占GDP比例過高，物流效率不高；最后，物流方式較為單一化，物流業發展不穩定。中泰鐵路項目還未正式啟動，目前只能以陸路運輸為主，易受制于國際油價波動。

2.政府方面支持物流業的力度略顯不足。物流業從業者大部份是中小企業，融資能力有限，在供應鏈中沒有整合成一個整體，缺乏信息技術革新，經營管理還未達到國際水平，物流服務項目不夠齊全，競爭力較弱，難以實際享受相關政策優惠。同時，修改相關法律法規滯緩，對已有法令的執行也不夠嚴格。此外，一些能為商貿活動提供便利的關鍵項目，如國家單一窗口等進展緩慢。

3.物流專業人才匱乏。盡管政府和民間機構都不斷展開培訓活動，但培訓內容尚不能滿足物流業發展的需要，物流行業仍缺少高素質且擅長實務操作的從業人員。

二、中泰跨國物流相關稅收制度比較

（一）中泰跨國物流增值稅制比較

中泰兩國增值稅均為價外稅，均實行扣稅法。但在稅制要素設計上，兩國存在以下差異：

1. 納稅人管理差異。中國增值稅相關政策規定，一般納稅人和小規模納稅人區別計征，2015年12月31日前，小規模納稅人月銷售額不超過3萬元（含3萬元）的，免征增值稅；泰國的增值稅法規定，對年營業額未超過180萬泰銖的單位或個人免征增值稅，對其他納稅人正常征稅。

2. 稅率差異。中國稅率檔次較多，增值稅交通運輸適用11%稅率，物流輔助業適用6%，租賃適用17%，征收率3%；而泰國增值稅稅率為7%。

3. 進項抵扣差異。中國稅法對未取得專用發票等抵扣憑證、非正常損失貨物勞務、用于免稅或非應稅項目貨物勞務等不允許抵扣進項稅額，要求納稅人在法定時限（180天）內到稅務機關辦理認證后方可抵扣進項稅額，計算當月不足抵扣的進項稅額留抵下期。而泰國則規定，取得的增值稅發票只能在6個月內用于抵扣銷項稅額，進項稅額計算錯誤、未按規定開具增值稅發票不允許抵扣銷項稅或須作進項稅轉出，當每個月的進項稅大于銷項稅時，納稅人可以申請退稅或抵稅。

4. 零稅率及適用差異。中國對境內單位和個人提供的國際運輸服務、向境外單位提供的研發服務和設計服務，適用增值稅零稅率。國際運輸服務包括在境內載運旅客或者貨物出境、在境外載運旅客或者貨物入境、在境外載運旅客或者貨物，實際退稅與否取決于免抵退計算結果。泰國在這方面更優惠，泰國對國內國際運輸、援外項目或向聯合國機構或外交機構提供貨物或勞務、保稅區或出口加工區之間提供貨物或勞務等實行增值稅零稅率，并規定零稅率貨物納稅人總是享受退稅。

（二）中泰跨國物流企業所得稅制比較

1. 納稅人差異。中國企業所得稅的納稅人是法人組織，不包括個人獨資企業和合伙企業，依據注冊地或實際管理機構標準將納稅人區分為居民與非居民；泰國的企業所得稅納稅人包括法人公司或合伙企業，這些企業包括依照泰國法律成立的，也包括依照外國法律注冊設立的。

2. 計稅依據差異。中國企業所得稅應納稅所得額是在利潤總額的基礎上調整計算出來的，即應納稅所得額=利潤總額+納稅調整增加額-納稅調整減少額；泰國企業所得稅遵循權責發生制原則，應納稅所得額為年度經營收入減除稅法允許扣除費用后的余額。

3. 稅率差異。中國企業所得稅基本稅率為25%；應稅所得不超過30萬元的小型微利企業優惠稅率為20%；對于非居民企業預提所得適用10%的稅率。泰國企業所得稅基本稅率為30%，對公司注冊資本低于500萬泰銖、凈利潤低于300 萬泰銖的中小型企業，稅率減按20%—25%征收。從事經營活動的外國公司、分支機構、辦事處或代理，稅率為30%。未在泰國生產經營的外國公司的境內收入需繳納預提所得稅，但可以依據相關國際稅收協定條款得到減除。從居住國運來泰國的施工設備的折舊費等，如果以租賃費名義匯回居住國時，需按15%繳納利潤稅，計稅依據為收入全額。服務期限不超過183天的技術服務費支付并匯回國內不需扣繳利潤稅。國際運輸公司和航空運輸公司依據凈收入的3%計征。

4. 允許扣除項目差異。關于研發費用，中國對符合規定的研發費用允許加計扣除50%，泰國允許雙倍扣除。關于職工培訓費用，中國職工教育費允許按職工工資總額的2.5%計算扣除且允許超額部分結轉以后年度扣除，泰國職業培訓成本可按費用的1.5倍在稅前扣除。關于固定資產及折舊，泰國對固定資產認定范圍較為廣泛，但總體而言折舊年限較短。中國稅法將生產經營使用超過12個月的非貨幣資產確認為固定資產，設備一般按10年計算折舊，運輸工具（飛機、輪船、火車除外）為4年，研發設備、小額設備允許一次性或加速計入稅前扣除項目金額；泰國稅法規定，辦公設備按照3年計提折舊，運輸工具、施工機械等折舊年限5年，部分特殊資產可享受加速折舊，可以選擇按預計使用年限作為折舊年限。

三、中泰跨國物流相關國際稅收協定及實施情況

（一）協定主要內容

1.中泰政府關于互免國際運輸收入間接稅的協定。

協定規定中國政府、泰國政府互免對方海運、空運企業國際運輸業務收入的營業稅及相應的地方稅。其中，“海運、空運企業”是指由中國或泰國居民經營的海運、空運企業。“國際運輸業務”是指前述海運、空運企業從事客運、貨運或郵政運輸業務，包括有關上述運輸票證出售的業務，但僅在締約一方境內從事的運輸業務除外。

2.中泰政府關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協定。

該協定適用于由雙方政府或其地方政府對所得征收的各個稅種。

關于締約國一方居民，其主要依據住所、居所、總機構、注冊所在地或者其他類似的標準來判定。

“常設機構”判斷標準包括：固定場所標準，例如管理場所、分支機構、工廠、開采自然資源場所等；時間標準，連續6個月以上的建筑工地、建筑、裝配或安裝工程或者與其有關的監督管理活動，倉儲、勞務（包括咨詢勞務）在任何12個月中連續或累計超過183天的。“常設機構”不包括：本企業貨物或者商品儲存專用設施或陳列專用設施；本企業貨物或者商品的庫存，專為儲存或陳列、加工的目的；本企業專門采購場所、專門搜集或提供情報場所以及專門服務于科學研究、廣告等輔助性或類似活動的目的所設的場所。

關于生產經營利潤，遵循居住國征稅原則，居民企業的利潤應僅在該居住國征稅，但該企業通過設在境外常設機構取得的營業利潤除外。常設機構營業利潤實行來源國優先原則，來源于境外常設機構的營業利潤確認為境內收入，由常設機構所在國征稅，但僅限于該常設機構取得的利潤；常設機構營業利潤的確定采用實際所得法，協定允許扣除為取得營業利潤在該常設機構所在締約國或者其他任何地方發生的各項費用。

關于空運所得，協定遵循居住國獨占原則，締約國一方企業以飛機經營國際運輸取得的所得僅在該締約國征稅。關于海運所得，來源國擁有部分征稅權，協定一方企業船舶國際運輸所得，可以在締約國另一方征稅，但在該締約國另一方所征稅收應減去相當于其百分之五十的數額。

關于不動產所得，不動產所在國優先征稅。關于轉讓從事國際運輸的船舶或飛機及其所屬的動產取得的收益，由居住國征稅。

（二）協定的實施及問題

對于判定公司、企業和其他經濟組織是否為締約國的居民，協定設定了總機構標準和登記注冊地標準。在判定其是否為我國居民的過程中，如果兩個標準產生沖突，則適用總機構標準；在判定其是否為泰國居民時，可適用注冊地標準。在實際執行中，判定其是否為泰國居民，可以要求其辦理稅務登記時填報本企業注冊地及其所依據的法律。為維護稅權及反避稅，我國不斷進行稅制改革并加強稅收立法，現行企業所得稅法已完善相關居民認定標準，增加了實際管理機構標準，但中泰稅收協定并未修改完善相關認定標準，易造成國內國際雙重標準，帶來執行問題。

由于泰方堅持對交付貨物的場所不排除列為常設機構，在實際執行中，對泰國企業在我國設有存放本企業貨物或商品的設施或庫存，如果該企業在華工作人員或營業代理人從其庫存中有權接受訂單或交付貨物，依據協定則應認定該企業在我國設有常設機構。因此，該認定標準對于雙邊物流樞紐建設較為不利，不符合現代物流配置效率。

對于國際運輸所得，由于雙方稅制差異，客觀存在稅負差異和稅收競爭。例如對泰國居民經營的企業以飛機經營國際運輸從我國運載客、貨取得的所得，僅由泰國征稅；對其以船舶經營國際運輸從我國運載客、貨取得的所得，可以按照我國稅法規定的稅率減半征收所得稅。

四、促進中泰跨國物流發展的稅收政策建議

（一）進一步完善我國稅制

1．改革增值稅稅制。

首先，加快我國物流業相關產業“營改增”的進程，保證物流業的進項抵扣鏈條完整，使稅收負擔趨于合理；以“營改增”為契機，推動增值稅法的立法進程，簡并增值稅稅率，切實降低物流業稅負，促進物流業發展。其次，針對現代物流業的特點，加強物流園區建設、路網建設、樞紐建設，有效降低物流成本。

2．改革消費稅稅制。

鑒于現階段中泰物流中公路運輸的特殊地位，建議繼續推進費改稅，加快消費稅成品油稅目改革，減少收費公路數量和里程，提高運輸效率，減輕公路運輸負擔。

3．完善企業所得稅制。

歐美物流業發展經驗表明，全球規模效應、持續的技術創新能力、高素質人才團隊、品牌建設等共同構成物流企業的核心競爭力。為提升我國物流企業的競爭力，建議進一步提高技術研發費、職工教育費的稅前扣除比例，鼓勵物流行業人員素質提升；完善特殊重組稅收政策，增加投資鼓勵政策，引導物流企業擴大規模；完善扶持中小型物流企業的稅收政策體系，執行好稅收優惠政策，鼓勵企業做大做強；注意物流績效指標的設定標準，改善中國物流設備的購置，提升我國物流業的市場競爭能力。

（二）加強國際稅收協調

首先，促進國內相關稅制的改革完善，特別是完善“走出去”企業的稅收政策及征管流程；其次，充分運用國際稅收協定，定期交換稅收情報，加深雙邊的信任與理解，建立穩定的政府間爭議協調機制與程序，促進國際稅收爭議的解決，維護雙邊跨國物流企業的穩定發展；再次，中國應積極主導、參與制定區域性經濟組織稅收協調規則，推動良性區域國際稅收協調機制的構建；最后，提供優質納稅服務，建立國內及國際爭議處理規范程序，及時處理跨國物流企業國際稅務爭議訴求，有效維護納稅人的合法權益。

［1］ 中華人民共和國國家發展和改革委員會，中華人民共和國外交部，中華人民共和國財政部，中華人民共和國科學技術部. 中國參與大湄公河次區域經濟合作國家報告［N］.人民日報，2008-3-28（6）.

［2］ 國家稅務總局國際稅務司.國際稅收業務手冊［M］. 北京：中國稅務出版社，2013年版.

［3］ 朱青. 國際稅收 ［M］. 北京：中國人民大學出版社，2014年第六版.

［4］ 商務部. 對外投資合作國別（泰國）指南［M］. 2014年版.

責任編輯：惠 知

* 本文為國家自然科學基金項目“稅收缺口測算體系與稅收政策分析拓展模型研究（71163044）”的階段性成果。