淺論企業(yè)研發(fā)費用資本化

文/徐昕華

一、研發(fā)費用資本化相關(guān)概念研究

企業(yè)的研發(fā)活動是一種為了開發(fā)出新產(chǎn)品或服務(wù)的勘探性科學(xué)活動，通過對未知事物的探索來獲得更好的經(jīng)濟發(fā)展。其中研發(fā)活動分為兩種，分別是科學(xué)研究和實際研究。其中科學(xué)研究分為基礎(chǔ)研究和應(yīng)用研究，實際研究則主要指實驗發(fā)展。現(xiàn)有研發(fā)費用處理方法通常有三種，分別是資本化、費用化和有條件資本化，本文重點研究了研發(fā)費用資本化。

研發(fā)費用資本化的處理方法是一種遞延費用的方法，即將研發(fā)階段產(chǎn)生的費用確定為一項資產(chǎn)，在后期進行攤銷。該處理方法的依據(jù)是：企業(yè)無法保證項目的成功性，即使項目研發(fā)失敗，也應(yīng)計入成功項目的資產(chǎn)成本中，也就是說項目的研發(fā)成本是指研發(fā)期間所有耗費的成本綜合。

歐盟國家企業(yè)研發(fā)費用都是實行資本化處理，且并不是像美國那樣執(zhí)行標準化的操作，而是相當(dāng)寬松的。首先，企業(yè)要將研究與開發(fā)費用分開來，然后在5年之內(nèi)對研發(fā)費用成本進行攤銷。如果攤銷時間超過5年，只需要在企業(yè)報表中進行附注并說明原因即可。歐盟國家之所以執(zhí)行相當(dāng)寬松的資本化政策是因為歐盟大部分國家處于產(chǎn)業(yè)鏈中游，企業(yè)的研發(fā)力度比較大，研發(fā)費用資本化處理能增加企業(yè)研發(fā)的熱枕。

二、企業(yè)研發(fā)費用資本化影響因素分析

(一)盈利水平

政治成本理論指出，企業(yè)的利潤越高，政府和社會對其的監(jiān)督也會越強。為了降低政治成本，大多數(shù)企業(yè)都會使用會計政策將收益遞延，以降低企業(yè)利潤。又由于時間價值的關(guān)系，還能夠?qū)⒍愂者f延，這對企業(yè)來說非常有利。另外，根據(jù)報酬契約理論，企業(yè)管理者為了獲得更多財務(wù)指標上的紅利，有可能會通過研發(fā)費用資本化的方式將利潤提前。同時，這種方式也能夠使企業(yè)盈利增加，使企業(yè)當(dāng)年的利潤更為可觀。

(二)扭虧因素

企業(yè)還可以通過研發(fā)費用資本化來提高當(dāng)期利率，平滑企業(yè)利潤，隱瞞企業(yè)虧損狀況，以此維護企業(yè)的聲譽。此外，管理者分紅大都與企業(yè)盈利有關(guān)，管理者為了獲得更大紅利，可以通過盈余操作來減少虧損，而研發(fā)費用資本化就是一個很好的手段，很有可能讓處在虧損邊緣的企業(yè)扭虧為盈。通常，虧損的企業(yè)會面臨較大的破產(chǎn)風(fēng)險，不僅是債權(quán)人會施加還款壓力，股東也會給企業(yè)施壓。管理者通過資本化的會計政策進行利潤調(diào)節(jié)，將未來的利潤彌補到當(dāng)前的虧損上，能夠幫助企業(yè)解決危機。尤其是高新技術(shù)企業(yè)，他們的研發(fā)費用往往占到了公司成本的很大比例，因此決策的選擇對財務(wù)報表數(shù)據(jù)的影響很大，而企業(yè)管理者可以運用研發(fā)費用資本化的方法來彌補企業(yè)虧損。

(三)財務(wù)杠桿

企業(yè)為了獲得更多的資金往往會通過簽訂債務(wù)合同的方式增加企業(yè)資產(chǎn)，而契約理論中債權(quán)人為了降低借貸風(fēng)險，大都會在合同中規(guī)定一些限制條款，而這些條款的確認通常是根據(jù)會計信息設(shè)定的，至于企業(yè)對這些條款的執(zhí)行情況也是通過會計信息來衡量的。這就意味著會計政策的選擇與企業(yè)違約情況有直接關(guān)系。為了降低企業(yè)違約風(fēng)險，企業(yè)管理者通常會將收益提前；如果企業(yè)已經(jīng)出現(xiàn)了違約，也可以通過降低資產(chǎn)負債率來提高盈利，以逃避違約懲罰。大部分中小企業(yè)在進行研發(fā)投入的同時，也要進行債務(wù)償還，為了獲得更多的資金，企業(yè)很可能采取研發(fā)費用資本化的方式來增加盈利，降低融資難度。從當(dāng)前的形式來看，我國高新技術(shù)行業(yè)大多是中小企業(yè)，無法獲得長期借款，因此使用資本化研發(fā)費用的方式提高企業(yè)利潤是一種比較可行的方法。

(四)保增因素

保增因素是指企業(yè)為了讓賬面保持持續(xù)增長而采取的盈余操作的驅(qū)動因素，管理者通過盈余操縱來調(diào)節(jié)收益，使得公司年利潤趨于平穩(wěn)，以提高投資者對公司的風(fēng)險評價，從而提高股價，降低股權(quán)融資成本。同時，穩(wěn)定的收益也降低了債權(quán)人對公司償債風(fēng)險的評估，降低了企業(yè)的破產(chǎn)風(fēng)險，便于企業(yè)獲得更多的債權(quán)融資機會。所以，盈余比前年下降的公司會傾向于資本化研發(fā)支出來增加收益。

三、研發(fā)費用資本化處理的改進對策

(一)完善研發(fā)費用資本化條件

美國會計準則中將資產(chǎn)定義為企業(yè)通過過去交易形成的，對未來經(jīng)濟有利的經(jīng)濟資源。我國新會計準則中出于對此的借鑒，對資本化條件中增加了對經(jīng)濟效益與支出的考量，要求企業(yè)進行研發(fā)活動的產(chǎn)出必須要為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，且能夠抵消研發(fā)活動的支出，否則研發(fā)活動則沒有必要。因此，企業(yè)在進行研發(fā)費用資本化處理之前需要考量研發(fā)活動帶來的經(jīng)濟利益，并進行可靠性評估。

(二)結(jié)合重要性原則制定研發(fā)費用的具體處理規(guī)定

無形資產(chǎn)在不同行業(yè)企業(yè)中所占的比重并不相同，例如在軟件開發(fā)企業(yè)，研發(fā)活動是產(chǎn)生收益的主要來源，如果對企業(yè)的研發(fā)費用進行全額費用化，并不能反映無形資產(chǎn)的真實情況，也不能體現(xiàn)出研發(fā)活動的真正效益，還有可能會誤導(dǎo)企業(yè)管理者的投資決策。而對勞動密集型企業(yè)來說，研發(fā)活動并不經(jīng)常發(fā)生，且金額也小，并不是企業(yè)產(chǎn)生利潤的主要工具。這時候進行費用化出來要更簡單一些，因此沒有必要一定使用資本化處理，故在制定研發(fā)費用的具體處理方式上要根據(jù)行業(yè)不同區(qū)別對待。

(三)建立專門的評估機構(gòu)

新準則中對企業(yè)研發(fā)費用資本化的條件并沒有嚴格規(guī)定，因此在實際操作中需要會計人員自己進行把握，這也為企業(yè)的盈余管理留下了一定可操作的空間。針對這個問題，需要建立專門的評估機構(gòu)來進行審計。例如財務(wù)報表是由注冊會計師審計之后公布一樣，企業(yè)研發(fā)費用是否滿足資本化條件也應(yīng)由相關(guān)評估師評估之后確定。這樣不僅可以避免由于沒有操作指南而導(dǎo)致會計人員出現(xiàn)失誤，同時也能給不同企業(yè)提供不同操作指導(dǎo)。

(四)規(guī)范信息披露

企業(yè)研發(fā)支出方面的信息應(yīng)在企業(yè)會計報表中有具體的披露，包括本期確定為費用及開發(fā)支出的研究費用金額、年度研發(fā)支出資本化金額，對追溯調(diào)整內(nèi)容的原因、數(shù)額等披露，研發(fā)項目的性質(zhì)等無形資產(chǎn)的信息，還應(yīng)包括權(quán)威機構(gòu)對研發(fā)活動的市場價值評估等。這些披露對評估企業(yè)未來盈利能力具有重要意義。

四、結(jié)論

隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)的研發(fā)活動會越來越多，研發(fā)費用資本化對企業(yè)利潤、報表的影響也會越來越重要。因此，筆者認為對企業(yè)研發(fā)費用資本化處理必須注意這三方面的改進：一是對行業(yè)資本化條件的規(guī)定，讓會計從業(yè)人員更好的掌握資本化判斷條件；而是制定專門的評估機構(gòu)，讓會計準則能夠更好的執(zhí)行；三是進行信息披露，讓會計報表的使用者能夠更加清楚研發(fā)費用的真實情況，從而更好的判斷企業(yè)的創(chuàng)新能力。

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